融资租赁会计处理

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融资租赁会计处理范文第1篇

【关键词】融资；租赁会计处理

租人融资租入一项资产涉及的主要会计问题有：资产、负债入账价值的确定；我国租赁准则第四调规定：融资租入资产的折旧以及其他费用的处理；租赁资产上的改良工程；租赁期满的账务处理等。

1企业以融资租赁方式租入的固定资产

按照租赁协议或者合同确定的价款加上运输费、途中保险费、安装调试费以及投入使用并办理竣工决算前发生的利息支出和汇兑损益等后的价值作为固定资产的原价。相应的，由于融资租入固定资产而产生的负债，一般也包括这些内容。

2融资租入资产折旧的提取和账务处理方法

与自有固定资产折旧的提取及账务处理方法相同。一般按折旧年限计提折旧，不按折旧年限与租赁年限两者孰低的原则计提折旧。融资租入固定资产发生的修理费用，与自有固定资产修理费用的处理方法一致。

3对租赁资产上的改良工程支出，在“递延资产”科目核算，并按一定的期限摊销

4融资租入固定资产期满后

按照租赁协议规定，可以由承租方以较低的价格购买，也可以续租，也可以将其退还出租方。如以较低价格购买，在租赁开始时，其租赁费用中，应包括这部分为行使选择权而廉价购买该资产的价值；如果在租赁开始时不能确定是否会行使廉价购买选择权的，则在租赁付款额中应包括由承租人担保的租赁资产的余值。如继续租赁，则按租赁新的固定资产一样进行处理；如果将其退还出租方，则冲减固定资产的账面价值。

例1：某工医院融资租入64排CT，按租赁协议确定的租赁价款为550万元，企业另以银行存款支付运输费、途中保险费、安装调试费共计50万元（包括到期购买该64排CT设备应付的价款）。按租赁协议规定，租赁价款分五年于每年年初偿还。该64排CT折旧年限五年，采用直线法计提折旧（假如不考虑净残值因素）。租赁期满后，该租赁资产转为承租方所有。根据该项经济业务，企业应作如下会计处理：

①租入时：

借：在建工程 5500000

贷：长期应付款-融资租入固定资产应付款5500000

借：在建工程500000

贷：银行存款500000

②资产交付使用：

借：固定资产――融资租入固定资产6000000

贷：在建工程6000000

③每年年初支付融资租赁费时：

借：长期应付款-融资租入固定资产应付款1100000

贷：银行存款1100000

④每年末计提折旧（假如按年提取）时：

借：制造费用1200000

贷：累计折旧1200000

⑤租赁期满后，购买该项资产

借：固定资产-生产用固定资产6000000

贷：固定资产-融资租入固定资产6000000

综上所述，融资租赁：除了所有权保留处，几乎相同于购房信贷。即出租方按照承租人指令购买特定商品，并将该商品出租给承租人。承租人支付租金，到期可以折旧价购入商品达到用很少的资金获得商品使用权的目的。

益处：提高社会资本利用率解决医院资金短资，设备缺乏的弊病，缓解医疗资源紧张的局面。

造作流程：医院选择设备―医院选定融资租赁商品―签署融资租赁协议―设备供应商向医院供货―医院使用确认质量，融资租赁商向设备供应商支付金额。

参考文献

融资租赁会计处理范文第2篇

[关键词] 租赁资产计量;未确认融资费用;特殊承租人

[中图分类号] F275 [文献标识码] A [文章编号] 1006-5024(2008)11-0159-03

[作者简介] 陈明坤,江西财经大学会计学院副教授,武汉理工大学产业经济学博士生,研究方向为财务会计理论与实务｡

(江西 南昌 330013)

租赁是为解决生产或流通周期中生产要素配置不合理的矛盾而产生的,其产生可以追溯到几千年前｡现代租赁形式主要分为经营租赁和融资租赁两种,其中融资租赁是以融资为直接目的信用方式,它表面上是借物,而实际上是融资,并以租金的方式分期偿还｡融资租赁通过“租鸡生蛋,卖蛋还租,赚得鸡蛋”,承租人不需要立即支付所需设备的全部价款,并可利用租赁物所产生的利润支付租金｡针对这种情况,2001年我国出台了《租赁会计准则》(简称旧准则)｡就承租人而言,该准则虽然对融资租赁的判断标准､确认､计量和相关信息的披露作了比较具体明确的规范,但有些方面仍需进一步完善｡为此,2006年,我国再次出台了《企业会计准则21号――租赁》(简称新准则)｡基于此,为加深对新准则中承租人融资租赁的判断标准､会计确认､计量､披露的理解,正确进行会计处理,本文一方面诠释承租人融资租赁的会计处理,另一方面就相关问题进行思考并提出建议｡

一､新准则下承租人融资租赁会计处理的诠释

融资租赁会计处理的基本思路是将租赁资本化,即承租人应该将租赁资产使用权当作资产入账,同时将所承担的不可撤销的偿付租金义务列为负债｡这与经营租赁不同,对此,融资租赁如何判断､确认与计量以及因此引起的折旧､披露等相关问题,新准则都作出了相应规范,在此作一诠释｡

