合并财务报表
前言：想要写出一篇令人眼前一亮的文章吗？我们特意为您整理了5篇合并财务报表范文，相信会为您的写作带来帮助，发现更多的写作思路和灵感。
合并财务报表范文第1篇
关键词：新会计准则；合并财务报表；变化；差异
中图分类号：F230 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2016）012-000-01
绪论
合并财务报表最早起源于美国，国际会计准则委员会（IASC）最早在1976年了关于合并财务报表的国际会计准则。而我国的的合并财务报表则起步较晚，1992年才开始在沪深股市上市的股份公司中对合并财务报表进行实践，并陆续更新了相关的会计准则与会计制度。到了21世纪第二个十年，我国的传统制造业开始大规模转型，互联网新概念发展迅速，竞争力弱的企业进入了发展瓶颈，而强者则寻求继续扩张。因此我国的许多企业开始了大量的重组整合，企业集团发展更为迅速，合并财务报表的重要性越发凸显。为了适应我国国内经济环境的新需要，也为了与2011年的《国际财务报告第10号――合并财务报表》保持一致，财政部更新了原有的会计准则，于2012年11月27日了《企业会计准则第33号――合并财务报表》（征求意见稿），并于2014年2月21日正式稿。同时2006年2月颁布的《企业会计准则第33号――合并财务报表》废止。
新会计准则是在旧会计准则对控制的定义的基础上发展而来的，但是，新会计准则中，对于控制的定义则更加的具体一些，同时详细地列出了控制的前提条件，这样一来，合并财务报表的编制者和使用者对“控制”的理解就会更加深刻，为企业开展编制合并财务报表的工作打好了基础。
一、合并程序的编制差异
在2006年颁布的会计准则当中规定，合并财务报表应当以母公司和其子公司的财务报表为基础，再根据其他的有关资料，按照权益法来调整关于对子公司的长期股权投资后，由母公司编制。旧准则描述的比较笼统，合并财务报表的编制者对其概念的理解也难以透彻，同时这也对审计人员造成了许多工作上的困难。
这一点在2014年颁布的新会计准则当中也重新做了界定。在新会计准则当中，删除了“按照权益法调整对子公司的长期股权投资”，提出了“应当将整个企业集团视为一个会计主体，依据相关企业会计准则的确认、计量和列表要求，按照统一的会计政策，反映集团的财务状况、经营成果和现金流量”。
也就是抵消了母公司通过长期股权投资在对子公司所有者权益的份额，并且，新会计准则对母公司编制合并财务报表的依据进行了更进一步的扩充，并且，在处理公司的内部交易的方面，母公司和子公司发生的内部交易，应当相互进行抵消，并在抵消的过程中，发生减值的，计为部分损失。这就表明了更加重视了母公司和子公司在会计政策方面的协调性。也可以从这里看出来，新会计准则是对原来的旧会计准则的一个补充，并在合并财务报表编制的原则性上，又新增加了一体性的原则，也就是说，在编制合并财务报表的过程当中，将母公司和子公司视为同一个会计主体，也在编制合并财务报表中，体现了事前的准备工作的内容，例如将母公司和子公司的资产负债日和会计期间进行统一。这些合并之前的准备工作，是在原来旧的会计准则下，确实存在的一些问题，新会计准则是在充分考虑了这样一些在旧准则下编制合并财务报表的问题，对这些问题产生的原因入手而提出了上述的解决办法。并且新准则对合并财务报表编制的依据加以详细的描述，为合并财务报表的编制人员提供了更加清晰的指导。
二、母子公司相互持股及收益与费用抵消的变化
在母子公司相互持股的抵消处理方面，新准则做了一些补充。在原准则当中，并没有包括母子公司在相互交叉持股上如何进行抵消的处理的规定，但是母子公司相互持股的现象是在企业会计的实务中普遍存在的，尤其是在企业集团当中，这种现象更加明显。这可以说是原准则在母子公司相互持股方面存在漏洞，这对财务舞弊的发生提供了温床，为企业集团的投资者债权人等利益干系人带来了不必要的风险。而且我国目前经济发展处于转型期，一旦爆发严重的财务舞弊，将对宏观经济发展的信心造成严重的不良影响。因此，在2014年颁布的新会计准则当中，对这个漏洞进行了弥补。新会计准则提出了有关“库存股法”的处理规定，例如，子公司对母公司进行长期股权投资，可以视为是母公司的库存股，要作为所有者权益的减项去进行会计上的处理。而对于母公司对子公司进行长期股权投资的会计实务当中，则可以对比按照子公司所持有的母公司的股份的抵消处理方法的规定，也就是说，在子公司的所有者权益当中作为“减记”进行会计上的处理。新会计准则在母公司和子公司相互交叉持股的处理上新增的规定，可以使母公司和子公司相互持股的抵消处理更加透明化，能够真实地反映集团的整体信息，减少了财务舞弊发生的可能，为利益干系人的权益提供了保障。
三、少数股东权益列示的改变
在少数股东权益的列示方面，2006年的旧会计准则当中，只对子公司的当期净损益中，属于少数股东权益的部分作出了规定，而并没有提出当期综合收益的列示要求，有时这会让遇到这方面问题的会计人员感到棘手。并且随着经济的发展，遇到这种问题的情况也越来越多。在2014年颁布的新会计准则当中，补充了对当期综合收益的列示要求：关于当期综合收益属于少数股东权益的部分，在合并利润表的时候，应当在综合收益的总额当中，参照当期净损益的方法进行列示。新准则的补充为会计人员的合理操作提供了依据。
参考文献：
[1]财政部.企业会计准则第33号――合并财务报表.2014.
