账面价值和公允价值
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账面价值和公允价值范文第1篇
新准则存在有不足之处，分述如下：
一、债务重组的定义及方式
旧准则中将债务重组定义为“债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项。”因此，任何修改某项债务条款均是在债务重组准则的范围之内。《企业会计准则第12号――债务重组》将债务重组定义为“在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定做出让步的事项。”从该定义可以看出，只有债权人做出让步的事项才属于债务重组的范畴。债务人发生财务困难是因债务人出现资金周转困难、经营陷入困境或者其他方面的原因等，导致其无法或者没有能力按原顶条件偿还债务的情况。债权人做出让步是债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。因此，笔者认为新准则突出强调了债务人发生财务困难的前提和债权人做出让步，使企业间的债务重组行为更加具有实质性。新准则比旧准则的范围更小，随之重组的方式也有所改变，债务重组的方式也由旧准则的5种变为新准则的4种方式，包括：1.以资产清偿债务；2.将债务转为资本；3.修改其他债务条件，如减少债务本金、减少债务利息等，不包括上述1和2两种方式；4.以上三种方式的组合等。
二、债务重组的会计处理
旧准则规定债务人清偿债务按换出资产的账面价值或清偿债务的资本的账面价值计算；修改其他债务条件的，如果债务人重组债务的账面价值大于将来应付金额，债务人应将重组债务的账面价值减记至将来应付金额；如果重组债务的账面价值等于或小于将来应付金额，债务人不作账务处理。债权人按重组债权的账面金额作为受让的资产或资本的入账价值。仅在债权人涉及受让多项非现金资产、股权时，使用公允价值对重组债权的账面价值进行分配，以确认各项非现金资产、股权的入账价值。
新准则规定，债务人以资产清偿债务按换出资产的公允价值计量；将债务转为资本的，债务人应当按股份的公允价值清偿。债权人接受资产偿债的，债权人应当按受让资产的公允价值入账；将债务转为资本的，债权人将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资。
新准则与旧准则相比较，新准则中按公允价值计量债务人或债权人在债务重组中所换出或收到的资产或资本。
（二）损益的确认
旧准则规定债务人将重组债务的账面价值与支付的现金的差额、重组债务的账面价值与转让的非现金资产资产的账面价值之间的差额以及重组债务的账面价值与债权人享有的股份份额之间的差额直接计入所有者权益中的资本公积；以修改其他债务条件进行债务重组的，如果债务人重组债务的账面价值大于将来应付金额，债务人应将重组债务的帐面价值减记至将来应付金额，减记的金额直接计入所有者权益中的资本公积，而不确认债务重组收益。债权人不确认债务重组损失。
新准则规定，债务人以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额计入当期损益；以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额计入当期损益；转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额计入当期损益；将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本，股份的公允价值总额与股本之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值之间的差额计入当期损益；修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额计入当期损益。
新准则中债权人将债务重组的账面价值与接受的资产、资本合伙重组后债务公允价值之间的差额确认为债务重组损失，计入当期损益。对于修改其他条件的，如果涉及了或有应收金额的，债权人不应将或有应收金额包括在将来应收金额中确认重组损失，或有应收金额实际发生时计入当期损益。
三、新准则中存在的问题及建议
（一）存在的问题
1.资产计量的不真实
新准则中债务计量的基础由原有的账面价值改为公允价值计量。而我国目前的市场机制还不是很规范，法律还不是很健全，资本市场还不是很完善，存货、固定资产、无形资产、投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资等非现金资产缺少相对活跃的市场和公允的市价。因此，如果这部分资产仍然按公允价值计量，则会造成计量的不客观性和真实性。此外，对不具有商业实质、存在关联方交易的债务重组，如果采用公允价值计量，也将容易导致资产计量的不真实，导致资产的虚增。
2.利润操纵
新准则改变了过去的一刀切，由原来的不确认债务重组损益，债务人将重组债务的账面价值与支付现金的差额、重组债务的账面价值与转让的非现金资产资产的账面价值之间的差额以及重组债务的账面价值与债权人享有的股份份额之间的差额直接计入所有者权益中的资本公积，变为债务人要确认债务重组的收益，而债权人要确认债务重组的损失。这样，对那些无力清偿债务的上市公司而言，一旦债务被全部或者部分赦免，则可能大大提高其每股收益。而通过评估等方式，企业还可以人为调高所转让资产的公允价值，公允价值与其账面价值的差额可计入当期损益。新准则将为企业操纵利润、粉饰业绩提供可能。
3.没有考虑资金的时间价值
