当前会计改革与发展中值得思考的问题

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如何理解并实践“三个代表”的要求与会计工作的关系，是会计理论和会计实务工作者的一项重要任务，也是切实提高会计工作质量的重要内容。本文试就以下几个方面的问题提出思考。

值得思考的问题之一：中华人民共和国成立后不久，国家政务院财政经济委员会就了“关于草拟统一的会计制度”的训令；年月日，国务院又了《会计人员职权试行条例》；年月日，六届全国人大常委会第九次会议通过了新中国第一部《会计法》，并于年月日经九届人大常委会第十二次会议再次修订……请问党和政府为何如此重视会计工作，重视会计法制建设？

因为会计工作者肩负着公正处理社会各阶层经济利益关系的艰巨任务，对促进社会先进生产力的发展和维护社会经济稳定具有特殊的作用。从最直接的微观角度看，无论社会结构多么复杂，凡是有人聚集而从事社会活动的单位或组织（包括机关、团体、事业、国企、私企和外企等），都依法存在会计工作，它反映、核算、监控着每一个人的劳动贡献、效率和权责。由于会计工作与生产、流通、交换、分配并存，所以它与组织的每个个体的利益息息相关。从宏观角度看，现代企事业等单位是存在多元利益主体的集合体，会计利用最综合的价值指标通过其特有的功能（确认、计量、记录、监控、报告）提供综合经济信息，较好地满足了社会经济活动中越来越复杂重要的自控与外控的各种需要，综合反映了各个时期的社会经济效果。

会计工作具有很强的政策性和广泛的社会性。任何一项社会经济交往，即每一笔会计业务是否如实、合法操作，都牵动着产权者、投资者、经营者、劳动者、债权人和国家等方面的经济利益，紧缩着或扩大着社会分配不公，影响着经济秩序的良好与否。比如，经销商（或单位）笼络集团购买者经办人，可以把元的商品发票开成元甚至更多，经办人吃回扣攫取私利。再如，甲单位向乙单位购货付款万元，只要有一方未能如实、合法反映这项经济业务的真相，就割裂了它本来的实际联系，统计到综合部门则变成虚假信息，既贻误整体又损及个体。而甲、乙两方单位可能是多种所有制结构的联合体，又可能是单一所有制不同形式的联合体，涉及一系列深层的问题，这就充分说明，会计工作绝不只是一个企事业单位自己的事，孤立的事。从某种角度说，会计工作直接关系到是否有利于促进社会生产力的发展，会计工作的法治性和广泛的社会性已使其成为治国安邦的一个重要方面。

值得思考的问题之二：近些年来，会计工作秩序极为混乱，甚至也到了必须打假的地步。人们不禁要问，大量制售假冒伪劣产品的那些单位的会计在干什么？骇人听闻的那些疯狂走私的单位里有无会计？众多郑百文、银广度们的放肆造假和无数猴王们的巧取豪夺，其会计工作何以被踏践？既然会计工作已受到高度重视，会计法规建设也不断加强，为何会计秩序仍如此混乱？

一因，尽管对会计工作早已立了法，会计人员执业的法治性、严肃性已跃然纸上，但是迄今为止会计人员的业务执法地位、会计监督的法律地位不为社会所广泛承认，仍然把会计人员视为法，人代表的私有财产，会计工作听命于单位负责人的随意指挥，会计工作没有执法独立性。甚至我们的某些政府官员依然认为“在公司法人治理结构下，会计人员只是企业的雇员”，否认会计人员的监督职权，强调会计“要为单位负责人负责”，使国家最高立法机关赋予会计人员的职权徒有虚名。

二因，在新修订的《会计法》及《刑法》中，对一些会计机构、会计人员不依法履行《会计法》赋予的职权，均未认定是违法，这在某种程度上实际上是放纵会计人员可以不依法执业。应予正视，会计监督职权首先是一种法律概念，无论基于什么原因，放弃监督职权就是违法，有法不依就是违法，就是知法犯法。对不依法执业的会计人员，必须严格惩处，才能体现《会计法》立法的严肃性。

三因，当单位负责人授意、指挥、强令会计人员违法时，事实上会计人员的工作权利已经受到侵害，然而，按照新《会计法》的规定，对构成刑事犯罪的进行量刑惩处时，只是依据犯罪金额多少，而没有把侵害会计人员依法行使职权的权利作为定罪的依据（本来是双重违法），这就等于减轻了单位负责人的罪责。《会计法》只把打击报复会计人员的事实认定违法，而现实中大量存在的所谓事实却是给予“穿小鞋”、“软处理”，同时对打击报复的内容没作具体规定。这就说明，会计人员的合法工作权益没有严格的法律保障，法律赋予会计人员的职权在主、客观上被淡化了。

四因，会计主管部门将工作重点主要放在业务制度建设、事后抽查会计报告和会计从业上岗的业务资格考证准入上，疏于对会计人员思想政治、品德的教育和对其综合素质的考核、认定，导致了一些有才无德的人员混进了会计队伍，使会计队伍涣散无力。凡此种种，都与生产力中人是决定性因素这一基本常识相悖。