[2]周俊义.对合并财务报表准则新变化的研究[J].财会月刊，2014（13）：72-73
[3]张雪雨.新会计准则下合并财务报表合并范围的比较分析[J].现代经济信息，2015，02：187.
合并财务报表范文第2篇
关键词：新会计准则合并财务报表影响范围
随着经济全球化趋势深入发展，生产要素的国际间流动和产业转移的跨地区发展日益加快，我国经济与世界经济的相互联系、相互依存和相互影响日益加深，迫切需要我们从深化经贸合作、维护国家利益和长远发展的大局出发，在认真总结我国会计审计改革实践经验的基础上，大胆借鉴国际通行规则，不断完善会计审计准则，为深入实施“请进来”和“走出去”战略，扩大互利合作、实现共同发展提供标准趋同、可比互通的统一信息平台。两大准则体系的，架起了密切中外经贸合作的会计审计技术桥梁，有利于进一步优化我国投资环境，有利于促进我国企业更好更多地“走出去”，有利于稳步推进我国会计审计国际化发展战略，全面提高我国对外开放水平。
一、新会计准则对合并财务报表准则的修改新准则合并报表范围的确定更关注实质性控制，母公司对所有能控制的子公司均需纳入合并范围，而不一定考虑股权比例。所有者权益为负数的子公司，只要是持续经营的，也应纳入合并范围。这一变革，将对上市公司合并报表利润产生较大影响。新准则使得母公司必须承担所有者权益为负公司的债务，并会使一些隐藏的或有债务显现，与此同时，新准则也可以防止一些通过关联交易调节利润的手段。
二、对上市公司财务报表的影响新准则对合并财务报表的定义是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。在1995年2月，财政部制定并颁布了《合并会计报表暂行规定》（下称《暂行规定》）中，合并会计报表是指“由母公司编制的，将母公司和子公司形成的企业集团作为一个会计主体，综合反映企业集团整体经营成果、财务状况及其变动情况的会计报表。”
在《暂行规定》中，“子公司是指被另一公司拥有控制权的被投资公司，包括由母公司自接或间接控制其过半数以上权益性资本的被投资企业和通过其他方式控制的被投资企业。”在新准则中，“子公司是指被母公司控制的企业，同时被母公司控制的其他被投资单位（如信托基金等）也视同子公司。可以看出，新准则中是基于”控制“概念对子公司进行定义的，当母公司能够统驭一个主体的财务和经营政策，并藉此从该主体的经营活动中获取利益时，该母公司就具有控制权。
既然新准则中合并范围以控制为基准，势必将对合并报表产生较大的影响。原会计制度规定对不重要的子公司（如相关比重小于10%）可以不纳入合并范围：特殊业务的子公司，如金融企业，可以不纳入合并范围。但新准则规定应纳入合并范围，这样将增加合并报表的资产和权益，收入和利润，对企业的财务状况、经营成果和现金流量具有较大的影响。同时，由于新准则使得母公司必须承担所有者权益为负的子公司的债务，并会使一些隐藏的或有债务显现，使得上市公司很难利用股东股权变动为由分合报表，美化财务状况。新准则也可以防止一些通过关联交易调节利润的手段。可以说，新准则加强了上市公司合并报表的真实性和可信性。
另外，新准则对合并报表的质量和精确度提出了更高的要求，要求更深层次的剥去关联交易对合并报表产生的影响，进一步降低财务风险，同时也会增加企业的财务成本。母子公司、各子公司之间往往交易频繁，特别是制造业和商品流通企业，往来业务很多。按照新准则的要求报表的往来抵销上，会大幅度提高财务人员的工作强度。另外，新准则规定子公司所采用的会计政策与母公司不一致的，应该按照母公司的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整：或者要求子公司按照母公司的会计政策另行编报财务报表。同时取消了旧准则中当子公司与母公司所规定的会计政策差异不大，并且对财务状况和经营成果的影响不大时，可直接利用该子公司会计报表编制合并会计报表的规定，再加上特殊行业等，只要在控制范围内也应并入合并范围的规定，鉴于不少集团公司内部涉及多行业的情况，合并报表的难度将进一步加大。
三、暂行规定存在的问题《暂行规定》对合并范围的规定存在诸多问题，在实务中引起了诸多不便和不规则的行为。
（1）形式主义，不以控制为基础在我国对合并范围的规定中，确定合并财务报表的合并范围不是以控制为基础的，过于形式化，如规定母公司拥有其过半数以上（不包括半数）权益性资本的被投资企业都要纳入合并范围，但实际上存在这种情况：虽然拥有半数权益性资本但并不具有实质控制权。
《暂行规定》只规定了当拥有的权益性资本低于或等于半数但具有实质控制权的四种情况，并未考虑当拥有的权益性资本过半数但却没有实质控制权的情况。
（2）赋予合并主体过多的自主空间《暂行规定》赋予了合并主体过多的自主空间，使企业可以人为的调节合并范围，从而将符合集团目标利益的企业或企业组合纳入合并范围，而将不符合集团目标利益的企业或企业组合，利用现有规定的个别条款或漏洞，不纳入合并范围。因此，合并范围的确定带有很大的主观性，从而损害了合并报表的真实性和完整性。主要体现在以下两个方面：
1．计算间接拥有权益性资本的方法不明确《暂行规定》只规定了母公司直接、间接或直接和间接共同拥有半数以上权益性资本的被投资企业要纳入合并范围，但并未明确如何计算间接拥有的权益性资本。在实务中企业计算权益性资本的方法主要有两种：加法原则和乘法原则。选用两种不同的方法会对同一股权关系是否拥有过半数的权益性资本产生不同的结论，并且在特定情况下某种方法计算得出的权益性资本比例可能与实际情况是矛盾的。