1.融资租赁的判断标准｡根据新准则规定,符合下列一项或数项标准的,应当认定为融资租赁:第一,在租赁期届满时,租赁资产的所有权转移给承租人｡第二,承租人有购买租赁资产的选择权,所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值,因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权｡第三,即使资产的所有权不转移,但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分｡第四,承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值,几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值｡出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值,几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值｡第五,租赁资产性质特殊,如果不作较大改造,只有承租人才能使用｡否则,为经营租赁｡

2.租赁资产和负债的确认和计量｡在融资租赁下,承租人将租赁视为一种筹资手段,一方面取得一项资产,另一方面又承担了一笔债务｡因此,承租人将租入的资产记录为自己的资产｡同时,将未来的付款义务作为自己的负债,体现了“实质重于形式”原则的要求,也符合资产和负债的定义,合理计算财务比率｡

根据新准则规定,在租赁开始日,承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低的作为租入资产的入账价值,将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值,其差额作为未确认融资费用｡

在计算最低租赁付款额现值时,应按租赁内含利率计算现值｡如不知按合同规定的利率,或两者都不知,用同期银行贷款利率｡现举例说明｡

例1:2007年12月1日,甲公司与乙公司签订了一份租赁合同｡合同主要条款如下:

(1)租赁标的物:产品生产线｡

(2)起租日:租赁物抵达甲公司生产车间之日(2007年12月31日)｡

(3)租赁期:2007年12月31日至2010年12月31日,共3年｡

(4)租金支付方式:甲公司每年支付租金10.8万元｡

(5)租赁期满时该生产线的估计余值为4.68万元｡其中,由甲公司担保的余值为4万元,未担保余值为6800元｡

(6)该生产线的保险､维护等费用由承租方甲公司自行承担,每年4000元｡

(7)该生产线在2007年1月1日的公允价值为33.4万元,原账面价值32万元｡

(8)承租人在租赁资产时用存款支付印花税､佣金､谈判费等初始直接费用6000元｡

租赁合同规定的利率为6%(年利率)｡该生产线估计使用年限为4年,承租人采用直线法计提折旧｡假定租赁期满返还该生产线,期满日公允价值为5万元｡

在上述例子中,租赁资产的公允价值为33.4万元,最低租赁付款额的现值计算如下:

最低租赁付款额现值

=各期租金现值之和+行使优惠购买选择权支付的金额现值

=108000+108000×(P/A, 6%, 2)+40000×(P/F, 6%, 3)

=108000+108000×1.833+40000×0.840=343564(元)

由于343564>334000×90%=300600,所以,根据判断标准中的第4条,可以判定为融资租赁｡

2007年12月31日的会计分录为:

借: 固定资产―融资租入固定资产 340000

未确认融资费用30000

贷: 长期应付款―应付融资租赁款 364000

银行存款6000

3.未确认融资费用的分摊｡在融资租赁下,承租人向出租人支付的租金中,包含了本金和利息两部分,承租人支付租金时,一方面应减少长期应付款,另一方面应同时将未确认的融资费用按一定的方法确认为当期融资费用｡

在分摊未确认的融资费用时,按照新准则的规定,承租人应当采用实际利率法｡在采用实际利率法的情况下,根据租入资产入账价值的不同情况,对未确认融资费用采用不同的分摊率｡

例2,承上例:根据租赁开始日最低租赁付款额的现值=租赁开始日租赁资产的入账价值,可以得出:

108000×(P/A , r , 2)+108000+40000×(P/F ,r , 3)=334000

采用插值法,可计算出租赁内含利率为7.534%｡由此可以确定,租赁期间未确认融资费用的分摊情况如下:

2008年1月1日､2009年1月1日､2010年1月1日支付租金时的会计分录为:

借: 长期应付款―应付融资租赁款 108000

贷: 银行存款108000

2008年12月31日确认本年应该分摊的未确认融资费用

=(334000-108000)×7.534%=17027

借: 财务费用17027

贷: 未确认融资费用 17027

2009年12月31日确认本年应该分摊的未确认融资费用

=[334000-108000-(108000-17027)]×7.534%= 10173

借: 财务费用10173

贷: 未确认融资费用 10173

2010年12月31日确认本年应该分摊的未确认融资费用

=30000-17027-10173=2800

借: 财务费用 2800

贷: 未确认融资费用2800

4.租赁资产折旧的计提｡在融资租赁下,由于租赁资产所有权上的主要报酬与风险已从出租方转移到承租方,承租人应比照自有固定资产对租赁资产计提折旧｡承租人对融资租入的固定资产计提折旧时,主要涉及两个问题:一是折旧政策｡二是折旧期间｡

我国折旧政策采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策｡确定融资租赁折旧期间,应视租赁合同的规定而论｡如果租赁资产的所有权转移了,折旧期应按照租赁资产尚可使用年限计提折旧｡如果租赁资产的所有权不知道是否转移,租赁期应按照租赁期与租赁资产的尚可使用年限中较短者作为折旧期间｡

