工具准则实施对投资公司财务报表影响

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摘要：自2008年爆发全球性金融危机之后，我国财政部基于国际财务报告准则致力于推进金融工具准则改革。文章主要研究了投资公司执行新金融工具对财务报表的影响，并深入探讨了相关建议，希望研究内容能够给相关从业人员以启发。

关键词：投资公司；新金融工具；财务报表；影响

引言

国家财政部门结合国际金融行业的发展趋势，为确保我国会计准则能够与国际相衔接且适用于国内行业实情，不断对企业会计准则进行改革优化，于2017年先后发布了22号、23号、24号和37号等关于新金融工具准则的专项文件。其中，新金融工具准则要求境外上市或境内外同时上市的企业公司，须于2018年1月1日起按照政策文件的要求执行。仅于境内已上市的企业公司则于2019年1月1日起执行新金融工具准则，非上市公司于2021年1月1日起正式执行。至此，我国各类金融投资公司都需要严格遵照新金融工具准则展开经营活动和财务报表工作。但是，随着这几年新金融工具相关文件的施行，投资公司的财务报表受到了较大的影响，并且这种影响具有强化、深化的趋势。因此，为探寻投资公司如何适应这种影响，文章展开了深入研究。

一、新金融工具带来的变化

（一）股东权益下降

按照新金融工具的相关规定，投资公司需要对金融工具进行重新分类与计量，且差额需要计入初期留存收益或其他综合收益。商业银行的投资业务涉及证券发行、股票公开发行与承销、资产管理等，主要通过刺激资金流通增加收益。从商业银行施行新金融工具准则首日的效果来看，由于内部使用了预期信用损失模型，对财务报表内的金融资产和表外信贷承诺计提进行了减值损失预估和控制。同时，公允价值计量范围在环境影响下出现了扩增，导致各大商业银行的股东权益受到不同程度的影响，发生明显的变动。其中，截至2019年12月31日已执行新金融工具准则的上市商业银行中，股东权益下降2113亿元，其中国有大型银行占1377亿元。此次新金融工具带来的影响变化，对国有大型银行造成的影响已涉及了其核心一级资本，直接增加了国有大型银行的资本压力。通过对新金融工具对股东权益产生的影响进行分解，可以发现股东权益变动是由于在减值计提和公允价值计量的变化推动下，未分配利润和其他综合收益也发生了变动，多种因素相互作用而引起的。

（二）金融资产分类

我国商业银行的金融资产分类主要有信贷资产和金融投资两大类，其他类型的金融资产占比较小。而投资业务中资产管理的内容主要包括资产、基金、委托理财和现金四个方面的管理。其中，新金融工具对信贷资产分类会影响到资产管理和委托理财等投资业务的开展。并且新金融工具准则造成商业银行AC类信贷资产占比下降，促使投资部门的业务结构发生了转变，更加重视资本增值收入。同时商业银行对于AC类信贷资产转入FVOCI类信贷资产的占比与变化幅度相差不大，所以新金融工具对商业银行的金融资产分类存在普遍影响[1]。从新金融工具对金融投资分类的影响来看，主要是国有大型银行的金融投资发生了明显变化，其占比与商业银行的金融投资平均值接近。另外，股份制银行、城商银行、农商银行的金融投资占比，则比商业银行金融投资平均值的变动幅度更大，但是这些银行的配置促使其金融投资活动偏向于其他类型，而非债券证券等。

（三）金融资产减值

结合2019年1月至12月的已执行新金融工具准则的上市商业银行所提供的信息，发现银行在采用预期信用损失模型的前提下，减值适用范围内的金融资产和表外的不可撤销信贷承诺在完成减值会计处理后，新金融工具准则促进了商业银行贷款拨备的增长，并且拨备覆盖率出现较大幅度的上升。在施行新金融工具准则的首日，国内上市的商业银行补提贷款拨备1780亿元，其中，国有大型银行所获得的补提额度最大、幅度最高，占总金额的74.26%。其余依次是股份制银行、城商银行、农商银行。贷款拨备补贴大幅度增长直接促进了商业银行拨备覆盖率的平均值上升[2]。另外，金融资产减值的表现还与商业银行的表外信贷承诺计提预期信用损失有关。施行新金融工具准则的商业银行在2019年损失了近1365亿元，国有大型银行的表外信贷承诺计提预期信用损失占73%，股份制银行占17%。