例如，A.B.C三个公司的持股关系如下：
按照乘法原则，A对C的权益性资本拥有比例是60%×60%=36%，低于50%，所以A不能将C纳入自己的合并范围，但实际情况是，A对B拥有直接的控制权，而B对C拥有直接的控制权，则A可以通过B拥有对C的间接控制权，所以如果以“控制”作为判断标准的话，C应纳入A的合并范围。那么，按照乘法原则计算的结果就不符合“实质重于形式”原则。
2．“可以不纳入”的规定赋予了合并主体选择的权利
《合并财务报表暂行规定》规定了6种可以不纳入合并范围的情况，《合并财务报表暂行规定》把这6种情况规定为“可以不纳入”，这种非硬性的规定赋予了合并主体在选择合并范围时较大的灵活性，使企业可以根据自己的需要选择合并范围，不利于提高会计信息的质量。
（3）“可以不纳入”的有些规定缺乏合理性1．小规模企业按照《关于合并财务报表合并范围请示的复函》（财会二字（1996）2号）的规定，子公司的资产总额、销售收入及当期利润小于母公司与其所有子公司相应指标合计数10%的企业可以不纳入合并范围，首先，这个10%的重要性标准值得商榷。其次，如果一个企业拥有很多小规模企业，那么这此小规模企业的总效应将是很巨大的，将这此小规模企业全部排除在合并范围之外将是不合理的。
2．特殊行业企业按照《关于合并财务报表合并范围请示的复函》（财会二字（1996）2号）的规定，银行和保险业等特殊行业的子公司可以不纳入合并范围。我们都知道，随着社会的发展，企业集团的多元化经营越来越普遍，甚至有的集团特殊行业的子公司所占份额很大，那么此时将这此特殊行业的子公司排除在合并范围之外，就会影响合并范围的完整性，不能合理、完整的传达集团的经营业绩和财务状况。
3.关停并转和非持续经营的所有者权益为负数的子公司《暂行规定》规定关停并转和非持续经营的所有者权益为负数的子公司可以不纳入合并范围，一方面，规定并未解释什么是“关停并转”，另一方面，“非持续经营的所有者权益为负数的子公司”可以不纳入合并范围，暗含的意思就是“非持续经营的所有者权益为正数的子公司”应纳入合并范围，这与“关停”的子公司可以不纳入合并范围是相矛盾的。
4.己宣告破产或清理整顿的子公司《暂行规定》规定己宣告破产、或按照破产程序己宣告清理整顿的子公司可以不纳入合并范围，这好像就是说母公司可以“择优录取”，这样合并财务报表就不能合理的反映整个集团的业绩。
（4）将合营企业纳入合并范围《企业会计制度》第158条规定，企业在编制合并财务报表时，应当将合营企业合并在内，并按照比例合并法予以合并。这是不合理的，因为控制实质上意味着只有一方能够实施控制，按照合同约定同受两方或多方控制的合营企业不完全符合合并财务报表控制的定义，也就是说，按比例合并的这部分被投资企业的资产、负债、所有者权益以及损益和现金流量等，实际上母公司单方面是控制不了的，失去了合并的意义。
（5）未明确租赁、委托等形式的企业是否纳入合并范围我国企业的经营方式多种多样，包
括以租赁、委托等形式将子公司交由第二方经营等，《暂行规定》中未对这类特殊形式的企业做出规定。
《暂行规定》在以上方面的不合理性会产生极大的后果，一方面企业在实务中有一些问题无章可循，另一方面赋予了企业在实务中很大的自，可以人为调节合并范围，从而影响会计信息的真实性和完整性，降低了会计信息的质量。
三、新会计准则对合并范围的规定及改善新会计准则在很多方面对下文提到的暂行规定的缺陷进行了改善。
（1）取消了比例合并法对比例
合并法的规定主要体现在《企业会计制度》第158条中有关合并报表的相关规定中。《企业会计制度》第158条规定，企业在编制合并会计报表时，应当将合营企业合并在内，并按照比例合并法予以合并。在新准则中，考虑到控制实质上意味着只有一方能够对另一方实施控制，而在联合控制主体中，难找按合同约定同受两方或多方控制的合营企业不完全符合以上对控制的定义，因为母公司方面实际上是控制不了的，如果合并到母公司报表中的话并不具有实际上的意义，因此在新准则中取消了合并比例法的运用，而是规定对合营企业采用权益法进行核算。
（2）合并财务报表的种类
在《暂行规定》中，合并财务报表的范围包括合并资产负债表、合并损益表、合并财务状况变动表和合并利润分配表四个部分；而在新准则中规定，合并财务报表的种类不仅包括合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表，而且还包括合并现金流量表、合并所有者权益增减变动表和附注三个部分。其中对合并现金流量表编制的规范，及时有效地填补了现行实务当中的理论空白。
（3）少数股东权益的列报
我国《暂行规定》中指出：子公司所有者权益项目中不属于母公司拥有的数额，应当作少数股东权益，在合并资产负债表中所有者权益项目之前单列一类，以总额反映，在合并利润表中作净利润之前的扣减项目。而按照新准则第13条规定，子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应当作为非控制权益。非控制权益应当以子公司资产负债表日的股本结构为基础确定，在合并资产负债表中所有者权益项目下以“非控制权益”项目单独列示。此外，子公司当期净损益中属于非控制权益的份额，应当以子公司资产负债表日的股本结构为基础确定，在合并利润表“净利润”项目下以“非控制权益损益”项目列示。