值得思考的问题之三：为什么说会计人员的思想道德素质和文化业务技能需要全面提高，实现以法理财与以德理财相结合是提高会计工作质量的关键？

我们认为，人的全面发展可以概括为就是人对社会关系的控制程度的不断提高。现实会计工作告诉人们，会计职业肩负依法公正处理社会各阶层经济利益关系的职责本身，就是促进人的社会关系的正常发展，会计人员思想道德素质和文化业务技能的提高，不仅是自身全面发展的需要，也是促进社会和谐发展的需要。

我国正在实践着的社会主义市场经济是法治经济已不待言，加大治理整顿经济秩序的力度已是国人共识，多元所有制结构的任何经济主体（会计主体）必须依法自主经营或依法自主行事也不言自明，建立现代企业制度、完善法人治理结构仍是经济理论界和政府官员屡屡探讨未尽的课题。然而，有一点必须肯定：单位法人意志是多元主体同趋共利的意志，不受约束的法人意志是不存在的，这是现代社会文明进步的标志，也是会计从业人员必须具备的社会理念。从结案的大量经济犯罪看，一切恶劣思想行为付储实施的开端，一切违法犯罪造成事实的切入点，均若明若暗地潜伏在每日发生的数以亿计的会计业务之中。由于会计工作涉及的范围特别广泛，触及到的人际关系和社会经济交往关系最为敏感，处于防范的重要关隘，所以需要会计人员具有高度的法制观念和高超的业务处理能力，高尚的思想境界和社会公德精神。这就要求会计人员一方面要不断努力学习国家制定的相关政策、法规和制度以及本职业务技术，提高从业执法水平，另一方面也要注意职业道德素养及敬业精神的培养，两者缺一不可。从某种角度说，只有实现了以法理财与以德理财相结合，我们才能做好会计工作，会计工作质量才会得到保证。

值得思考的问题之四：如何看待并处理好现行会计人员管理体制与会计人员依法执业的工作权益被侵害的关系，即体制与人的关系问题。

现实中，经济秩序混乱，会计秩序混乱，有些人把体制不顺归于混乱以致于犯罪的根源，自觉不自觉地否认人是决定性因素这一基本常识。我们不否认现行会计人员管理体制不顺确实影响会计工作秩序以致于经济秩序，但可以在“体制问题”的幌子下，让大量违法违纪问题溜走吗？在人与体制的关系中，人的因素并不是被动的，相反是比体制更重要的因素。因为：体现（制度）是人制定的；同一体制下受影响的程度，也是困人而异；体制本身不会由不好自行变好，而是人们通过实践——认识，再实践——再认识而不断改进完善的。因此，我们决不能仅强调体制问题而让违法违纪分子前“腐”后继，不以为耻，反以为荣。

应当看到，体制与人的关系也是法制与道德的关系。法制是最低的道德，是现实条件下人们必须遵守的一般公德，而道德对人们的约束更为广泛，但其影响力却决定于各个人的道德素质。体制与人的关系也是他律与自律的关系。我国自古就有吾日三省吾身之训，我们党历来倡导并实践的批评与自我批评，都重视自律，自我约束，自我监督的作用。然而，会计界则有所谓“严格意义上是不存在自我监督的，因为‘自我监督’属于道德范畴”，以此来否定“会计监督”。

事实上，我们所说的人的因素的重要性在会计领域不只是单个的人，还包括会计主体（会计机构）的积极主动精神。任何会计主体都是结构性的有机主体，它并不是一个无意识的电线杆子立于社会。难道一个由不同层次的人组成的合法的机构不能有意识地自我监督（自我约束）吗？不能主动抵制一个单位里的违法不规行为吗？一个会计主体正是它自身能够进行主动地监察、督促自己，这才能够焕发生机存续下去。假如一个人不能进行自我批评，不能进行自我检点和自律，而专靠他律的话，这样的“人”岂不把自己等同于一只去了毛的两腿直的鸡吗？如果一个会计人员依法执业而被解职或易位，换了另一个会计人员却接受负责人任意支配而春风得意，这不完全说明人的因素重要到可以导致完全不同的后果吗？试问，支配会计的人是不是人？因此，否定会计机构、会计人员能自我监督（即会计监督）的说法是难以成立的，或者说否定人的因素起决定性作用是不符合马克思主义基本原理的，也是不符合“三个代表”要求的。

值得思考的问题之五：为什么说依法进行会计监督是从源头上预防和铲除腐败的主要关节、核心内容？

按照“三个代表”的要求，“从严治党，必须切实体现到各级党组织、对广大党员和干部进行教育、管理和监督的各个环节中去”。由于会计监督贯穿于经济活动的始终，是最直接、综合、有效的全过程监督，所以，可以肯定地说，会计工作是各个环节中从源头上预防和铲除腐败的至关重要的一个关节，也只有会计工作最能体现对各级党政干部及所有经济工作人员的教育和监督。