例3,承上例:甲公司采取直线法进行折旧,每年可计提的折旧额为:

折旧额=(340000-40000)/3=10000(元)

租赁期间内的会计分录为:

借: 制造费用―折旧费 10000

贷: 累计折旧10000

5.履约成本的会计处理｡履约成本是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用,如技术咨询和服务费､人员培训费､维修费､保险费等｡承租人发生的履约成本,通常应计入当期损益｡其会计处理为借记“制造费用”/“管理费用”科目,贷记“银行存款”科目｡

例4,承上例,每年会计分录为:

借: 制造费用 4000

贷: 银行存款 4000

6.或有租金的会计处理｡由于或有租金的金额不固定,无法采用系统的方法对其进行分摊｡因此,在或有租金实际发生时,计入当期损益｡会计处理为借记“管理费用”/“销售费用”/“财务费用”,贷记“银行存款”等科目｡

7.相关会计信息的列报与披露｡在资产负债表中,将于融资租赁有关的长期应付款减去未确认融资费用的差额,分别一年到期的长期负债和一年以上的长期负债分别列示｡

承租人应当在附注中披露与融资租赁有关的下列信息:(1)各类租入固定资产的期初和期末原价､累计折旧额｡(2)资产负债表后连续三个会计年度每年将支付的最低租赁付款额,以及以后年度将支付的最低租赁付款额总额｡(3)未确认融资费用余额以及分摊未确认融资费用所采用的方法｡

二､承租人融资租赁会计处理相关问题的思考与建议

我国新租赁准则在旧准则的基础上已有了较大改进,对承租人融资租赁会计处理作出了具体明确的规范,但仍有以下问题值得思考:

1.融资租赁判断标准问题｡虽然我国对融资租赁的确认标准采用了国际通行标准,同时也规定了几条具体标准,但我认为仍存在一定的问题,表现在:一是矛盾,如当租赁资产在开始租赁前已使用年限超过该资产全部可使用年限的大部分(75%),则判断为经营租赁,但如果满足“在租赁期届满时,租赁资产的所有权转移给承租人”标准时,则判断该租赁为融资租赁,导致同一项租赁,根据不同的判断标准可分为不同的租赁业务,使会计人员很难操作;二是模糊,如承租人有购买租赁资产的选择权,所订立的购价预计远低于(小于或等于5%)行使选择权时租赁资产的公允价值,看起来该标准相当严密､精确,但实务中随意性相当大,因为公允价值是预计数｡而且,企业可能利用这些量化规定,完成表外筹资活动(实质是融资租赁,但作为经营租赁会计核算),从而隐匿企业的真实负债｡

面对上述问题,笔者以为:第一,为解决矛盾性问题,建议将判断标准规定一个顺序,如,如果满足了第一条为融资租赁,如果不能满足第一条,则根据后面的标准,满足哪几条则为融资租赁｡否则,为经营租赁;第二,对于模糊性,目前暂无很好的解决办法,要么借助职业道德自律解决,要么通过报表附注的充分披露予以提醒信息使用者｡

2.承租人融资租赁披露问题｡融资租赁的确定标准,尽管认为承租人实质上成为资产的所有者,然而在实际操作中,由于某些“友好”的融资公司的热情帮助,通过规避分类标准,使实质上的融资租赁达不到这些标准,协助企业完成表外融资活动,将租赁协议列入经营租赁,隐匿企业的真实负债,而这种潜在的财务危机,通过阅读披露的财务会计报告及附注说明是无法发现的,加大了投资者的投资风险

为防止租赁的表外融资,第一,承租人必须在报表附注中增加揭示如下信息:(1)未来最低应付租金,通常应同时列示总额和每年的支付额;(2)最低转租收入,即不可撤销的未来转租契约下的应收租金收入;(3)租金总额,分别列示最低租金､或有租金及转租收入｡第二,将经营租赁在表内予以反映｡

3.特殊租赁人的会计处理问题｡我国新准则对当承租人和出租人不存在关联方关系时,明确确定了最低租赁付款额和最低租赁收款额｡但对于承租人和出租人存在关联关系时,如何正确确定最低租赁付款额和最低租赁收款额,租赁准则对此并无规定,如果对此不加以规范,将有可能成为企业操纵利润的工具｡因为集团内部通过关联方交易,有意粉饰租赁价格,就会导致一方虚增资产,提高各期的其他营业收入,达到提高利率的目的,从而把损失转给关联方;而另外通过支付高额租金的方式,确认为财务费用,可降低相应期间的会计利润,顺利地避开新准则的制约而将利率转移给关联方｡如果当关联方之间所得税税率存在差异时,税率高的一方将会通过高额租入低税率一方的资产,将其应纳税利润转移到税率低的一方,导致国家蒙受损失｡

笔者认为当承租人和出租人存在关联方关系时,应该对最低租赁付款额和最低租赁收款额加以限制｡如按独立企业之间进行或类似业务活动的金额或不高于独立企业之间进行相同或类似业务活动金额的一定比例,超过部分应作为会计差错调整｡

参考文献:

[1]邓露茸.浅谈我国融资租赁业的发展现状与制度建设[J].金融之窗,2007,(26).