（4）新会计准则做出的其它方面的改进
新旧准则对合并范围的规定基本一致。但是，在新准则中进一步强调了以控制为基础确定合并范围的基本理念，这种控制是实际意义上的控制，而不是仅仅法律形式的控制。
新会计准则对合并范围的具体的规定在以下方面做出了改进：
1.由“权益性资本”为判断依据改为以“表决权”为判断依据，与国际会计准则保持一致。
2.强调合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确定，与国际会计准则保持一致。确定子公司是否应纳入合并范围，应以“控制”作为判断标准。
同时，这条规定也弥补了原规定中对虽然拥有过半数权益性资本但并不实质控制的情况的缺失。新会计准则规定，母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以下的表决权，表明母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围。但是新会计准则也规定“有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外”。这与国际会计准则中“母公司直接或通过附属公司间接控制一个企业过半数的表决数，即可认为存在控制权，除非在特殊情况下，能清楚地表明这种所有权并不构成控制”的规定如出一辙。
3.新会计准则考虑了潜在的表决权因素。新会计准则规定，在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债卷、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。
4.新会计准则扩大了合并范围。新会计准则要求，母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围，扩大了合并范围。也就是说小规模子公司、特殊行业子公司、持续经营的所有者权益为负数的子公司、破产子公司等也要纳入合并范围。这样就使得母公司必须承担所有者权益为负的子公司债务，并会使一些隐藏的债务暴露，这可以防止一些通过关联交易调节利润的手段。同时将所有子公司纳入合并范围可以更好的反映企业集团的真实业绩。
5.把子公司分为两种：纳入和不纳入。不再像以前那样把子公司分为“纳入”和“可以不纳入”，规定更加明确，赋予了合并主体更少的判断空间，有利于提高会计信息的质量。
结束语：
整体来说，新会计准则对合并范围的规定做出了很大改进，进一步向国际会计准则靠拢，有助于规范我国会计实务，遏制某些公司出于利润操纵的动机而不将某些子公司纳入合并范围，这有助于提高我国的会计信息质量。但笔者认为，当前我国产权制度改革并未最终完成，市场经济运行环节还存在大量政府干预行为，企业的会计报表合并完全的“拿来主义”尚不可行。我国的新会计准则的制定应尽量结合我国经济发展水平实际和法律惯例传统，减少一蹴而就的“”，从而稳健地推进会计准则的建设，根据我国的经济发展水平和资本市场状况逐步推进会计准则的完善工作。
参考文献：
[1]米新英、刘胜花，《关于我国应对会计准则国际化策略的研究》，《会计之友》2006年第1期。
[2]汪祥耀、李连华，《各国会计准则趋同的路径选择及其借鉴》，《财经论丛》2006年第1期。
[3]赵筠，《“实质重于形式”原则在新会计准则中的应用分析》，《财会通信》2006年第2期。
合并财务报表范文第3篇
[例]2007年1月1日A公司发行66万股(面值1元、公允价值2.2元)换取B公司50万股的90％，另支付法律费等6.27万元与股票登记和发行费8.73万元实现合并。合并日，B公司可辨认净资产的账面价值为124万元(其中：股本50万元，资本公积29.35万元；盈余公积43.45万元。未分配利润1.2万元)。B公司可辨认净资产公允价值与账面价值不等项目如下：存货增值3.2万元；固定资产增值17万元，其中房屋增值18万元(按20年折旧)，设备减值1万元(按10年折旧)；无形资产增值3.6万元(按5年摊销)。2007年子公司已经将其年初的存货全部对外出售，存货的成本转入“主营业务成本”账户。假设固定资产均采用直线法计提折旧，且2007年按全年计提折旧，折旧费用计入管理费用。子公司当年实现净利润13.5万元，按净利润的10％提取盈余公积，分配现金股利6万元。2008年子公司实现净利润15万元，按净利润的10％提取盈余公积，分配现金股利8万元。
(1)2007年A公司平时用成本法核算长期股权投资的会计分录。
借：银行存款 54000
贷：投资收益 54000
编制2007年合并财务报表时的调整分录。
(2)将子公司相关资产的账面价值调整为公允价值的调整分录。
借：存货 32000
固定资产――房屋 180000
无形资产――特许权 36000
贷：固定资产――设备 10000
资本公积 238000
(3)将子公司的相关成本和费用按对应资产的公允价值基础进行调整的调整分录。
借：营业成本 32000
管理费用 15200
固定资产――设备 1000
贷：存货 32000
固定资产――房屋 9000
无形资产――特许权7200
(4)子公司按照公允价值为基础调整之后的当期净利润为87800元(135000~，7200)，以子公司可辨认净资产公允价值为基础按权益法调整长期股权投资账面价值的调整分录。