二、投资公司执行新金融工具对财务报表的影响

（一）相关性影响

财务报表是金融投资公司反映其真实财务状况的重要凭证和依据。如果财务报表不具备客观、属实的基本条件，无法将投资公司真实的资金和运营情况反映出来，那么会影响到财务报告使用对象的工作活动。不具备实效性的财务报表信息无法为投资公司的经营决策提供支撑，难以保障投资决策的科学性和有效性。一方面，新金融工具准则下的计量标准有所改变，主要选择以公允价值计量的金融工具，对金融交易市场的变化和潜在风险进行评估。其中，投资活动的盈利估值会统一计入公允价值变动损益范围内，且盈利估值部分会对投资公司的净利润值产生一定的影响，所以投资公司基于新金融工具进行财务报表编制与会计信息分析时，优先考虑投资的净利润获取。因此新金融工具的计量标准对投资公司的财务报表存在相关性影响。另一方面，新金融工具的套期会计增强了财务报表信息与投资公司实际经营状况的相关性。新金融工具调整了限制套期会计应用的条件，将风险管理情况设为重点关注对象，并且进一步完善了套期会计的信息披露机制。

（二）可比性影响

投资公司财务报表的会计信息是帮助管理者和决策者深入了解公司发展趋势，找准公司自身的行业位次的基本保障。而新金融工具对投资公司的财务报表的可比性进行了强化。从传统的金融工具分类来看，原会计准则对不同类别设立该类别自用的标准，导致时常容易出现业务衔接不到位、资产定位不清晰等问题。根据原金融工具准则判定，不同的投资公司对同一项金融工具的类别划分存在差异性，导致二者的财务报表会计信息不具备可比性，难以快速验证会计信息的准确度和信效度。而新金融工具准则不仅对“分类”和“重分类”做出了优化，实现了金融资产分类的简便、快捷处理，而且这种分类方式对所有的金融工具都实现了统一，有效避免了投资公司之间因会计信息不比引发的金融资产间交叉重合等现象[3]。这一举措切实提升了投资公司财务报表在行业内的横向可比性。除此之外，新金融工具准则实现了减值方式的统一，这一点主要依靠已发生损失模型相关规定得以保持。不同分类的金融工具基于预期信用损失模型进行减值，无论出于何种目的的减值，都会得出相同的减值金额。所以，这又提升了投资公司财务报表的纵向可比性。

（三）及时性影响

判断投资公司的财务报表是否具有及时性，可以从及时确认、及时编制和及时披露三个方面进行验证。由于新金融工具准则的实施时间较短，关于投资公司基于新金融工具会计准则按时编制财务报表，二者之间是否存在影响力和作用力，目前尚无法得出明确的定论。但是可以肯定的是，新金融工具对投资公司及时确认计量和及时披露均产生了一定程度的影响。其一，投资公司能够更加及时地确认价值变动。以商业银行为为例，需要根据新金融工具准则对公开市场价格的估值结果，以及金融工具的账面价值进行及时调整，并且需要在每个财务报表报告日将产生的变动进行反馈。而金融工具的账面价值基于新金融工具准则的相关要求，需要银行按时根据金融工具的实际市场价值做出调整，所以进一步提高了商业银行财务报表的及时性。其二，投资公司能够更加及时地展开计提减值准备工作。新金融工具能够帮助投资公司实现对已经存在但未曾造成损失的风险提前进行确认，增强减值准备计提和投资公司财务报表质量的及时性。

（四）谨慎性影响

当投资公司的会计工作受到不确定因素干扰，或者存在一些尚未清晰、无法确定的事件形成阻碍时，财务人员要坚守审慎原则对涉及的业务活动进行全面的分析，基于新金融工具准则做出专业的职业判断。由于财务报表的性质比较特殊，并且财务报表对投资公司的经营与决策存在直接影响，所以财务人员在进行会计实务操作时，需要严格遵守谨慎性原则及相关要求，秉持严谨的态度进行评估，切忌做出任何高估或低估、借机进行利润调控的行为。财务人员在利用新金融工具中的减值模型预估金融工具减值损失时，需要结合历史信息、当前市场变动与资产价值状况、公司现金流回收的可行性与可支持预测信息等内容，进行全方位、充分的考虑，利用新金融工具使计提减值更全面。同时，如若需要取消已发生损失模型的“触发事件”，新金融工具的减值模型需对整个存续期内的所有信用风险进行复盘[4]。因此，投资公司执行新金融工具可以更加全面地衡量预期信用风险，增强财务报表的可靠性和谨慎性。