[2]方莹,吴竹.中外租赁会计准则比较[J].成都行政学院学报,2006,(1).

[3]裴春梅.新租赁准则与国际会计准则IAS17差异分析[J].会计之友,2007,(7).

融资租赁会计处理范文第3篇

一、融资租赁开始日承租人会计处理要点

承租人在租赁期开始日的会计处理，关键要确定该日租赁资产成本和租赁负债的金额。在融资租赁下，承租人向出租人支付的租金是租赁负债的重要组成部分。承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息两部分。租金的本金部分是构成租赁资产成本的主要因素；租金的利息部分构成未确认融资费用。第一，承租人应当将租赁期开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额（仅指属于租金的部分）现值两者中较低者作为租入资产的入账价值。此时，租赁资产成本由租金的本金部分构成，租赁负债由租金构成。第二，最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值。第三，最低租赁付款额（租金部分）与租入资产的入账价值的差额作为未确认融资费用。未确认融资费用的金额应等于租金减去本金，即利息。基本会计分录为：

借：固定资产 （本金）

未确认融资费用 （利息）

贷：长期应付款 （债务）

第四，如果发生初始直接费用，应当计入租入资产价值。此时，租赁资产成本由租金的本金部分以及初始直接费用构成，租赁负债由租金构成。

会计分录为：

借：固定资产 （租赁资产成本）

未确认融资费用 （利息）

贷：长期应付款 （债务）

银行存款 （初始直接费用）

以上可以看成两个分录：

基本会计分录

借：固定资产 （本金）

未确认融资费用 （利息）

贷：长期应付款 （债务）

初始直接费用会计分录

借：固定资产

贷：银行存款

第五，其余有关费用的处理方法同初始直接费用，对“未确认融资费用”的确认与摊销没有影响。这样，上述基本会计分录可以演变为多种形式，但基本会计分录不变。

二、融资租赁开始日承租人会计处理运用

［例］2010年10月5日，甲公司由于生产经营需要，与乙公司签订了一份一条生产线的融资租赁合同。合同主要条款有：租赁从2010年11 月1 日起，租赁期为4年；自租赁期开始日起每年支付租金300000 元， 期末支付； 该生产线的公允价值为900000 元；合同规定的年利率为10%； 甲公司无担保的资产余值。甲公司在谈判和签订租赁合同过程中发生的手续费、 差旅费等10000元。甲公司不知道出租人的租赁内含利率。编制甲公司在租赁期开始日会计分录。

一是确定租赁资产的入账价值：甲公司不知道出租人的租赁内含利率，因此应选择租赁合同规定的利率10%作为最低租赁付款额的折现率。最低租赁付款额=各期租金之和+承租人担保的资产余值=300 000×4+0=1200000（元）。计算现值的过程如下：最低租赁付款额（租金部分）的年金现值300000×（P/A，10%，4），查表得知：（P/A，10%，4）=3.1699，最低租赁付款额（租金部分）的年金现值300000×3.1699=950970（元），大于租赁资产公允价值900000元。根据孰低原则，租赁资产的入账价值应为租赁资产公允价值900000元。租赁资产公允价值900000元就是租金的本金部分。二是计算未确认融资费用。最低租赁付款额（租金部分）与租入资产的入账价值的差额作为未确认融资费用，即:未确认融资费用=最低租赁付款额（租金）-租赁资产的入账价值=1200000-900000=300000（元）。三是将初始直接费用计入资产价值。承租人发生的初始直接费用10000元，应当计入租赁资产价值。四是甲公司会计分录如下：

借：固定资产――融资租入固定资产 910000

未确认融资费用 300000

贷：长期应付款――应付融资租赁款 1200000

银行存款 10000

租赁资产成本910 000元，其中，本金900000元，初始直接费用10000元。租赁负债1200000元，即租金。未确认融资费用=租金-本金=1200000-900000=300000（元）。

三、融资租赁资产担保余值会计处理

融资租赁资产的担保余值就是租赁各方事先预留的资产未来值。即：在合同签订时就已商定的余值，而不是在租期届满时，再讨论确定的市场价值。租赁会计准则规定，承租人对融资租入的固定资产计提折旧时，“如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保，则应计折旧总额为租赁期开始日固定资产的入账价值扣除担保余值后的余额”。还规定“承租人应当将租赁期开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值”。这两条是矛盾的，存在不妥之处。因为若将最低租赁付款额现值作为租入资产的入账价值，而最低租赁付款额包含了担保余值，担保余值就折现计入固定资产的入账价值了，那么应计折旧总额应该是租赁期开始日固定资产的入账价值扣除担保余值现值后的余额。因此不能直接从固定资产的入账价值中扣除担保余值，只有将其折成现值后才可扣除。