借：长期股权投资
79020
贷：投资收益
79020
借：投资收益
54000
贷：长期股权投资
54000
编制2007年合并报表时的抵销分录
(5)A公司2007年编制合并资产负债表时的抵销分录，其中调整后A公司长期股权投资的账面价值为1539720元(660000 x2.2+62700+79020-54000)；少数股东权益等于2007年末B公司所有者权益公允价值中少数股权份额150580元[(1240(0+238000+135000-60000-47200)x10％)]。
借：股本 500000
资本公积 531500
盈余公积 448000
未分配利润 26300
商誉 184500
贷：长期股权投资 1539720
少数股东权益 150580
(6)A公司2007年编制合并利润表时的抵销分录，其中少数股东损益8780元(87800×10％)。
借：投资收益 79020
少数股东损益 8780
未分配利润――年初 12000
贷：提取盈余公积 13500
对所有者(或股东)的分配 60000
未分配利润――年末 26300
(7)2008年A公司平时用成本法核算长期股权投资。
借：银行存款 72000
贷：投资收益 72000
编制2008年合并财务报表时的调整分录
(8)编制上期子公司的相关成本和费用按对应资产的公允价值基础进行调整对本期影响的调整分录。
借：存货 32000
固定资产――房屋 180000
无形资产――特许权 36000
贷：固定资产――设备 10000
资本公积 238000
借：未分配利润―期初 47200
固定资产――设备 1000
贷：存货 32000
固定资产――房屋 9000
无形资产――特许权 7200
借：长期股权投资 25020
贷：未分配利润――期初 25020
(9)编制本期子公司的相关成本和费用按对应资产的公允价值基础进行调整的调整分录。
借：管理费用 15200
固定资产――设备 1000
贷：固定资产――房屋 9000
无形资产――特许权 7200
(10)子公司按照公允价值为基础调整之后的当期净利润为134800元(150000-15200)，以子公司可辨认净资产公允价值为基础按权益法调整长期股权投资的账面价值的调整分录。
借：长期股权投资 121320
贷：投资收益 121320
借：投资收益 72000
贷：长期股权投资 72000
编制2008年合并财务报表时的抵销分录
(11)A公司2008年编制合并资产负债表时的抵销分录。
借：股本 500000
资本公积 531500
盈余公积 463000
未分配利润 66100
商誉 184500
贷：长期股权投资 1589040
少数股东权益 156060
(12)A公司2008年编制合并利润表时的抵销分录。
借：投资收益 121320
少数股东损益(134800×10％)13480
未分配利润――年初 26300
贷：提取盈余公积 15000
对所有者(或股东)的分配 80000
未分配利润――年末 66100
实务中，上述编制合并报表的抵销分录也可采用以下方法：
首先抵销本期内部投资和收益分配相关的会计业务：
(13)抵销B公司向A公司分派现金股利，冲减少数股东权益6000元(60000×10％)。
借：长期股权投资 54000
少数股东权益 6000
贷：利润分配――股利分配 60000
(14)抵销本年度A公司确认投资收益。
借：投资收益 79020
贷：长期股权投资 79020
(15)抵销B公司本期提取的盈余公积。
借：盈余公积――丁公司 13500
贷：提取盈余公积――丙公司 13500
(16)上述抵销的结果使得本期A、B公司之间内部投资和收益分配的会计业务全部抵销，有关项目恢复到期初数，即合并日的状态，这时将A公司“长期股权投资”期初余额1514700元(660000×2.2+62700)与B公司期初所有者权益有关项目抵销相当于合并日的合并报表抵销，合并日的少数股东权益等于合并日B公司可辨认净资产公允价值(1240000+238000)中少数股权的份额147800元。
借：股本――B公司 500000
资本公积――B公司 531500
盈余公积――B公司 434500
未分配利润――B公司(期初) 12000
商誉 184500
贷：长期股权投资――A公司 1514700
少数股东权益 147800
(17)最后，由于存在少数股东权益，还应当确认属于少数股权的子公司净利润和本年度增加的少数股东权益，本年度净利润属于少数股权的净利润为8780元[(135000－47200)×10％]，相应的增加少数股东权益也为8780元。
借：少数股东利润8780
贷：少数股东权益8780
2008年合并报表调整分录与前述思路一方法一致，抵销分录可以按照以下思路进行：
首先抵销本期内部投资和收益分配的会计业务：
(18)抵销2008年B公司向A公司分派现金股利，冲减少数股东权益8000元(80000×10％)。
借：长期股权投资 72000
少数股东权益 8000
贷：利润分配――股利分配 80000
(19)抵销年度收益确认。
借：投资收益 121320
贷：长期股权投资 121320
(20)抵销B公司本期提取的盈余公积。
借：盈余公积――丁公司 15000
