长期债券投资
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长期债券投资范文第1篇
例1:甲企业一年前以46000元的价格购入面值40000元,票面利率为10%,期限为3年,到期一次还本付息公司债券。溢价6000元按直线法摊销。购买时作为长期投资核算,现拟划转为短期投资。
对于此项投资,投资成本是46000元,现账面价值是48000元(46000+4000-6000/3)。因投资成本低于账面价值,应按投资成本划转,差额计入投资损失。甲企业会计处理如下:
借:短期投资 46000
投资收益——长期债权投资划转损失 2000
贷:长期债权投资——债券投资(面值) 40000
——债券投资(应计利息) 4000
——债券投资(溢价) 4000
如果上述长期债权投资曾计提长期投资减值准备1500元,则其账面价值为46500元(48000-1500),仍按成本划转。甲企业会计处理如下:
借:短期投资 46000
长期投资减值准备 1500
投资收益——长期债权投资划转损失 500
贷:长期债权投资——债券投资(面值) 40000
——债券投资(应计利息) 4000
——债券投资(溢价) 4000
如果计提的长期投资减值准备是2500元,则其账面价值是45500元(48000-2500),此时则应按账面价值划转,以45500元作为短期投资的入账金额。甲企业会计处理如下:
借:短期投资 45500
长期投资减值准备 2500
贷:长期债权投资——债券投资(面值) 40000
——债券投资(应计利息) 4000
——债券投资(溢价) 4000
如果企业购入的债券是分期付息债券,且是溢价购入,平时收到利息时并没有增加应计利息,随着溢价的摊销,债券投资的账面价值会越来越低。因此,无论何时将长期债权投资划转为短期投资,其账面价值肯定会低于投资成本,直接按账面价值划转即可,也不会产生划转损失;如果企业是折价购入的分期付息债券,债券账面价值会随着折价的摊销而逐渐增加。因此,无论何时划转,其账面价值都会大于投资成本,这就应当按投资成本划转,同时就会产生划转损失。
例2:甲企业在一年前购入分期付息债券一批,现拟转为短期投资。当时的购买价格是46000元,面值40000元,期限3年,票面利率10%,溢价按直线法摊销。
现在该债券的账面价值为44000元(46000-6000/3),低于投资成本,则应按账面价值划转。
借:短期投资 44000
贷:长期债权投资——债券投资(面值) 40000
长期债券投资范文第2篇
【关键词】 事业单位会计制度； 名义金额； 事业基金
为适应事业单位改革和公共财政体制深化改革发展的要求，规范事业单位会计行为，提高会计信息质量，促进事业单位加强财务管理、资产管理、预算管理和绩效评价，财政部修订了《事业单位会计制度》（财会[2012]22号），规定自2013年1月1日起全面施行。通过对《事业单位会计制度》的认真学习，并参考已公布实施的《事业单位财务规则》、《医院会计制度》、《高等学校会计制度》及《企业会计制度》，本文现对《事业单位会计制度》提出补充及建议。
一、总说明方面
总说明第七条第（一）款规定事业单位仅可以根据实际情况自行增设、减少或合并某些明细科目。但事业单位会计制度适用各级各类事业单位，涵盖面广，特别是原执行行业事业单位会计制度的事业单位，如果适用或基本适用新《事业单位会计制度》，则转为执行新《事业单位会计制度》，财政部不再修订相关的行业事业单位会计制度。①为适应各级各类事业单位的实际工作需要，是否允许事业单位在不影响会计处理及编报财务报表的前提下，根据实际情况自行增设某些会计科目。
二、会计科目使用说明方面
（一）资产类
1.人民币1元的名义金额入账金额太低
“1301存货”中规定接受捐赠、无偿调入及盘盈的存货，如没有相关凭据，同类或类似存货的实际成本、市场价格无法可靠取得的，按照名义金额（即人民币1元，下同）入账；“1501固定资产”中规定接受捐赠、无偿调入及盘盈的固定资产及“1601无形资产”规定接受捐赠、无偿调入的无形资产，没有相关凭据、同类或类似市场价格无法可靠取得的，按照名义金额入账。
人民币1元的名义金额入账金额太低，在日后工作中容易忽略，从而造成国有资产流失。对于此类国有资产是否仍尽量按其真实价值入账？应由专业人员尽量搜集类似市场价格或其建造、重置成本，再由单位相关领导及专业人员估价（价值较高的国有资产还应有第三方社会资产评估机构参与），经上级主管及同级财政部门批准后入账，并报有关各方留档。如国有资产本身价值较低，拘于成本考虑，或实在无法按其真实价值入账，固定资产也应根据《事业单位财务规则》（2012年）规定“固定资产是指使用期限超过一年，单位价值在1 000元以上（其中：专用设备单位价值在1 500元以上）”②的标准，固定资产至少按人民币1 000元的名义金额入账，相应无形资产是否按人民币1 000元、存货按人民币100元的名义金额入账，并在明细账中单列按名义金额入账的存货及固定资产、无形资产，以便日后查验，以最大限度保护国有资产安全。
2.“1401长期投资”科目
（1）长期投资发生的相关税费，是否不借记“其他支出”科目，而借记“事业基金”科目