三、投资公司对财务报表执行新金融工具的建议

（一）完善公允价值信息制度

要保障投资公司正确使用新金融工具准则和财务报表，一个重要的前提条件就是投资公司管理决策层的认识高度。因此，在开展其他优化工作之前，需要先提高管理层对执行新金融工具准则的认识。然后，为了实现进一步提升投资公司的公允价值计量水平，投资公司需要建立公允机制信息制度，通过加快对相关信息的获取来提升财务报表的相关性。其一，投资公司要增加披露内容。投资公司要放弃原有的精准估值披露的方式，运用模糊估值披露方式，通过披露公允价值的估值区间减少估值人员过于依靠主观判断的行为。投资公司还要进一步扩大披露范围，包括增加估值的前提条件、相关技术以及数据设置等，方便财务报表使用者对金融工具的公允价值有更清晰的了解。其二，投资公司要基于公允价值信息制度加强内部监管。估值工作难度较大且任务量不少，对专业水平要求也高，但是仅有少数职能部门对估值工作提供了相应的支持。所以在实际管理中容易出现管理空白和监管漏洞，投资公司要加强对估值人员对于金融工具的公允价值估值过程的监管，设置岗位制约来辅助内部监管。其三，投资公司要明确信息披露要求。投资公司要结合新金融工具准则提出公允价值估值披露格式的规范要求，通过实现公允价值估值的披露内容和披露格式的统一，为财务报表使用者提供更加直接、便捷的公允价值信息获取方式。

（二）优化风险管理制度

投资公司要优化风险管理模式，首先，要从制度上对其进行改革。以新金融工具准则为导向，构建能够与新减值模型相配套的风险管理制度。同时，投资公司需要在此基础上对金融工具风险管理的各个环节，按照流程形式制定详尽的规则，包括对信用风险的衡量计量进行说明[5]。其次，投资公司要准确计量预期信用风险。投资公司要根据新金融工具准则明确风险分类规则，对“三阶段”的风险划分明确定义并按照不同层次列入分类，确保风险分层与五类评级相对应。其中，风险层次划分还要依据风险特性建立相应的风险预估和测算的科学标准体系，从而进一步提高投资公司内部的风险分类量化水平，避免出现评级对应关系缺失而导致的风险漏洞、防御机制不健全，稳步提升投资公司财务报表信息的谨慎性。最后，投资公司要制定全流程的风险管理制度，包括建立事前信用风险预警模块、事中信用风险监测系统以及事后信用风险管理系统，从而提高财务报表的及时性。

（三）强化套期保值的信息披露制度

由于套期保值会计在新金融工具会计准则的影响下，取消了原有的有效性评价标准，并且在扩大其应用范围的同时增加了主体财务变化的动态反应，所以导致了套期会计确认与投资公司管理层之间的高度依赖。基于此，投资公司要提升财务报表会计信息的相关性，则需要降低甚至是消除套期会计应用的复杂性。所以投资公司要扩大套期会计披露范围，包括套期工具应用的事前调查、业务活动可能涉及的风险监测、套期会计后期执行情况的动态跟踪等。投资公司要在保证套期会计信息完整和规范披露的基础上，增强套期会计披露内容的可理解性，便于财务报表使用者对相关信息的理解与重点掌握。另外，投资公司要根据新金融工具的特性统一套期会计信息披露样式。通过完善财务报表套期会计披露信息的布局，将重点、要点在财务报表中突出出来，帮助财务报表使用者快速提取有用的信息内容，提高管理者对经营状况进行判断的效率。如此，有望进一步增强财务报表会计信息的相关性，为投资公司的管理决策提供有利基础。

（四）推进配套系统构建

投资公司完善新金融工具的信息采集系统，可以促进其与财务部信息系统的有效衔接，在保证财务报表可比性的同时加快数据信息的处理速度，提高财务报表的披露时效[6]。第一，对信息采集系统增设金融工具历史信息模块。投资公司需要将金融工具按照原有的分类情况进行整合梳理，对缺失、未录入的信息进行补充，并更新最新时效的相关信息。按照多层次、多方位的匹配条件设置板块模式，对于新增的金融工具结合其特性在历史信息模块中完成创建。第二，对信息采集系统增设金融工具同业信息模块。通过将同类型的金融工具同业相关信息进行交换与录入，在新增金融工具分类计量出现疑问时，工作人员可以从同业信息模块中检索相关信息与案例，结合实际情况进行综合分析，为金融工具的分类与计量提供更加丰富的参考。第三，投资公司要为金融工具信息系统与财务信息系统搭建互通桥梁。投资公司要消除金融工具信息系统与财务信息系统之间的信息互通壁垒，加强二者之间的数据信息共享，为内部信息资源的补充创造有利条件，为金融工具的分类、计量提供信息保障。

四、结语

综上所述，新金融工具对公允价值计量、金融资产分类等方面带来了一定的影响，并且投资公司执行新金融工具对财务报表的可比性、相关性、及时性和谨慎性，具有较明显的提升作用。所以，投资公司要适应新金融工具，为财务报表编制奠定良好的基础，需要对相关工作不断进行优化。

作者:李振虎 单位:甘肃省国有资产投资集团有限公司