基于上述理由，关于担保余值的会计处理，方法有两种：方法一：担保余值不计入固定资产的入账价值，不构成固定资产的入账价值；单独设置“担保余值”会计科目；“长期应付款”包含担保余值。租赁期开始日的会计处理，在基本会计处理的基础上，补充担保余值分录。借记“担保余值”，贷记“长期应付款――应付融资租赁款”。此时，租赁资产成本仍由租金的本金部分以及初始直接费用构成，租赁负债由租金以及担保余值构成。方法二：担保余值计入固定资产的入账价值。如果要将担保余值计入固定资产的入账价值，可以进行适当的变通处理。设置明细科目“固定资产――担保余值”，不得计提折旧，也就是该部分价值不会减少。其会计处理是，在基本会计分录的基础上，补充如下分录：借记“固定资产――担保余值”，贷记“长期应付款――应付融资租赁款”。前例中，若甲公司担保租赁期届满时，该租赁资产的公允价值为20000 元，则租赁期开始日，甲公司会计处理为：

借：固定资产――融资租入固定资产 910000

担保余值（或固定资产――担保余值） 200000

未确认融资费用 300000

贷：长期应付款――应付融资租赁款 1400000

银行存款 10000

若采用设置“担保余值”一级科目进行核算的方法，可以使固定资产的入账价值更清楚地反映租赁资产成本，不会产生会计核算的混淆，会计人员更容易理解和掌握。

参考文献：

融资租赁会计处理范文第4篇

(一)租赁期开始日 在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租人资产的人账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。在租赁开始日可以合理确定承租人在租赁合同期满时将会行使购买租赁资产选择权的，购买价款应当计人最低租赁付款额。在租赁开始日可以合理确定承租人在租赁合同期满时不会购买租赁资产，租赁协议要求承租人或与其有关的第三方对租赁资产的余值进行担保，则由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值应当计人最低租赁付款额。承租人在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的可直接归属于租赁项目的初始直接费用，通常有印花税、律师费以及差旅费等，计人租人资产的入账价值。

(二)未确认融资费用分摊在融资租赁下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息两部分。承租人支付租金时，一方面应减少长期应付款，另一方面应同时将未确认的融资费用按一定的方法确认为当期融资费用，在租赁期届满时，未确认融资费用应全部推销完毕。在分摊未确认的融资费用时，承租人应当采用实际利率法。

(三)租赁资产折旧计提对于融资租入资产，计提折旧时，承租人应采用与自有资产相一致的折旧政策。如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保，则应计折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值扣除担保余值后的余额。如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，则应计折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值。

(四)租赁期满一是返还租赁资产的会计处理，分有担保余值和无担保余值两种情况。有担保余值的情况下，借记“长期应付款――应付融资租赁款”(承租人担保余值)、“累计折旧”(固定资产入账价值－承租人担保余值)，贷记“固定资产――融资租人固定资产”(固定资产入账价值)。无担保余值的情况下，借记“累计折旧”(固定资产入账价值)，贷记“固定资产――融资租人固定资产”(固定资产入账价值)。二是留购租赁资产。在承租人享有优惠购买选择权的情况下，支付购买价款时，借记“长期应付款――应付融资租赁款”科目，贷记“银行存款”科目；同时，将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目。履约成本、或有租金在实际发生时，直接计人当期损益。

二、融资租赁企业所得税法规定

(一)《企业所得税法实施条例》相关规定《企业所得税法实施条例》规定：“融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础”。第47条规定：“以融资租赁方式租人固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租人固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除”。

(二)《企业所得税税前扣除办法》相关规定《企业所得税税前扣除办法》(国税发[2000]84号)第39条规定：“纳税人以融资租赁方式从出租方取得固定资产，其租金支出不得扣除，但可按规定提取折旧费用”。

税法规定以合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为固定资产的计税基础，允许计提折旧，计算应纳税所得额时可以从应纳税所得中扣除，其他的费用一律不得扣除。其中，税法规定的付款总额与准则规定的最低租赁付款额是两个不同的概念。最低租赁付款额包括租金、由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值、或者是行使优惠购买权的购买价款。而税法规定企业应当以取得资产时实际发生的支出亦即历史成本为计税基础，强调的是现实性，最低租赁付款额中由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值一般不需要承租人支付，所以，付款总额应当只包括租金和行使优惠购买权的购买价款。

三、会计与税法规定差异分析

(一)租赁期行使优惠购买权根据会计准则的规定，在租赁合同期内，融资租赁固定资产的入账价值通过计提折旧的方式计人损益，未确认融资费用按实际利率法摊销全部计入损益(财务费用)，因此，计人损益的合计金额为两者之和，为“租赁资产的公允价值或最低租赁付款额现值+初始直接费+最低租赁付款额与固定资产入账价值之间的差额”。根据税法的规定，融资租赁固定资产的计税基础为合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用亦即初始直接费之和，在租赁合同期内，允许在应纳税所得额中扣除，其金额为“租金+行使优惠购买权的购买价款+初始直接费”。从租赁期开始日承租人会计处理可知，以上两个计算式相等，即固定资产与未确认融资费用入账价值之和是税法认可的，取得时会计准则确认的固定资产与未确认融资费用账面价值等于税法确认固定资产的计税基础。