长期投资中长期股权投资取得时，以固定资产、已入账及未入账无形资产取得的长期股权投资所发生的相关税费，借记“其他支出”科目。但以货币资金取得的长期股权、债券投资的投资成本（含相关税费），则借记“事业基金”科目，减少事业基金。
根据《事业单位财务规则》（2012年）规定：“事业单位不得使用财政拨款及其结余进行对外投资。”③事业单位只能用事业收入、上级补助收入、附属单位上缴收入、其他收入中的非专项资金收入及其结余，经营收入及其结余进行对外投资。而事业结余、经营结余年终转入非财政补助结余分配，在缴纳所得税及提取职工福利基金后，最终转入事业基金。可见事业单位涉及到货币资金支出的长期投资最终都会减少事业基金，这点从以货币资金取得的长期股权、债券投资的投资成本，需借记“事业基金”，贷记“非流动资产基金——长期投资”科目也可看出。所以长期投资发生的相关税费，是否不借记“其他支出”科目，而借记“事业基金”科目，其实质反映资金在净资产内部从事业基金转移至非流动资产基金。
（2）调整以货币资金取得的长期股权投资的会计分录
为使长期投资更清晰明了，与固定资产、无形资产投资的会计分录保持一致，是否对以货币资金取得的长期股权的会计分录调整如下：按照实际支付的全部价款（包括购买价款以及税金、手续费等相关税费）作为投资成本，借记“长期投资——股权投资”科目，贷记“非流动资产基金——长期投资”科目；同时，按照投资成本金额，借记“事业基金”科目，贷记“银行存款”等科目。
（3）无长期股权、债券投资接受捐赠、无偿调拨的处理
为使长期投资更清晰明了，是否补充如下：接受捐赠、无偿调拨的长期股权、债券投资，原单位账面价值加税金等相关费用作为投资成本，借记“长期投资——股权投资、债券投资”科目，贷记“非流动资产基金——长期投资”科目；税金等相关费用借记“事业基金”科目，贷记“应缴税费”、“银行存款”等科目。
（4）是否应明确“长期股权投资持有期间采用成本法核算”
长期股权投资未说明是采用成本法还是权益法核算，但从“长期股权投资持有期间，收到利润等投资收益时，按照实际收到的金额，借记‘银行存款’等科目，贷记‘其他收入——投资收益’科目”④看应是采用成本法核算，是否在《事业单位会计制度》中予以明确：长期股权投资持有期间采用成本法核算，除非追加投资、现金股利或利润转为投资或收回投资外，其账面价值一般保持不变。被投资单位宣告分派现金股利、利润时，计算属于事业单位应享有的份额，作为当期投资收益，借记“其他应收款”科目，贷记“其他收入——投资收益”科目；收到现金股利、利润时，借记“银行存款”等科目，贷记“其他应收款”科目。
（5）长期债券投资涉及利息部分较简略，是否作如下补充
1）以货币资金取得的长期债券投资，按实际支付价款（不包括已到付息期但尚未领取的债券利息，包括购买价款以及税金、手续费等相关税费）作为其投资成本，借记“长期投资——债券投资”科目，贷记“非流动资产基金——长期投资”科目；同时，按照投资成本金额，借记“事业基金”科目，贷记“银行存款”等科目。
2）长期债券投资持有期间，应按票面价值与利率按期确认利息收入：分期付息、到期还本的长期债券投资，借记“其他应收款”、“银行存款”等科目，贷记“其他收入——投资收益”科目；到期还本付息的长期债券投资，借记“对外投资——长期债券投资——应收利息”科目，贷记“其他收入——投资收益”科目。
3）对外转让长期债券投资或到期收回长期债券投资本息，按实际取得的价款，借记“银行存款”等科目，债券初始投资成本和已计未收利息金额，如是分期付息、到期还本的长期债券投资，贷记“长期投资——长期债券投资”、“其他应收款”科目；如是到期还本付息的长期债券投资，贷记“长期投资——长期债券投资——成本、应收利息”科目，实际取得的价款与债券初始投资成本和已计未收利息金额之间的差额，借记或贷记“其他收入——投资收益”科目。同时按收回长期债券投资对应的非流动资产基金，借记“非流动资产基金——长期投资”科目，贷记“事业基金”科目。
3.1501固定资产
固定资产定义仅规定单位价值在规定标准以上，没有具体金额。《事业单位财务规则》（2012年）已明确规定“固定资产单位价值在1 000元以上（其中：专用设备单位价值在1 500元以上）”，是否在《事业单位会计制度》中再度明确，便于会计实际工作中操作。
4.1502累计折旧
该项中计提固定资产折旧时不考虑预计净残值，虽然《医院会计制度》、《高等学校会计制度》计提固定资产折旧时也不考虑预计净残值，但这会造成与实际情况不符，甚至会有较大出入。事业单位是否仍应根据固定资产的性质和消耗方式，合理地确定固定资产的预计净残值。
5.“1511在建工程”是否进一步明确在建工程中修缮固定资产的核算范围
“在建工程”中修缮固定资产核算的范围，仅指为延长固定资产使用寿命或增加其使用效能而发生的修缮，而为维护固定资产正常使用而发生的小型修缮、日常修理等后续支出，则不通过本科目核算，计入当期费用。
6.需经上级主管及同级财政部门批准的有关科目的补充