贷：提取盈余公积――丙公司15000
(21)结果使得本期A、B公司之间内部投资和收益分配的会计业务全部抵销，有关项目恢复到期初数，即2007年末的状态。这时将A公司“长期股权投资”期初余额1539720元(660000×2.2+62700+79020-54000)与B公司期初所有者权益有关项目抵销，其中，股本50000，资本公积531500元(293500+238000)，盈余公积448000元(434500+135000×10％)，未分配利润26300元(12000+135000×90％-60000-47200)元，少数股东权益150580元[(1240000+238000+135000-60000-47200)×10％]，商誉184500元[1514700-(1240000+238000)×90％]。
借：股本――B公司 500000
资本公积――B公司 531500
盈余公积――B公司 448000
未分配利润――B公司
26300
商誉
184500
贷：长期股权投资
1539720
少数股东权益
150580
(22)最后，由于存在少数股东权益，还应当确认属于少数股权的子公司净利润和本年度增加的权益，本年度净利润属于少数股权的净利润为13480元[(150000－15200)×10％]，相应的增加少数股东权益也为13480元。
借：少数股东利润 13480
贷：少数股东权益 13480
不考虑其他内部交易抵销的情况下合并报表相关项目为：2007年合并资产负债表中少数股东权益等于150580元[(1240000+238000+135000-60000-47200)×10％]，合并利润表中少数股东利润等于8780元；2008年合并资产负债表中少数股东权益等于156060元(150580+13480-8000)，合并利润表中少数股东利润等于13480元。上述两种思路下编制出的合并报表相关数目一致。
[本文系哈工大(威海)校研究基金资助项目HIT(wH)200800l阶段性研究成果]
合并财务报表范文第4篇
【关键词】合并会计报表 合并理论 合并范围
一、研究背景
在当今席卷全球的合并浪潮下，企业合并特别是控股合并将成为新世纪中国经济的重要特征之一，因而对合并会计报表的编制进行规范也成为当务之急。
作为财务会计难题之一的合并会计报表，在理论上存在不同的观点，在实务处理上也有众多复杂且难以妥善解决的问题。各国对合并范围的规定存在差异，即使依据相同会计准则来确定合并范围，会计人员针对特定的情况也可能做出不同判断。因而合并范围的确定成为准则制定十分重视的问题。
二、我国新企业会计准则下合并范围的确定
合并范围是指在企业集团内纳入合并的对象，其界定前提是合并时运用的合并理论，如母公司理论、实体理论以及所有权理论等的结合运用。合并范围界定的标准是指在某一种合并理论指导下判断集团内企业是否纳入合并的依据。
从我国合并会计报表制度看，对合并理论的定位较模糊。新准则之后从母公司理论转向侧重实体理论。我国1995与2006年相继颁布的《暂行规定》、《企业会计准则第33号》极大地促进了合并会计报表理论与实务的发展，更多地体现了母公司理论及主体理论的运用，这与国际上正从母公司理论向主体理论转换是密不可分的。但我国当前财务报表合并范围仍存在着一些问题有待改进。
三、当前存在的问题
（一）关于“暂时控制”
国际会计准则对“暂时控制”进行了准确的界定，并明确指出暂时控制的子公司不应纳入合并范围。而我国《企业会计准则第33号》中却没有将“暂时控制”从控制中划分出来，且未对“近期”和“短期”进行一个量化时间段的规定。因此，准则只提供了合并的空间范围标准，并没有提供何时取得的子公司纳入合并范围、取得子公司多长时间可以将子公司纳入合并。
（二）关于“特殊行业公司”
实务中，一个集团可能同时存在多种特殊行业的企业，如事业单位、财务公司、建设单位等等。国际会计准则规定，这类企业应当纳入合并范围，并“按分部报告财务信息”对不同性质的业务进一步揭示，提供有助于说明集团内不同经营业务的重要信息。而依据我国《暂行规定》这些单位可以不纳入合并范围，只是在《公开发行股票公司信息披露的内容与格式准则》和《股份公司会计制度》相关章节中要求进行分行业披露会计信息。这显然这会直接影响合并范围的完整性，同时集团成员单位之间的业务往来无法抵消，导致合并报表信息失真，从而使信息使用者错误理解集团财务状况。
（三）关于“超额亏损子公司”
新准则借鉴了国际会计准则的做法，允许将所有者权益为负数却仍能控制的子公司纳入合并，在子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的情况时，新准则规定:(l)公司章程或协议规定少数股东有义务承担并且少数股东有能力予以弥补的，该项余额应当冲减少数股东权益。(2)公司章程或协议未规定少数股东有义务承担的，该项余额应当冲减母公司的所有者权益。该子公司以后期间实现的利润，在弥补了由母公司所有者权益所承担的属于少数股东的损失之前，应当全部归属于母公司的所有者权益。新准则规定将子公司的超额亏损全部合并，避免了母公司将资不抵债子公司作为操纵利润的手段。新准则虽然允许将所有者权益为负数却仍能控制的子公司纳入合并，但并没有明确给出对未确认投资损失如何进行会计处理。
四、相关政策建议
（一）关于“暂时控制”