固定资产、未确认融资费用在存续期间进行后续计量时，会计准则规定，固定资产按照“成本－累计折旧－固定资产减值准备”进行计量，未确认融资费用按照“成本－摊销额”进行计量，两者合并为“(固定资产入账价值＋未确认融资费用)－(累计折旧＋摊销额)－固定资产减值准备”，而税法按照“成本－按照税法规定已在以前期间税前扣除的折旧额”进行计量。由于会计规定，未确认融资费用必须采用实际利率法摊销，而税法规定固定资产只能采用平均年限法摊销，导致固定资产的计税基础与会计上对固定资产与未确认融资费用计量的账面价值产生差异，形成暂时性差异，需进行纳税调整。为便于说明，假定会计规定的折旧政策与税法一致，不考虑减值准备。

(二)承和人或与其有关的第三方对租赁资产余值进行担保根据会计准则规定，在租赁合同期内，融资租赁固定资产的入账价值扣除担保余值后通过计提折旧的方式计人损益，未确认融资费用按实际利率法摊销全部计入损益(财务费用)，因此，计入损益的合计金额为两者之和，为“租赁资产的公允价值或最低租赁付款额现值＋初始直接费＋最低租赁付款额与固定资产入账价值之问的差额一担保的资产余值”。根据税法的规定，融资租赁固定资产的计税基础为合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用亦即初始直接费之和，其中付款总额不包括由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值，在租赁合同期内，允许在应纳税所得额中扣除，其金额为“租金＋初始直接费”。从租赁期开始日承租人会计处理可知，以上两个计算式相等，即固定资产与未确认融资费用入账价值之和扣除担保余值是税法认可的，取得时会计准则确认的固定资产与未确认融资费用账面价值之和扣除担保余值等于税法确认固定资产的计税基础。

固定资产、未确认融资费用在存续期间进行后续计量时，同样由于会汁规定对未确认融资费用必须采用实际利率法摊销，导致固定资产的计税基础与会计上对固定资产与未确认融资费用计量的

账面价值产生差异，形成暂时性差异，需进行纳税调整。在对会计与税法两者的差异进行分析时，须将“未确认融资费用”理解为一项资产(准则规定，编制资产负债表时，把“未确认融资费用”作为“长期应付款”的抵减项目)；另外，将会计交易或事项作为所得税会计的调整对象，亦即将会计计量的固定资产账面价值以及未确认融资费用账面价值之和与税法确定的固定资产的计税基础进行比较，而不是以资产负债表的报表项目为所得税会计的调整对象。

[例]甲公司于2×06年12月10日与乙租赁公司签订了一份设备租赁合同，合同主要条款如下。(1)租赁标的物：生产设备。(2)起租日：2×06年12月31日。(3)租赁期：2×06年12月31日至2×08年12月31日。(4)租金支付方式：2×07年和2×08年每年年末支付租金1000万元。(5)租赁期满时，该生产设备的估计余值为200万元，其中甲公司担保的余值为100万元，未担保余值为100万元。(6)该生产设备为全新设备，2×06年12月31日的公允价值为1922.40万元，预计使用年限为3年。(7)租赁年内含利率为6％。(8)2×08年12月31日，甲公司将生产设备归还给乙租赁公司。(9)该生产设备于2x06年12月31日运抵甲公司，当日投入使用，甲公司的固定资产均采用直线法计提折旧。(10)甲公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的手续费、差旅费5万元。(11)甲公司2×06年、2×07年、2×08年利润总额均为5000万元，企业所得税率为25％，无其他纳税调整项目。则承租人(甲公司)会计处理如下：

1、租赁期开始日会计处理

(1)2×06年12月31日租人设备

第一步，判断租赁类型。因最低租赁付款额的现值为1922万元；(计算过程见后)大于租赁资产公允价值的90％即1730.16万元(1922.4×90％)，符合融资租赁判断标准的第四条，所以应当认定为融资租赁。

第二步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值。

最低租赁付款额＝各期租金之和＋由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值＝1000×2+100=2100(万元)

最低租赁付款额的现值＝1000×(P/A，6％，2)+100×(P/F，6％，2)=1000×1.833+100×0.890=1922万元＜1922.40万元

根据公允价值与最低租赁付款额现值孰低原则，租赁资产的入账价值应以最低租赁付款额现值1922万元为基础，加上归属于租赁项目的手续费差旅费5万元。

第三步，计算未确认融资费用。

未确认融资费用=最低租赁付款额-最低租赁付款额现值=2100-1922=178(万元)