对外投资中长、短期投资的投资、变更、转让、收回均未规定是否需要报经批准；固定资产的目录、具体分类方法，《事业单位财务规则》（2012年）也仅规定行业事业单位固定资产明细目录由国务院主管部门制定，报国务院财政部门备案，⑤对其余事业单位的目录、具体分类方法并无相关规定；累计折旧中固定资产的折旧年限也仅规定省级以上财政或主管部门对固定资产折旧年限作出规定的，从其规定；以名义金额入账的存货、固定资产、无形资产，均未规定制定、变更时需报送上级主管及有关部门批准及留档，仅在会计报表附注中对以名义金额计量的资产名称、数量等及计量理由进行说明。
为加强国有资产管理，更真实地反映事业单位资产状况，参考《企业会计制度》，是否增加如下规定：
事业单位对外投资、变更、转让、收回时需经上级主管及同级财政部门批准，报有关各方留档，其资料备置于企业所在地供有关各方查阅，在会计报表附注中予以说明，进入资本性支出辅助账中进行系统反映。
制定的固定资产、无形资产的目录、折旧方法、预计使用年限、预计净残值等，及以名义金额入账的存货、固定资产、无形资产应编制成册，按照管理权限，经有关主管部门及同级财政部门批准，报送有关各方备案，备置于企业所在地供有关各方查阅，并不得随意变更。如有变更，则按照上述程序，经上级主管部门及同级财政部门批准后报送有关各方备案。以上均需在会计报表附注中予以说明，进入资本性支出辅助账中进行系统反映。
（二）负债类
1.2001短期借款
该项“银行承兑汇票到期”的账务处理与“2301应付票据”的相关账务处理重复，此部分内容可否只在“2301应付票据”中叙述，此部分不再重复。
2.2101应缴税费
该项中主要账务处理中发生营业税、城市维护建设税、教育费附加纳税义务的，借记“待处置资产损溢——处置净收入”科目[出售不动产应缴的税费]或有关支出科目；发生房产税、城镇土地使用税、车船税及其他纳税义务的借记有关科目，是否明确有关科目为“经营支出”、“其他支出”等科目。
3.2301应付票据
该项是否增加带息应付票据利息的账务处理：在票据到期或会计期末时计算应付带息应付票据利息，借记“其他支出”科目，贷记“应付票据”科目。若带息应付票据到期不能支付，则转入“应付账款”科目，不再计提利息。
（三）收入类
1.4401经营收入
该项中“经营收入在已提供服务或商品同时收讫价款或者取得收款凭据时，按照收到或应收的金额确认为收入。”⑥《事业单位会计制度》总说明部分规定：“事业单位会计核算一般采用收付实现制，但部分经济业务或者事项的核算应当按照本制度的规定采用权责发生制。”⑦可否相应增加“经营收入在已提供服务或商品同时收讫价款或者取得收款凭据，并预计很可能收到款项时，按照收到或应收的金额确认为收入”更为严谨些。
2.“4501其他收入”核算可否增加以下内容
（1）增加招待所、餐厅等后勤服务净收入的账务处理：招待所、餐厅等后勤部门为独立法人的，其缴纳的利润属于投资收益，如规定要上缴财政，入“应缴财政专户款”科目，否则入“其他收入——投资收益”科目；招待所、餐厅等后勤部门为非独立法人的，入“其他收入——投资收益”科目。
（2）租金收入的账务处理较为简单，可否更详细一些。资产承租人支付的租金按直线法确认收入；分期收取租金方式的，收取租金时，借记“银行存款”、“现金”等科目，贷记“其他收入”科目；后付租金方式的，每期确认租金时，借记“其他应收款”科目，贷记“其他收入”科目。收到租金时，借记“银行存款”、“现金”等科目，贷记“其他应收款”科目；预付租金方式的，收到预付的租金时，借记“银行存款”、“现金”等科目，贷记“其他应收款”科目；分期确认租金时，借记“其他应收款”科目，贷记“其他收入”科目。
三、建立资本性支出及以名义金额计量资产的辅助账
《事业单位会计制度》仅规定了固定资产设置其登记簿和卡片，按照其类别、项目和使用部门进行明细核算，基本建设投资按照国家有关规定单独建账、单独核算，长期投资按照投资的种类和被投资单位等进行明细核算，无形资产按照类别、项目等进行明细核算，仅在会计报表附注中披露重要资产处置，重大投资、借款活动，名义金额计量的资产名称、数量及计量理由的说明等情况，比较分散，没有一个系统的核算体系，容易发生遗漏或错误。
事业单位可否为这些资产建立辅助账以加强管理。不但逐笔登记经上级主管及同级财政部门批准后购入或建造的固定资产、在建工程（基建工程）、长期投资和无形资产等长期资产发生的资本性支出，还要详细记录其资金来源，是“非财政拨款支出”还是“财政拨款支出”，若是“财政拨款支出”还要进一步区分是“基本支出”还是“项目支出”，在“项目支出”下还需注明具体项目。其明细账按照《政府收支分类科目》中的“支出经济分类”的款级科目设置，以便进行明细核算，并要特别登记以名义金额计量的资产及其变动情况。建立的辅助账报送有关各方留档、备案，备置于企业所在地供有关各方查阅。如有变更，辅助账及时更新并报送有关各方留档、备案。
四、后记
以上补充及建议都是会计实务工作中经常会遇到的问题，有些补充内容甚至是常识性问题，虽然会计人员都可以自行或参照其他会计制度进行处理，但在实际工作中，因常常涉及到事业单位的不同部门，有时也会引起争议，如能在《事业单位会计制度》中予以明确规定，一方面《事业单位会计制度》会更严谨，另一方面，“有法可依”，也将会极大方便会计人员在实际工作中的操作、处理。
【参考文献】
[1] 财政部.事业单位会计制度[S].2012.
[2] 财政部.事业单位财务规则[S].2012.
[3] 财政部.企业会计制度[S].2011.