一是因为会计工作具有广泛性、政策性、法治性，社会上所有的经济主体（或单位）和所有从业人员的经济利益，毫无例外地都必须通过法定的会计核算、监督职能来实现。

二是因为会计工作的客观性和生命力就在于实施法律监督，一切经济活动如实也好，虚构也好，账内也好，账外也好（与账内相关，人之所为），都能通过会计核算这面镜子照得真真切切，会计人员只要能提起会计监督这把利剑，就能斩断一切伸向公众利益的魔爪。

就拿目前我国存在的最普遍、最顽固、危害最大的制售假冒伪劣产品来说，只要这些单位的会计机构、会计人员是称职的，可以肯定，所有假冒伪劣产品也都能够有效遏制在源头上。因为所有有形产品的生产，在设计上都有一个投料配方（或物质结构消耗定额），比如一个生产伪劣饮料产品的单位，一般说会计人员都掌握各产品的生产，流程及其投料配方、各项消耗定额等资料。在没有重大技术组织措施革新的情况下，产品配方和各项消耗定额相对稳定不变。如果在生产环节人为改变产品的配方或某项消耗定额，有意少投某种价值高的原材料或少用工时（偷工减料），会计人员通过对该产品成本的核算工作，必然会发现该种原材料消耗量或库存量与产品产量的变化不协调，可断定产品质量有诈。如果会计人员不丧失业务执法权，维护社会公众利益，维护市场经济秩序，制止生产中的不法行为完全是及时有效的。至于其他所有不规行为，则更是在会计人员视野里躲闪不及，终究要露出马脚。

依法进行会计监督，不仅可以从源头上预防和铲除腐败，还有利于把我们党代表中国最广大人民的根本利益的要求落到实处，且付出的社会代价最小，收效最快、最大。

值或思考的问题之六：我国自年颁布《会计法》，到年的修正及年的修订，均辟专章强调了“会计监督”，应该说，会计的立法精神已很明确了，而目前经济秩序却很混乱，会计领域也亟待打假，请问这支近万人的庞大会计队伍的法治作用哪去了？

同志在“七一”讲话中强调“坚决克服党内存在的消极腐败现象”时指出：“通过体现创新努力铲除腐败现象滋生的土壤和条件，加大从源头上预防和解决腐败问题的力度”。笔者认为，这个精神是解决会计不要做假账的根本出路，也是进一步真正有效治理经济秩序的唯一途径。许多会计人员非但没有很好地加强会计监督，承担起维护好社会主义市场经济秩序的责任，反而违法做起假账来了，其中最主要的原因就在于现行会计人员管理体制束缚着会计人员依法行使监督职权。

《会计法》规定：“国务院财政部门主管全国的会计工作”。但是，现在财政部门只管会计业务规度建设等技术性工作，不管会计人事权，这样的体制实在令人费解。试问：没有人的工作存在吗？没有对人的管理会计工作能管好吗？如果长期这样分离着，规范整顿会计工作秩序只能是写在纸上，喊在嘴上，隔靴搔痒，无济于事。

当前，我国经济秩序混乱，发生大量活生生的经济犯罪事实，严峻地告诉我们：

第一，现行在职会计人员归单位所有，其切身利益受制于各单位法人意志，极大地限制了会计人员依法行使职权，助长了一些单位肆无忌惮地违法违纪，以至大案、要案、窝案和串案严重经济犯罪逐年上升。因此，要按照“三个代表”的要求，“通过体制创新”建立起科学的会计人员管理体制，切实有效地规范市场经济中的法人行为，真正从源头上铲除腐败现象产生的土壤和条件。我认为有必要成立独立的会计管理机构，通过统管统聘或委派，把分散在全国各单位的会计人员（不包括管理会计人员）在人事上管起来。唯有如此，才能使他们无后顾之忧，大家才敢说真话，办实事。

第二，在计划经济条件下，会计人员归单位所有倒是顺理成章，因为“大家”、“小家”、“大锅”、“小锅”反正“肉烂在锅里”，不必强求一个经济主体独立的经济利益。然而，社会主义市场经济条件下，所有经济主体必然受到经济利益驱动，越是焕发各经济主体的潜能，越是产权结构多元化，经营方式多样化、股份化、民营化，会计工作的社会性就愈加明朗、突出和重要，会计监督职权则更须强化。

第三，应当承认，我国实行的是社会主义市场经济体制。社会主义最注重公平、正义，目标是实现全体人民共同富裕；而市场经济强调效率，优胜劣汰。因此，社会主义市场经济既要讲效率，又要讲公平，实现两者结合的最佳途径，就是把处于多元利益边缘而且作为特殊社会服务行业的会计工作独立出来。否则，会计人员归属谁，则利益必然倾斜于谁。在我国即使建立了严格的法人治理结构，会计工作中人为的漏洞，也是堵不住的。

综上所述，会计工作因其具有广泛的社会性、政策性和法治性，这就决定了，会计工作与社会及每个人的利益息息相关，从某种角度说，也是与“三个代表”密切相关的。我们一定要按照“三个代表”的要求，正确处理会计改革与发展中的问题与矛盾，依法执业，加强监督，切实维护社会主义市场经济秩序，维护最广大人民的根本利益；同时，我们也要通过努力做好会计工作，促进“三个代表”思想不断得到贯彻落实。这是时代赋予我们广大会计理论与实务工作者的重要使命。