本文认为对于合并范围规定的同时加上时间范围限制可以从某种程度上来制约人为的调节行为。如规定持有半数以上股权、签订的诸如投资者之间的管理协议等达到一定时间以上方可纳入合并范围。具体地，可建议在会计准则中对“暂时控制”给予详细的规定，如可将“近期”和“短期”界定为一年。
（二）关于“特殊行业公司”
对于合并后的行业差距如何体现和补救的问题，可以借鉴国际惯例，采用分部披露会计信息的方法来弥补。对子公司涉及不同行业的，按行业分部来对外报告，以使投资者通过合并报表的分部信息披露，更准确地了解企业的有关情况，提高合并报表信息的相关性和可靠性，更好地为投资者的决策服务，以克服单纯的数字合并带来的信息模糊性问题，满足不同层面投资者的需要。
（三）关于“超额亏损企业”
如果子公司仍具有持续经营能力，即母公司的该项投资尚存在恢复投资成本的可能，根据新准则应该将该超额亏损子公司纳入合并范围，同时减少母公司合并净利润。因为在超额亏损子公司持续经营的情况下，实际上无论是从整个集团的角度还是从母公司的角度看子公司的超额亏损都是要其承担的，而只有在子公司破产清算的情况下，母公司对子公司出资额以外的义务才能免除。因此，本文认为在超额亏损子公司持续经营的情况下，将超额亏损子公司纳入合并范围的同时，还应减少合并净利润。
如果子公司已经不具有持续经营能力，即近期拟进行清算处理，那么对该子公司则不应纳入合并范围，以防止企业利用合并报表达到操纵利润的目的。会计报表中应充分披露超额亏损子公司的相关情况:一是超额亏损子公司纳入合并范围的根据，如超额亏损子公司对集团经营战略的重要性、财务重组情况和对持续经营能力的分析;二是母公司对超额亏损子公司是否提供了债务担保或其他形式的财务承诺以及大额债权，以分析判断母公司承担相应经济责任的大小;三是无论超额亏损子公司是否纳入合并范围，对其与集团之间的关联交易都应充分披露。
五、结束语
本文在介绍我国会计准则中有关合并会计报表合并范围的相关规定，并适当引入美国会计准则和国际会计准则的基础上，对界定合并范围的标准以及合并理论进行阐述，对我国企业合并报表合并范围选择中存在的多层控股的合并范围确定问题、进行了探讨，并针对我国新旧合并会计报表准则中关于合并范围规定的变化进行了相关的分析，同时指出了我国新合并会计报表准则的合并范围规定中应该注意和解决的问题，并相应的提出了改进建议，以期更好地推动我国经济与会计实务的发展。
参考文献
[1].中华人民共和国财政部，《企业会计准则第33号――合并财务报表》,2006年1月
[2].张文贤，《高级财务会计》，复旦大学出版社，2001年。
[3].张建英,新准则下合并会计报表合并范围的确定,《商业会计》，2008年2月第3期，P.9-10。
[4].黎志刚，合并财务报表合并范围的相关思考，《财会月刊》（综合），2007年9月，P.84-85。
合并财务报表范文第5篇
原行政事业体制下，出版企业向外提供的说明企业整体会计信息的为汇总财务报表，也就是将各单位财务报表加总得出的数据作为判断集团整体实力的依据。很显然，在内部交易众多的出版集团，汇总财务报表不能公允客观地反映其财务状况。
根据国家相关规定，为了综合反映集团整体的经营状况及经营成果，要求企业集团必须编制合并财务报表。
一，何谓合并财务报表
合并财务报表又称合并会计报表。它是以母公司和子公司组成的企业集团为一个会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别财务报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果及现金流量的财务报表。它是通过抵销内部交易或事项对个别财务报表的影响后编制而成的。所谓合并是将子公司报表纳入母公司报表。母公司所控制的所有子公司都必须纳入合并范围。母公司控制是指一个企业能够决定其他企业的财务和经营政策，并能据此从其他企业的经营活动中获取利益的权力。这里所说的控制充分体现会计核算上“实质重于形式”的原则，是指母公司对子公司拥有的实际控制权。合并财务报表不仅能够对外提供反映由母子公司组成的企业集团整体经营情况，而且，合并财务报表还有利于避免一些企业集团利用内部控股关系，人为粉饰财务报表的情况。
二、出版集团的合并财务报表
现行会计信息主要是借助资产负债表、损益表与现金流量表及其附注向使用者传递的。会计信息以企业的经济资源及其相应的要求为中心，从企业的财务状况、经营成果、现金流动和未来发展等多角度反映企业的价值。而相关的财务比率有助于了解公司经营状况的好坏和财务地位的强弱。它可以反映一些问题：公司的流动性如何；管理层运用公司资产是否获得了足够的资产收益，公司是如何筹资获得现有资产的；所有者（公司股东）在公司的投资是否获得了足够的收益。
根据近两年统计数据，通过一家出版集团的合并资产负债表、损益表和汇总资产负债表、损益表，计算出几个关键性的财务指标相比较分析（见表1）：
1.杠杆比率
此指标可以说明公司的资本结构。从数据上看，集团的汇总财务报表中负债总额占权益的l 23.50%，集团的合并财务报表中负债总额占权益的86.24%；可以看出汇总财务报表下的负债权益比率都比合并财务报表下的该项指标略高。合并报表后，集团整体的负债水平下降，对于债权人来说，根据合并财务报表得出的数据更让人放心。集团汇总财务报表中的资产负债比率55.26%，集团的合并财务报表中资产负债比率46.31%。一般公司的资产负债率应控制在50%左右，从公司债权人的立场来讲，公司的资产负债率越低越好，这样，公司的偿债能力有保证，从比较表中的数据来看，合并财务报表反映的比率比汇总财务报表中比率低并在50%以下，表明企业的偿债能力较强，债权人的利益可以得到充分保障。