第四步，将初始直接费用计入资产价值。

借：固定资产　19270000

未确认融资费用　1780000

贷：长期应付款――应付融资租赁款　21000000

银行存款　50000

(2)2×06年12月31日的所得税会计处理

租赁开始日固定资产、未确认融资费用两者入账价值之和2105万元，甲公司对租赁资产余值提供了100万元的担保，计提折旧时应扣除100万元，未确认融资费用应全部摊销计入损益，所以在租赁期内，计人损益的金额为2005万元。根据税法规定，融资租赁固定资产的计税基础为各期租金加上初始直接费，为2005万元。固定资产、未确认融资费用两项资产的账面价值2105万元大于固定资产的计税基础2005万元，之间的差异为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债25万元(100×25％)。2×06年的应纳税所得额就是当年的利润总额，无需调整，应交企业所得税为1250万元(5000×25％)。

借：所得税费用　12750000

贷：应交税费――应交所得税　12500000

递延所得税负债　250000

2　2×07年12月31日会计处理

(1)支付租金的会计处理

借：长期应付款――应付融资租赁款10000000

贷：银行存款　10000000

(2)计提折旧的会计处理

年折旧额=(固定资产入账价值-担保余值)÷折旧年限=(1927-100)÷2=913.5(万元)

借：制造费用　9135000

贷：累计折旧　9135000

(3)分摊未确认融资费用的会计处理

应分摊融资费用＝当期期初应付本金余额×分摊率＝1922×6％＝115.32(万元)

借：财务费用　1153200

贷：未确认融资费用　1153200

(4)2×07年12月31日的所得税会计处理

2×06年12月31日固定资产、未确认融资费用账面价值之和为2105万元，2007年计提折旧913.5万元，分摊未确认融资费用115.32万元，所以2×07年12月31日固定资产、未确认融资费用账面价值之和为1076.18万元(2105-913.5-115.32)。2×07年12月31日固定资产的计税基础为1002.5万元(2×06年12月31日计税基础200～税前扣除的折就额2005÷2)。固定资产、未确认融资费用两项资产的账面价值1076.18万元大于固定资产的计税基础1002.5万元，之间的差异73.68万元为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债18.42万元(73.68×25％)，但递延所得税负债的期初余额为25万元，当期应转回原已确认的递延所得税负债658万元。2×07年利润总额为5000万元，会计通过折旧计入损益金额为913.5万元，税法规定可扣除1002.5万元，应调减89万元，分摊未确认融资费用计入损益115.32万元，税法规定不允许扣除，应调增115.32万元，所以2×07年的应纳税所得额为5026.32万元(5000-89+115.32)，应交企业所得税为1256.58万元(5026.32×25％)会计分录为。

借：所得税费用　12500000

递延所得税负债　65800

贷：应交税费――应交所得税　12565800

3　2×08年12月31日会计处理

(1)支付租金的会计处理

借：长期应付款――应付融资租赁款10000000

贷：银行存款　10000000

(2)计提折旧的会计处理

借：制造费用　9135000

贷：累计折旧　9135000

(3)分摊融资费用的会计处理

应分摊融资费用=未确认融资费用-已分摊融资费用=178-115.32=62.68(万元)

借：财务费用　626800

贷：未确认融资费用　626800

(4)2×08年12月31日的所得税会计处理

固定资产累计计提折1H1827万元，入账价值1927万元，账面价值100万元为甲公司对该生产设备的担保余值；未确认融资费用全部摊销完毕。因此固定资产与未确认融资费用账面价值之和为i00万元。2×08年12月31日固定资产的计税基础为零(2×06年12月31日的计税基础2005万元－累计已税前扣除的金额2005万元)，固定资产、未确认融资费用两项资产的账面价值100万元大于固定资产的计税基础0，之间的差异100万元为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债25万元(100×25％)，递延所得税负债的期初余额为18.42万元，当期应进一步确认递延所得税负债6.58万元。2×08年利润总额为5000万元，会计通过折旧计人损益金额为913.5万元，税法规定可扣除1002.5万元，应调减89万元；分摊未确认融资费用计入损益62.68万元，税法规定不允许扣除，应调增62.68历元，所以，2×08年的应纳税所得额为4973.68万元(5000-89+62.68)，应交企业所得税为1243.42万元(4973.68×25％)。

借：所得税费用　12500000

贷：递延所得税负债　65800

应交税费――应交所得税　12434200

2×08年12月31日甲公司将生产设备归还给乙租赁公司后，固定资产账面价值为零，固定资产与未确认融资费用的账面价值之和也为零。固定资产的计税基础为零，之间的差异为零，但递延所得税负债的期初余额为25万元，所以还应转回递延所得税负债25万元。

融资租赁会计处理范文第5篇

融资租赁初始直接费用是指租赁双方在租赁谈判和签订租售合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等税费。其会计处理的方法归纳如下：一是费用化。费用化就是指出租方或承租方将自身承担的初始直接费用在发生当期直接计入当期损益或依据收入与费用配比的原则将初始直接费用在收益期内分摊。二是资本化。我国现行会计准则第11条规定“承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计人租入资产价值”，即承租方承担的初始直接费用应当资本化处理，资本化的对象是融资租入的固定资产。三是债权化。我国现行准则第18条规定，在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额和初始直接费用之和作为应收融资租赁的入账价值，同时记录未担保余值；将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益。笔者将其归纳为“债权化”(以下对初始直接费用“债权化”的方法简称“债权法”)。