长期债券投资范文第3篇
关键词投资准则费用
投资是指企业为通过分配来增加财富，或为谋求其他利益而将资产让渡给其他企业所获得的另一项资产。近些年来我国证券市场的发展为企业创造了良好的投资渠道和投资环境，与此同时，税法也对企业投资所得提出了纳税上的要求。为了规范投资的会计核算和相关信息的披露，我国财政部于1998年6月24日了一项具体会计准则—《企业会计准则—投资》（以下简称投资准则），并在1999年1月1日起暂在上市公司施行；在实施了两年后，2001年1月18日根据在执行过程中出现的一些问题对其中一些方面作了修订，经修订后的投资准则自2001年1月1日起暂在股份有限公司施行。该项准则对于规范投资业务的核算起到了十分重要的作用，但是在研究过程中笔者发现该准则中仍然存在着一些问题，本文拟就以下几个问题展开探讨。
一、关于投资成本的确定
投资准则中规定：“初始投资成本是指取得投资时实际支付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用。但实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚未领取的债券利息，应作为应收项目单独核算。”
上述规定对于股票投资的核算以及在发行日和付息日购进的债券不会出现什么问题，但是对于发行日后至到期日前这段时间购进的债券的核算就会出现问题，请看以下的例子。
例：某公司2001年6月1日以银行存款525000元购入A公司当年1月1日发行的面值为500000元的三年期公司债券，该债券年利率为12%，每年1月1日与7月1日各付息一次。
上例若按上述投资准则规定相应的账务处理为：
1.假设为短期投资，则应作分录：
借：短期投资—债券投资525000
贷：银行存款525000
2.假设为长期投资，则应作分录：
借：长期债权投资—债券投资（面值）500000
—债券投资（应计利息）25000
贷：银行存款525000
上述处理从投资准则字面分析，应是无可争议的，但笔者认为这种处理方法不符合实质重于形式的原则。企业所支付的全部价款中包含的利息25000元，在一个月后（2001年7月1日）就可以收回，其本质上属于应收利息流动资产，却计入“短期投资（或长期投资）”账户与其他手续费、溢折价等项目相混淆，其理由不外乎是受到利息按期计算的外在法律形式影响的结果。此种做法对于短期投资还有些道理，因为短期投资不一定持有到期，有可能在2001年7月1日前就转让收回投资了，所以这25000元有可能不是以利息的形式收回的。但是对于长期投资而言上述处理方法显然不太合理因此，笔者认为在购买长期债券时正确的做法应该是：
借：长期债权投资—债券投资（面值）500000
应收利息25000
贷：银行存款525000
根据以上分析，“投资准则”中关于初始投资成本确定的表述应更正为：“初始投资成本是指取得投资时实际支付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用。但实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利，或长期债权投资—债券投资尚未领取的债券利息，应作为应收项目单独核算。”这样，使债券的应收利息，服从其经济实质，而不以是否到付息期的外在形式为标志，遵循了实质重于形式原则。
二、关于长期债券投资相关费用的核算
所谓相关费用指的是进行投资时所要交纳的税金及手续费等，投资准则中关于长期债权投资的债券费用的会计处理的表述为“债券投资成本中包含的相关费用，可以于债券购入后至到期前的期间内在确认相关债券利息收入时摊销，计入损益；也可以于购入债券时一次摊销，计入损益。”
以上表述笔者认为不够明确，其中的“计入损益”具体指的是哪个损益科目准则没有指明。而在2000年12月29日颁布的《企业会计制度》（以下简称新制度）中明确规定长期债券投资“如所支付的税金手续费等相关费用金额较小，可以直接计入当期财务费用，不计入初始投资成本”。那么，损益科目是否就是“财务费用”呢？笔者认为这里存在着一些矛盾，这些矛盾主要体现在以下几个方面：
首先，财务费用科目在新制度中规定的核算范围是“企业为筹集生产经营所需资金等而发生的费用”。而投资行为是属于生产经营以外的业务，为其所发生的相关费用显然不属于财务费用的核算范围，计入财务费用必然会虚减营业利润。
其次，在新制度中对于金额较大的长期债券相关费用规定在债券取得时计入“长期债权投资—债券投资（债券费用）”明细科目中，并在债券存续期内，于计提利息、摊销溢折价时平均滩销，计入损益。这里，利息与溢折价的摊销都是计入投资收益项目，债券相关费用从本质上类似于溢折价，理应也计入投资收益。
因此，笔者认为长期债券投资相关费用不管金额大小、是否需要摊销最终都要计入“投资收益”项目，以正确核算投资损益。
三、关于长期投资减值准备的提取
在投资准则中规定“企业应当定期对长期投资的账面价值逐项进行检查，至少每年年末检查一次。如果由于市价持续下跌或被投资单位经营情况变化等原因导致其可收回金额低于投资的账面价值，应将可收回金额低于长期投资账面价值的差额，确认为当期投资损失。”
以上规定一方面抵消了当期的净收益，另一方面增加了投资的减值准备，备抵调整了作为资产的长期投资的账面价值，充分体现了谨慎性原则，但是该规定存在两个方面的问题，这两个方面的问题是：
第一，由于市价持续下跌或被投资单位经营情况发生变化所导致的投资价值下降一般而言是永久性的下跌，并非一时所致，以后的回升具有很大的不确定性。价值下跌的金额与若干期间有关，而在会计处理方法上把全部跌价损失都由当期投资收益承担，显然有失配比原则。因为配比原则要求“企业在进行会计核算时，收入与其成本、费用应当相互配比”，会计原则这个大系统中不可避免地会存在内部的矛盾和冲突，因此相当一部分会计实务很难使谨慎性原则与配比性原则相互一致、相辅相成。对一些会计事项在会计处理方法的选择上遵循了谨慎稳健的思想往往就淡漠了配比原则的精神。反之，符合了配比原则的要求却会违背稳健原则的宗旨。这就使得会计政策的制定者在制定准则时面临着两难的选择。同时也使会计实务工作者在做出职业判断时同样也面临着两难选择。
第二，该规定实际操作起来却十分困难，最困难的是是这里的“可收回金额”的确定，准则里的可收回金额是指“企业资产的出售净价与预期从该资产的持有和投资到期处置中形成的预计未来现金流量现值两者之间的较高者，其中，出售净价是指资产的出售价格减去所发生的资产处置费用后的余额。”该表述中的出售价格难以确定，因为我国大部分的的长期投资没有一个明确的市场价，所发生的资产处置费也只能根据会计人员的职业判断来估计一个金额，而投资到期形成的未来现金流量现值就更加含糊了（对当前的市场价格都很难做出正确的判断，更何况将来若干年后的出售价格和折现率）。该项业务要求会计人员要具有很高的职业素质水平，而我国的大部分会计人员的职业素质都不高，因而就会出现以及提减值准备来充当利润调节器的情况严重影响了利润的真实性。
因此，笔者认为投资准则应当在体现谨慎性原则的同时要兼顾配比性原则，并尽快出台长期投资计提减值准备的具体执行标准，以便会计人员遵照执行。
四、关于长期股权投资采用成本法核算时的清算性损益的确定
企业在采用成本法进行会计核算时，投资准则规定“投资企业确认的投资收益，仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过上述数额的部分，作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值。”
以上对于清算性损益的表述比较原则，但操作起来有些不便，在投资准则的指南中虽然给出了一些公式，但是对于在投资年度所分得的利润如何处理，该准则的规定就不是很明确。
例如：某企业于1999年1月3日购入W公司股票600万元，投资占W公司股权的10%.