2.流动性比率
流动性比率主要说明企业的短期偿债能力。表中显示，合并财务报表的流动比率为237.49%，远远高于汇总财务报表中的流动比率185.11%。流动比率反映的是，流动资产越多，短期债务越少，所以流动比率越大，企业的短期偿债能力越强。从数据中来看，合并财务报表和汇总财务报表相比，速动比率及现金比率都有提高，尽管在两种报表下，该项指标都能反映出该集团整体偿债能力很强，但还是有一定差异的。在合并财务报表情况下反映出来的数据中，更能看到集团的短期偿债能力更好，同时也说明了集团短期运营几乎没有财务风险。
3.效率比率
效率比率可以判断企业对其投资的流动资产和固定资产的使用效率。表中合并财务报表存货周转率是166.67%，与汇总财务报表存货周转率204.90%相比，合并财务报表比汇总财务报表的存货运营效率降低了，这里存货周转率越高，存货的占用水平越低，流动性越强，存货转换为现金或应收账款的速度就越快。从资产周转率和存货周转率来看，合并财务报表后集团整体的资产利用效率远低于汇总财务报表。再看，合并财务报表的应收账款周转率是1454.61%与汇总财务报表的应收账款周转率1378.71%相比，合并财务报表的应收账款周转率提高了，如果应收账款周转率越高，说明其应收账款收回越快，反之，说明营运资金过多呆滞在应收账款上，影响企业正常资金周转及偿债的能力。
4.赢利能力
赢利能力是各方面关心的核心，也是企业成败的关键，只有长期赢利，企业才能真正做到持续经营。因此，无论是投资者还是债权人，都对反映企业赢利能力的比率非常重视。衡量企业获利能力的3个指标分别为：净利润率、资产收益率和普通股股东权益收益率。数据显示，汇总财务报表的净利润率、资产收益率和普通股股东权益收益率分别是7.07%、3.59%和7.26%；而合并财务报表的净利润率、资产收益率、普通股股东权益收益率分别是9.49%、4.02%和6.50%；合并报表后净利润率、资产收益率有所提高，而普通股股东权益收益率反而降低。结合前面的分析不难看出，出现这种现象，主要是因为公司资产利用效率偏低及权益过高影响的结果。
除以上指标外，再根据集团公司资产总额和营业总收入做进一步分析。因为资产总额和销售额是判断企业规模的重要依据，世界500强的排名主要是据此两项数据产生。根据集团公司的数据来看，在汇总财务报表中，集团资产总额为339.3亿元，营业总收入为160.2亿元；合并财务报表中，集团资产总额为277.7亿元，营业总收入为105.8亿元。对比显现，合并后集团整体实际规模比汇总情况下的规模要小。由此可见，合并财务报表是以母公司和子公司组成的企业集团为一个会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别财务报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果及现金流量的财务报表。它是通过抵销内部交易或事项对个别财务报表的影响后编制而成的，反映了自身的真实经济规模。
三、分析结论
1.合并财务报表是客观评价集团整体实力的基础
汇总财务报表是将报表的各项目简单加总得出，并无抵销内部交易。对于一个关联方交易频繁发生且交易额非常大的集团来说，这种评断标准显然是不客观的。集团管理层必须要了解本集团的整体经营状况和经营成果，以此为基础评价集团实力，从而认识到集团作为一个整体在市场上的竞争地位，为将来的战略发展提供必要的参考条件。
2.信息使用者有了解集团整体经营状况的需要
出版业的改革打破了原有状态，出版资本要走出去，其他资本也会参与进来，出版集团与其他企业的合作机会越来越多，投资人或合作方需要以合并财务报表为依据了解集团整体经营情况。另外，股东、债权人及财政、审计、税务部门等都需要了解集团合并信息，维护国家或自身的经济利益。
综上所述，合并财务报表所提供的会计信息与汇总财务报表相比有一定的差异，这种差异足可以影响会计信息使用者如集团债权人、投资人、政府部门、集团管理层等对集团整体经营状况的判断。对于集团外部信息使用者来说，客观地了解一个集团的规模、实力、营运能力、偿债能力、赢利能力及竞争力很有必要，是各个使用者是否给集团提供债务信用、是否与集团合作、是否为集团投资、是否能公允地判断一个集团财务及经营状况的关键依据。对于集团管理层来说，客观了解这些情况更为必要。要提高集团整体竞争力，整体规模和效益，集团内部整个各级决策必须优先保证集团整体利益最大化，追求子公司局部利益必须有助于提升集团整体利益而不是毁损集团整体价值。从目前出版集团情况来看，母子公司及各个子公司之间关联交易多，且子公司之间从母公司争取业务，形成一种内部竞争的态势，这种竞争态势可能会导致集团的一块蛋糕在子公司之间进行分配，而不是集团整体去将蛋糕做大，不利于集团整体市场竞争力的发展。在汇总报表的情况下，这种弊端不易发现，如果是依据将关联交易抵销后的合并财务报表来判断，子公司的经营是否提高了集团的外部竞争力便显而易见。根据合并报表所提示的信息，集团管理层所作的财务预测及所制订的财务决策也更会合乎集团整体发展的需要。