二、债权法对未实现融资收益的影响

根据债权法对初始直接费用的确认，租赁开始日出租人的会计分录应为：借记：“长期应收款――应收融资租赁款(最低租赁收款额+初始直接贽用)和未担保余值”，贷记：“固定资产(公允价值)、银行存款(初始直接费用)和未实现融资收益”等科目。从以上分录可以得出：

未实现融资收益=(最低租赁收款额+未担保余值+初始直接费用)－(固定资产公允价值+初始直接费用)

即：未实现融资收益=最低租赁收款额+未担保余值-固定资产公允价值　(1)

但是，根据现行准则第13条对内含租赁利率的定义“租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率”可以得到以下等式：

固定资产公允价值+初始直接费用=最低租赁收款额现值+未担保余值现值

则，固定资产公允价值=最低租赁收款额现值+未担保余值现值一初始直接费用

(2)

将(2)式代人(1)式，则得到

未实现融资收益=(最低租赁收款额+未担保余值)-(最低租赁收款额现值+未担保余值现值)+初始直接费用

(3)

而根据现行准则18条对未实现融资收益的定义为“将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益”

即，未实现融资收益=(最低租赁收款额+未担保余值+初始直接费用)-(最低租赁收款额现值+未担保余值现值+初始直接费用)=(最低租赁收款额+未担保余值)-(最低租赁收款额现值+未担保余值现值)　(4)

很明显，公式(3)和公式(4)出现了矛盾。公式(3)中的未实现融资收益除了最低租赁收款额和未担保余值与其现值之间的差额外，还包含了初始直接费用。而公式(4)却没有包含初始直接费用。

根据现行准则，未实现融资收益是资产类的账户。债权法将已经发生，且将来不可能带来经济利箍流人的初始直接费用计入其中不免让人费解。此外，出租人在租赁期内确认的融资收益也没有包含初始直接费用。依据注册会计师《会计》教树中的讲解，在对未实现融资收益初始确认时就应对其进行调整，即借记“来实现融资收益”，贷记“长期应收款――应收融资租赁款”。也就是说，出租人在将初始直接费用确认为一项债权和资产后，随即对其进行了冲销，在之后的租赁期内也不会向承租人收取。既然如此，一开始就不必将其确认为债权和资产两相比较，公式(4)更符合未实现融资收益的内涵和实质。

三、出租人初始直接费用会计处理改进建议

根据以上分析，虽然出租人在初始直接费用发生之初就将其确认为一项债权，但是，实际上出租人不可能从承租人处另外再收取初始直接费用。原因有二：第一，首先承租人支付的租金中并未包含初始直接费用。第二，如果承租人同意承担出租人的初始直接费用，并将其分摊到租赁期内和租金一起支付。在资产无残值的情况下，出租人的最低租赁收款额将变为各期租金和初始直接费用之和，这与最初界定的出租人最低租赁收款额的涵义是相悖的。在这种情况之下，初始直接费用实际已演化成了租赁租金的一部分。

笔者认为，出租人支付的初始直接费用是出租人提供租赁业务、获取租赁收益所付出的代价，这个代价应从其后承租人支付的各期租赁收入中得到补偿。出租人在确定租赁资产租金的时候就应该考虑了对这部分支出的补偿，而不应该将其确认为债权，向承租人收取。作为获取租赁收益而发生的支出，出租人的初始直接费用可以在发生时确认为一项“资产”，并随着各期租赁收入的取得，将其转入转入租赁成本，从租赁收入中扣减，这样做更符合其经济本质。

[例]2002年12月1日，甲公司与乙公司签订一份租赁合同。合同主要条款如下：租赁标的物：程控线；起租日：2003年1月1日；租赁期：2003年1月1日～2008年12月31日，共6个年；租金支付：2003年1月1日每年年末支付租金100000元；该机器在2002年12月1日的账面价值和公允价值一致，均为500000元；乙公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生初始直接费用10000元；该机器估计使用年限为15年，已经使用2年，期满无残值；租赁期届满时，甲公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为100元，估计该日租赁资产的公允价值为80000元。

出租人(乙公司)会计处理

判断租赁类型：

根据本例中合同内容，认定该租赁为融资租赁。

计算租赁内含利率

最低租赁收款额=租金×租期+优惠购买价格

=100000×6+100=600100(元)

则，100000×(P/A，r，6)+100(P/F，r，6)=500000

根据这一等式，使用内插法计算出内含利率为5.48％。

租赁期开始日，会计分录：

借：长期应收款――应收融资租赁款　600100

贷：融资租赁固定资产　500000

未实现融资收益　100100

借：长期待摊费用　10000

贷：银行存款　10000

2003年12月会计分录：

收取租金

借：银行存款　100000

贷：长期应收款　100000

确认融资收益

借：未实现融资收益　27400

贷：租赁收入　27400

初始直接费用的分摊：

借：租赁成本　2737