该项业务应采用成本法核算，应作分录：
借：长期股权投资6000000
贷：银行存款6000000
1999年5月7日被投资企业宣告分派股利100万元。
由于5月7日宣告分派的是上年度的利润，即清算性股利，因此理应冲减长期股权投资的账面价值，应作分录：
借：应收股利（100万元×10%）100000
贷：长期股权投资100000
以上的会计处理方法是完全符合情理的，但如果该被投资企业1999年以来累计实现净利润160万元，2000年2月7日被投资企业宣告分派股利100万元。该业务笔者认为应当确认的投资收益为10万元（100万元×10%），应作分录：
借：应收股利100000
贷：投资收益100000
但是按照投资指南所列出的公式及有些教科书以及准则讲解对这类问题的会计处理方法却是确认160万元的投资收益，作分录：
借：应收股利100000
长期股权投资60000
贷：投资收益160000
该处理的理由是1999年度的净利润没有全部分配，就把去年分配的股利强加到这一年来了，这显然很不合理，这种做法是死套公式的做法，并不符合经济业务的实质。
因此，笔者认为投资准则应当对投资当年分配的利润或股利与以后年度分配的利润或股利要作严格的区分不能混为一谈。
总之，投资准则的颁布虽然使得各个公司的投资业务有了一个较为完善的核算标准，但是有些方面还需进一步改进，俗话说“实践出真知”，投资准则只有在不断的应用当中才会发现问题并逐步修改，使其更加完善。
参考文献
[1]福建省财政厅会计处、福建省会计学会秘书处、《福建财会》编辑部编企业具体会计准则专辑（1）福建会计法规制度选编（第二辑）1998年10月；
长期债券投资范文第4篇
[关键词] 合并报表 会计准则 差异
合并会计报表一直是国际会计界公认的三大难题之一， 虽然我国财政部为适应的需要，在借鉴国际会计准则的基础上于1995年颁布了《合并会计报表暂行规定》，对合并会计报表和实务的发展起到了良好的推动作用，但是与国际会计准则仍然存在一定程度的差异。本文主要从实务编报的角度来分析其差异，主要表现在以下四个方面：（一）母公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目抵消时的差额处理；（二）母公司投资收益项目与子公司利润分配项目抵消时的差额处理；（三）盈余公积是否需要补提；（四）内部长期债券投资与应付债券抵消时的差额处理。拟利用同一会计资料，通过两种不同的编制，直观地来阐述差异何在，并找出按照我国会计准则编制的合并会计报表可能存在的缺陷，亦即我国修订合并会计报表相关准则时值得关注的方面。
一 、 母公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵消
根据我国《合并会计报表暂行规定》，母公司对子公司权益性投资项目的数额与母公司在子公司所有者权益中所享有的股权份额相抵消后的差额作为合并价差处理，并在合并资产负债表中专设一个报表项目，作为长期投资的调整账户列于“长期投资”之后。但按照国际会计准则的规定，母公司对子公司权益性投资项目的数额与母公司在子公司所有者权益中所享有的股权份额相抵消后的差额，应还原为各项资产、负债公允价值的增减和商誉。当上述差额较大时，国内外的这种会计处理差异对合并资产负债表的公允性将会产生较大的，后者能更真实地反映合并后集团的资产结构。
例1：假定A公司于2003年1月1日以80万元的价格购入B公司的全部股权，购买日B公司的股本30万元、资本公积10万元、未分配利润20万元， B公司部分资产和负债的账面价值与公允价值不同，如下表所示。 经过一年的经营后，B公司2003年实现净利润10万元，按净利润的10%提取盈余公积，并向投资者分派现金股利3万元。
项 目 账面价值 公允价值 摊销年限 03年摊销额
存 货 15 13 1 （2）
固定资产 25 30 10 0.5
应付债券 8 6 5 （0.4）
合并商誉 80-(60-2+5-2)=15 10 1.5
股权投资差额 80-60=20 10 2
按照我国会计准则的规定，母公司在2003年年末编制合并会计报表时，A公司长期股权投资与B公司年末所有者权益项目的抵消分录如下：
借：股 本 30
资本公积 10
盈余公积 1
期末未分配利润 26
合并价差 18
贷：长期股权投资 85（80+10-3-2）
按照国际会计准则的规定，母公司在2003年年末编制合并会计报表时，A公司长期股权投资与B公司年末所有者权益项目的抵消分录如下：
借：股 本 30
资本公积 10
盈余公积 1
期末未分配利润 26
固定资产 4.5
应付债券 1.6
商 誉 13.5
贷：长期股权投资 86.6（80+10-3-0.4）
二 、母公司投资收益项目与子公司利润分配项目的抵消
我国的“合并价差”至少包含了商誉（母公司购买成本与母公司按股权份额的子公司可辨认净资产公允价值的差额）和资产重估增（减）值（子公司可辨认净资产公允价值与其账面价值的差额）。而母公司购买成本与母公司按股权份额计算的子公司净资产账面价值的差额即为我国会计准则规定的股权投资差额。也就是说，股权投资差额是我国“合并价差”的一部分。根据《企业会计准则——投资》的规定，股权投资差额应当按照按一定期限（一般不超过10年）平均摊销，计入损益。但《暂行规定》却没有对合并价差是否予以摊销作出明确的规定。由于准则本身的原因，导致实务中编制合并会计报表时，没有对“母公司确认的该项投资收益”与“母公司按股权份额计算的子公司净利润”之间的差额进行处理。而根据国际会计准则的规定，这一差额应当还原为各项费用。也就是股权投资差额在有关资产、负债和商誉之间进行分配，并按照各项可辨认资产和商誉各自的尚可使用年限逐项确定摊销额的结果。我国与国际会计准则的这方面的会计处理差异，会对合并利润表的真实性产生不同的影响。
如上例1，按照我国会计准则的规定，母公司在2003年年末编制合并会计报表时，将A公司投资收益与B公司利润分配项目的抵消分录如下：
