浅谈偷税与纳税人不进行税务登记的界限

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纳税人不进行税务登记是否构成偷税罪，在法学界颇有争议，执法者在执法过程中，对此类问题也难以掌握缺乏可操作性。

我国刑法规定的偷税罪，是指纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记帐凭证，在帐簿上只列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款或者已扣、已收税款，偷税数额占应纳税额的百分之十以上，并且偷税数额在一万元以上，或者因偷税被税务机关给予了行政处罚又偷税的。

最高人民法院（2002）33号关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释，第一条第三项规定，经税务机关通知申报而拒不申报纳税，第二条第二项规定依法不需要办理税务登记的纳税人，经税务机关依法书面通知其申报的，第三项规定尚未依法办理税务登记、扣缴税款登记的纳税人、扣缴义务人，经税务机关依法书面通知其申报的且达到偷税犯罪数额标准的，才能按刑法第二百零一条一款规定定罪处罚。无论是刑法条款还是司法解释均规定尚未依法办理税务登记的纳税人经税务机关依法书面通知其申报的且达到偷税数额标准的才构成偷税罪，对于未办理税务登记，税务机关未书面通知其办理税务登记的情况纳税人是否构成偷税罪，法律上未作严格界定。

税务登记，是指在我国境内以事生产经营活动的单位和个人，依法向税务机关申请，自愿履行纳税义务，从事正当经营，并由税务机关接受申请，并审核登记注册和登记的活动。根据我国《税收征收管理法》第9条的规定，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所、个体工商户和从事生产、经营的事业单位。自领取营业执照之日起三十日内，持有关证件向税务机关申报办理税务登记。税务登记是税务机关掌握纳税户数及其生产经营活动和税源变化情况的一项管理制度。

在司法实践中，纳税人不进行税务登记，有不少是出于偷税目的。对这种行为能否按偷税处理，在刑法学界有不同看法。一种意见认为，这种情况属于偷税，符合偷税罪法定标准，应定偷税罪；另一种意见认为根据罪刑法定原则，这种情况不属于偷税行为，更不可能构成偷税罪。笔者赞同第二种观点。我认为单纯不进行税务登记行为不是偷税行为，尽管行为人可能出于偷税目的。某一行为是否偷税须依法认定。我国《税收征收管理法》和《刑法》都明确规定了偷税的几种表现形式，其中并没有"不进行税务登记"。因此,根本没有任何理由将其视为偷税。再者，偷税以行为人负有纳税义务为关键，纳税义务的产生源于应税行为或事实的发生，而单纯的不进行税务登记之时或之前，行为人几乎没有应税行为，此又何谈偷税？当然，对于行为人没有进行税务登记，又实施了法定的偷税行为，应以偷税论处。不过，这时行为人构成偷税罪，不是因为没有进行税务登记，而是由于实施了法定的偷税行为。

要严格界定罪与非罪的界限，只有认真理解立法本意和相关的司法解释，提高税务机关人员素质和责任心，及时掌握纳税人数量的增减情况，加大征收检查力度，严格依法办事，才能有效的防止税款流失现象，从而达到打击犯罪的目的。