借：投资收益 10
期初未分配利润 20
贷：应付普通股股利 3
提取盈余公积 1
期末未分配利润 26
按照这种处理方法，就会出现“投资收益”的抵消额大于母公司因该笔投资而在母公司个别报表上确认的数额。因为根据《企业会计准则——投资》的规定，母公司个别会计报表上就该笔投资业务所作的会计处理为：
① 2003年1月1日，A公司购买B公司股权时
借：长期股权投资——B公司（投资成本） 60
——B公司（股权投资差额）20
贷：银行存款 80
② 2003年12月31日，A公司因该笔投资而确认投资收益时
借：长期股权投资——B公司（损益调整） 10
贷：投资收益 10
③分得现金股利时
借：银行存款 3
贷：长期股权投资——B公司（损益调整）
④ 2003年12月31日，股权投资差额的摊销
借：投资收益 2
贷：长期股权投资——B公司（股权投资差额）2
可见，母公司因该笔投资而在其个别报表上确认的“投资收益”的数额为8万元，然而在编制合并报表时，就该项“投资收益”的抵消额为10万元，即在编制合并抵消分录时，没有对母公司确认的“投资收益8万”与子公司“净利润10万”之间的差额进行处理，从而导致合并净利润出现负数，为-2万元。按照这样的逻辑，假如“股权投资差额”的数额非常巨大，那么，按照这样的规定合并出来的合并利润表的真实性是值得怀疑的。
但如果按照国际会计准则的规定来编制2003年年末合并会计报表，就不会出现这个，母公司编制合并报表时抵消的“投资收益”的数额即其个别账上确认的数额9.6万元，真实地反映了经济实质，体现了合并会计报表的实质重于形式的宗旨。其抵消分录分为以下两步：
（1）借：投资收益 10
期初未分配利润 20
贷：应付普通股股利 3
提取盈余公积 1
期末未分配利润 26
（2）借：管理费用 2（1.5+0.5）（商誉的摊销和固定资产的折旧费用）
财务费用 0.4
贷：主营业务成本 2
投资收益 0.4
三 、盈余公积的补提
对于子公司提取的盈余公积，按照我国的要将原先全部抵销的数额按母公司持股比例再重新加以转回。理由是根据我国《公司法》规定，盈余公积应当根据单个来计提，因而子公司计提的盈余公积已形成其内部积累，减少了企业集团期末可分配利润。就上例1，按照我国准则规定编制的抵消分录如下：
借：提取盈余公积 1
贷： 盈余公积 1
假如按照国际会计准则的规定，则不需要作这笔抵消分录。
本文认为我国的这种处理方法不太合理，因为合并会计报表的编制是基于实质重于形式的原则，即要将母子公司个别会计报表各项目的合计数中重复的部分予以抵消。那么，合并报表净利润须将重复计算的利润加以剔除，根据合并净利润来披露企业集团本期提取的盈余公积正是对实质的真实反映，并且有利于合并会计报表与母公司个别报表的勾稽关系（若要对盈余公积进行补提的话，会出现母公司期末未分配利润与合并会计报表中的期末未分配利润不相等）。另外，合并会计报表的编报对象强调的是企业集团这个经济实体为而非主体，因而，即便是我国《公司法》对具有独立法人资格的企业有关盈余公积计提的事项进行了规范，也不能将其等同为对合并报表关于提取盈余公积做出的限制性规定。因此，在编制合并会计报表时，不应将原先全部抵消的数额按母公司持股比例再重新加以转回。
四 、 内部长期债券投资与应付债券的抵消
按照我国《合并会计报表暂行规定》，长期投资中内部债券投资与应付债券相抵消时产生的差额也作为合并价差处理。但实质上，当母子公司的任何一方从二级市场上购入另一方发行的债券时，从企业集团的角度来看，构成债券的推定赎回，应付债券账面价值与债权投资购买价格之间的差额是一项推定损益：当购买方在购买债券时所支付的价格大于应付债券的账面价值（债券面值加未摊销溢价或减未摊销折价），则发生推定损失；相反，则为推定利得。在实务中，由此产生的推定损益应计入当期的合并损益中，并在以后年度调整因债券利息产生的利润。国际会计准则的相关规定正是遵循了这一原则来处理的。
例2：子公司于2002年7月1日在二级市场以1095万元的价格购入母公司2002年1月1日平价发行的五年期公司债券，面值1000万元，年利率为10%，到期一次还本付息。
按照国际会计准则的规定，母公司在2002年末编制合并会计报表时，应编制的抵消分录为：
借：应付债券 1100（1000+100）
投资收益 45（50-5）
贷：长期债权投资 1140(1095+50-5)
财务费用 5（50-45）
02年母公司简化的合并工作底稿 单位；万元
项 目
母公司
子公司
合计数 抵消
合并数
借方 贷方
长期债权投资 1140 1140 1140 0
应付债券 1100 1100 1100 0
财务费用 100(50+50) 100 5 50+45
投资收益 45 45 45 0
注释：母公司财务费用100万元由两部分组成，一部分是从2002.01.01到2002.06.30这期间对集团外形成的50万元，这部分是不用抵消的；另一部分是从2002.07.01到2002.12.31对集团内部形成的50万元。
而按我国准则2002年末所作的合并抵消分录为：
借：应付债券 1100
合并价差 40
贷：长期债券投资 1140
借：投资收益 45
贷：财务费用 45
02年母公司简化的合并工作底稿 单位；万元
项 目
母公司
子公司
合计数 抵消
合并数
借方 贷方
长期债权投资 1140 1140 1140 0
应付债券 1100 1100 1100 0
财务费用 100(50+50) 100 45 50+5
投资收益 45 45 45 0
注释：母公司财务费用1万元由两部分组成，一部分是从2002.01.01到2002.06.30这期间对集团外形成的50万元，这部分是不用抵消的；另一部分是从2002.07.01到2002.12.31对集团内部形成的50万元。
根据上述，按照我国的会计处理原则，将债券推定损益计入合并价差而非计入合并损益，容易造成母公司操纵利润的现象。上例中，两种方法下的合并净利润相差40万元。也就是说，如果母公司想避免债券赎回损失，可以让其子公司购入它的债券，则由此而产生的推定损益计入合并价差中，这样母公司个别会计报表上的净利润和合并会计报表的合并净利润就不会受到，从而母公司便可以在遵守会计准则的前提下达到操纵利润的目的。显然，国际会计准则的处理方法较我国的更为、合理，值得我们借鉴。
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1、施兵、杨凌浩，2003：《合并会计报表中存在的分析》，《财会月刊》第9期。
2、张国玲，2005：《编制合并会计报表有关问题的探讨》，《会计之友》第6期。
3、阎达五、耿建新、戴德明，1997：《高级会计学，》人民出版社。
长期债券投资范文第5篇
【关键词】 准则 问题 探讨
《小企业会计准则》的和施行，客观地减少了小企业会计的职业判断内容，简化了会计核算要求，与税收相协调大量减少了纳税调整事项，增强了小企业账务处理的针对性和可操作性。但《小企业会计准则》在收入的分类、相同的经济业务会计处理所使用的科目，以及现金流量表的编制上，与大准则存在一定的差异。笔者认为《小企业会计准则》（以下称小准则）与《企业会计准则》（以下称大准则）的一些差异，还是有必要参照大准则来施行，以便会计人员以及在校生学习、教学和企业实施小准则。
一、收入的分类问题
小准则中将收入分类为：“收入包括销售商品收入和提供劳务收入”，与大准则相比，少了“让渡资产使用权收入”这项分类，并把“让渡资产使用权收入”并入“提供劳务收入”之中。小准则的释义认为，“让渡资产使用权收入”主要表现为金融企业对外贷款形成的利息收入和企业转让无形资产（如商标权、专利权、专营权、版权）等资产的使用权形成的使用费收入，而小准则不适用于金融企业。同时认为目前我国小企业的无形资产种类较少，通常为自用且金额较小，在资产中所占比例较低，因此，将收入分类为销售商品收入和提供劳务收入。
笔者认为，“让渡资产使用权收入”不仅是金融企业对外贷款形成的利息收入及企业让渡无形资产使用权形成的使用费收入。在小企业中，出租房屋建筑物、机器设备等固定资产，出租包装物、低值易耗品、小企业（建筑业）的钢模板、木模板、脚手架等，以及出租不属于融资租赁的汽车、农业机械、建筑工程机械、电子设备和其他机械设备等，这些财产物资在出租时如果不配备操作人员的，其取得的收入应归属于“让渡资产使用权收入”。对于配备操作人员的，则可归为“提供劳务收入”。小准则与大准则对收入分类的差异，给学习两准则带来了不便，在理论上也带来了混乱。为此有必要将小准则对收入的分类参照大准则，仍将收入分类为“销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入”比较妥当。
二、两准则相同经济业务规定不同会计科目问题
从小准则与大准则使用会计科目对比来看，存在小企业与大中型企业经济业务相同，但使用会计科目不一致的问题。主要表现如下。
1、出租周转材料租金收入问题
小准则规定：“出租或出借周转材料，不需要结转其成本，但应当进行备查登记。”认为小企业出租或出借周转材料是一种“提高资产使用效率”和“偶然”行为，周转材料是小企业的一种存货，其成本应当在领用时一次进行结转；为了简化核算，不要求对出租或出借的周转材料结转其成本。因此，小准则规定小企业出租周转材料取得的租金作为营业外收入。
笔者认为，出租或出借周转材料不一定是小企业的偶然行为，在一些小企业中，将周转材料出租出借是企业常有的经营行为。如小企业（建筑业）的钢模板、木模板、脚手架出租等，又如经营矿泉水、纯净水的公司出租水桶，以及经营瓶装煤气的小公司出租出借钢瓶等。这些企业不可能都将周转材料采用一次摊销法，而是采用分次摊销法或五五摊销法计算周转材料的损耗，以确定这部分经营成果。因此，小准则规定将出租周转材料取得的租金作为营业外收入，而不通过其他业务收入进行核算，就无法与成本形成配比关系，不利于这些小企业准确计算这部分经营活动的阶段性财务成果。
2、坏账损失问题
小准则规定，小企业不计提坏账准备，发生坏账损失直接计入“营业外支出”。从大准则的规定来看，企业发生应收账款的减值损失，在直接转销法下，记入“资产减值损失”。小企业将坏账损失计入“营业外支出”，实际上就是运用了大准则中的直接转销法，因此，小企业发生坏账损失，也应参照大准则，计入“资产减值损失”，这不仅切合了坏账损失的定义，也避免了两个准则学习上的混乱。
3、备用金问题
备用金是企业生产经营过程中预付给企业内部各单位或职工个人备作零星开支、零星采购或差旅费等的款项。备用金制度分为定额备用金制度和非定额备用金制度两种。会计制度改革以来，备用金一直是作为其他往来进行核算，即通过设置“备用金”或“其他应收款”科目进行核算。小准则规定，企业内部周转使用的定额备用金在“其他货币资金”科目下设置“备用金”二级科目或单独设置“1004备用金”一级科目核算。可见，小准则把定额备用金作为货币资金的一部分进行处理。
笔者认为，不论是定额备用金还是非定额备用金，其设置的目的就是便于零星开支、零星采购或差旅费使用上的方便，也是为了加强对备用金的管理。实事上备用金就是往来结算资金，不应当归入其他货币资金，而应当参照大准则的规定进行账务处理。
4、短期投资、长期债券投资问题
小准则对于短期投资和长期债券投资的定义分别是：短期投资是指小企业购入的能随时变现并且持有时间不准备超过1年（含1年）的投资，如小企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。长期债券投资，是指小企业准备长期（在1年以上）持有的债券投资。大准则关于交易性金融资产和持有至到期投资的定义分别是：交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产，例如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。
从小准则与大准则相关定义的比较中可以看出，小准则的短期投资、长期债券投资，与大准则的交易性金融资产、持有至到期投资核算的内容基本相同，只是广度不同而已。因此有必要将“短期投资”、“长期债券投资”会计科目改为准则的“交易性金融资产”和“持有至到期投资”会计科目。
5、盘亏或毁损，盘盈存货的问题
大准则规定，存货发生的盘亏或毁损，应作为待处理财产损溢进行核算。按管理权限报经批准后，根据造成存货盘亏或毁损的原因，分别以下情况进行处理：一是属于计量收发差错和管理不善等原因造成的存货短缺，应先扣除残料价值、可以收回的保险赔偿和过失人赔偿，将净损失计入“管理费用”。二是属于自然灾害等非常原因造成的存货毁损，应先扣除处置收入（如残料价值）、可以收回的保险赔偿和过失人赔偿，将净损失计入“营业外支出”。对于存货盘盈，先计入“待处理财产损溢”科目，然后按管理权限报经批准后冲减“管理费用”。小准则规定，存货的盘亏、毁损和报废净损失计入“营业外支出”，而盘盈存货净收益计入“营业外收入”。
从上述比较来看，大准则对存货盘亏、毁损和报废和盘盈的说明比较清晰，要求按管理权限进行审批处理，有利于加强企业内部的管理和控制。而小准则对盘亏、毁损和报废和盘盈的处理，没有分清存货盘亏、毁损和报废和盘盈的原因，没有要求按审批权限批准后进行处理，显然忽视了小企业也需要加强内部控制的问题。另外，从企业所得税税法的角度而言，将存货盘盈计入“管理费用”还是计入“营业外支出”并没有对企业所得税最终的计算结果产生影响。因此，小准则中的存货盘亏、毁损和报废和盘盈的会计处理，有必要比照大准则的规定处理。
6、汇兑收益问题
小准则规定，小企业的汇兑收益应当计入“营业外收入”，而不是冲减“财务费用”。小准则释义认为，汇兑收益不属于筹资费用，而是外币货币性项目在资产负债日折算时的汇率不同产生的，不是财务费用。认为该规定是为了与税法保持一致，避免在实务中由于汇兑收益计入财务费用而出现财务费用为负数的异常情况，同时也是为了简化核算和减轻小企业纳税调整的负担。
笔者认为，汇兑收益对小企业而言性质确实发生了一定的变化，但将汇兑收益计入财务费用并不会影响执行企业所得税法，也并不存在纳税调整问题。对于财务费用出现负数也不一定是异常情况，如企业取得现金折扣、利息收入时，也有可能出现财务负数情况。而且现金折扣也不能说是筹集费用，但小准则的规定却是冲减财务费用，显然同样的问题出现了不同的标准。而且涉及外币汇率调整的小企业，通常是在期末对涉及的外币科目进行综合调整，最终调整的结果有可能出现调整后的人民币金额大于或者小于调整前的人民币金额，如果单独把汇兑收益作为营业外收入处理，不但没有起到简化核算的作用，反而带来不必要的麻烦。
三、现金流量表有关项目填制问题
从小准则现金流量表的内容与企业准则第31号比较来看，存在“支付的税费”、“支付的职工薪酬”、收回应收账款现金流量等填制要求上的差异问题。
1、“支付的税费”项目问题
小准则规定，增值税销项税额不属于“销售产成品、商品、提供劳务”项目的内容，而应属于“收到其他经营活动有关的现金”项目；增值税进项税额不属于“购买原材料、商品、接受劳务支付的现金”项目的内容，而属于“支付的税费”项目的内容。与大准则相比，小企业编制现金流量表时，增加了将“销售产成品、商品、提供劳务收到的现金”、“购买原材料、商品、接受劳务支付的现金”中的价款与增值税分离出来这一步骤，在手工编制现金流量表的情况下，就有可能增加了编制现金流量表的难度。另者，“支付的税费”是用来反映小企业上交给国家的各项税费的，而增值税进项税额是从销项税额进行抵扣的，如果将增值税进项税额也填列在此项目，就无法反映小企业实际上交国家的各项税费，从而出现虚增税金支付的情况。因此，小准则可以按大准则的规定，将增值税销项税额归入“销售产成品、商品、提供劳务收到的现金”项目，将增值税进项税额归入“购买原材料、商品、接受劳务支付的现金”项目，这不仅遵循了小准则简化核算的特点，也避免了编制的错误。
2、收回应收账款现金流量的问题
小准则规定，收回的应收账款要将其拆分后，分别计入“销售产成品、商品、提供劳务收到的现金”和“收到其他经营活动有关的现金”两个项目。与大准则相比，收回的应收账款在计入现金流量表相关项目时，增加了将收回应收账款拆分成收入部分和销项税额部分这一步骤。随着“营改增”试点范围的扩大，企业必将出现多种增值税率的情况。如果都要对每笔应收账款进行拆分，必然增加了操作的难度，从而失去了小准则简化核算的特点。因此，对小企业收回应收账款现金流量的处理，应比照大准则的规定，将收回的应收账款全部金额计入“销售产成品、商品、提供劳务收到的现金”项目。
3、“支付的职工薪酬”项目内容问题
小准则“支付的职工薪酬”项目包括从事在建工程和从事无形资产开发项目的人员薪酬。而大准则的规定，从事在建工程和从事无形资产开发项目的人员薪酬属于“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”，不属于经营活动产生的现金流量项目。
笔者认为，无论从会计人员已形成的编制习惯，还是从学习贯彻准则和正确反映现金流量的角度，都有必要对小准则这一规定进行调整，即参照大准则的规定，将从事在建工程和从事无形资产开发项目的人员薪酬填列为“购建固定资产、无形资产和其他非流动资产支付的现金”项目。
毋庸置疑，小准则的规定符合我国小企业发展的实际，在规范小企业会计确认、计量和报告行为，促进小企业可持续发展上具有重大意义。但无论是大准则还是小准则，作为会计人员以及在校生来说都需要学习，它们都是严肃的会计法律规范，都应符合内容完整、通俗易懂、便于学习和操作，有利于内部控制要求。小准则最终也是要人来执行的，因此，从便于会计人员以及在校生学习、教学和企业实施来看，都有必要对小准则的一些不合理因素进行调整，以更贴近规范小企业经济活动的需要。
【参考文献】
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