新准则规定“在修改其他债务条件方式下进行的债务重组，债务人应将修改债务其他债务条件后债务的公允价值作为重组债务的入账价值。”修改债务条件往往会修改债务偿还期限，如将偿还期限延长一年、三年、五年，十年等。而资金是具有时间价值的，在不同的时间，资金的价值是不同的。由于资金都具有时间价值，就可能会出现重组债权的账面价值小于未来应收金额，却大于未来应收金额现值的情况，也就是说，债权人实际上是作出了让步的，发生了让步损失，由于忽略了资金的时间价值而不认为是属于债务重组。因此在确认重组后的债务的价值采用公允价值而不是采用现值，将把实质上属于债务重组范围的排除在外，使债务重组的损益确认不真实。例如，上市A公司欠丙企业货款230000元，到期时A公司因资金周转出现困难无法还款，经协商，丙企业同意将债务金额减记至200000元，并延期两年，年利率为当时市场利率的9%，到期一次还本付息。则A公司在修改债务条件后未来应付金额为200000×（1+9%×2）=236000元，大于重组前债务的账面价值。而考虑资金的时间价值后，A公司未来应付金额的现值为236000×1/（1+9%）2=198636.47元，小于重组前的账面价值230000元，则债务人实际上获得了230000-198636.47=31363.53元的债务重组收益，而债权人乙企业实际上发生了230000-198636.47=31363.53元的债务重组损失。
（二）建议
1.公允价值和账面价值计量并存
根据谨慎性原则对于那些缺少相对活跃的市场和公允市价的非现金资产以及不具有商业实质的债务重组，则按账面价值计量，不确认债务重组损益。对于那些存在活跃市场、公允价值能可靠取得的非现金资产以及具有商业实质的交易则采用公允价值计量，重组债务的账面价值和公允价值之间的差额确认为债务重组损益。
账面价值和公允价值范文第2篇
关键词 债务重组准则 公允价值 账面价值
中图分类号：F275
文献标识码：A
自我国进入经济体制转轨时期以来，很多企业由于受历史包袱的拖累和自身制度改革的滞后，难以适应整个体制环境从计划走向市场的巨大变迁，逐步陷入重重困难，难以偿还到期债务，债务纠纷屡见不鲜。债务问题成为困扰我国企业，特别是国有企业的大问题。债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成协议或者法院的裁定做出让步的事项。而由于新准则的执行，也必然给企业利润和财务报告披露带来较大的影响。
一、对债务人企业的影响
由于新准则与旧准则最大的差异是采用公允价值计量，将债务重组利得计入当期损益(而旧准则计入资本公积)。新准则也将提高大股东上市公司注入优质资产的热情，在公司出现或面临亏损的情况下，上市公司的控股股东出于维持业绩或保住“壳资源”的考虑，很可能会考虑向上市公司注入优质资产，上市公司如以注入的优质资产去进行债务重组不仅能获得债务重组利得，而且还能扩大资产转让收益。从某种程度上讲，新准则有关确认重组收益的做法客观上增加了上市公司调节盈余的手段。以非现金资产偿债时，因转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额还将产生资产转让损益(而旧准则按转出资产的账面价值结转成本，不产生资产转让损益)，计入利润表。因此，对债务人而言，新准则带来的影响是相当有利的。
二、 对债权人企业的影响
执行新准则后，债权人收到存货、固定资产、无形资产、长期股权投资等抵债资产均以公允价值入账，同时将其与重组债权的账面价值之差确认为债务重组损失：而旧准则是按重组债权的账面价值作为受让资产的入账价值，当时不确认损失，只是在资产的后续计量时。通过计提减值准备的方式来反映抵债资产的实际可变现价值。这样，执行新准则后，在资产重组日就不会虚增资产，虽然总体上对会计年度的利润总额影响并不明显，但利润的构成却发生了变化。
举例：
2006年1月1日，甲公司销售一批材料给乙公司，含税价117000元，年底乙公司发生财务困难无法按合同规定偿还债务，经双方协议甲公司同意以一批存货抵偿应收账款，该批存货账面价值70000元，公允价值80000元，适用税率为17%。乙公司为转让的材料计提了存货跌价准备10000元，甲公司对相关债权提取10000元坏账准备。假定不考虑其他相关税费。双方在新旧准则下的债务重组会计处理比较如下表1：
表1
1、债权人甲公司：在新准则下，将所按受存货以公允价值80000元入账，将将重组债权的账面价值与存货的公允价值及可抵扣增值税进项税额之和的差额13400元确认为债务重组损失计入“营业外支出”，而旧准则是以重组债权的账面价值93400元作为接受非现金资产的入账价值，不确认债务重组损失。
2、债务人乙公司：在新准则下，将非现金资产的公允价值与账面价值的差额10000元确认为资产转让收益，同时应将重组债务的账面价值与非现金资产的公允价值及相关税费之和的差额33400元确认为利得计入“营业外收入”，而旧准则并不确认资产转让收益只将重组债务的账面价值与非现金资产的账面价值及相关税费之和的差额43400元计入“资本公积”。
3、 以现金、非现金资产清偿债务方式的纳税调整。
新会计准则规定，债务人以资产清偿债务的债务重组收益和转让非现金资产收益直接确认为当期损益，不再计入“资本公积”账户；在以非现金资产清偿债务时，将重组债务的账面价值与转出资产的公允价值和相关税费之间的差额为重组收益，以转出资产的公允价值和相关税费之间的差额为重组收益，以转出资产的公允价值代替了该资产的账面价值。变动后，以资产清偿债务方式下的会计处理和税务处理一致，企业不需要进行所得税纳税调整。
4、以债务转为资本清偿债务方式的纳税调整。
《企业债务重组业务所得税处理办法》规定，债务人应当将重组的账面价值与债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值的差额，确认为债务重组所得，计入当期的应纳税所得额；债权人应当将享有的股权的公允价值确认为该项投资的计税成本。
新会计准则规定，债务人应当将重组债务的账面价值与债权人因放弃债务而享有的股权的公允价值之间的差额作为重组收益计入当期损益；债权人应将享有的股份公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额确认为重组损失，计入当期损益。重组收益计入当期损益和公允价值的运用消除了旧准则中会计与税务处理不一致的地方，债务重组时双方不需要再进行纳税调整。
5、修改其他债务条件进行债务重组的纳税调整。
《企业债务重组业务所得税处理办法》规定，以修改其他条件进行债务重组的，债务人应当将重组债务的计税成本减记至将来应付的金额，减记的金额确认为当期的债务重组所得；债权人应当将债权的计税成本减记至将来应收金额，减记的金额确认为当期的债务重组损失。
新会计准则最大的变动就是现值的计算和损益的确认，即规定公允价值的确定方式为市场参考价格或是现金流贴现价值。由于以修改其他债务条件进行债务重组的没有市场价值可以参考，因此，采用折现的办法来确定公允价值。根据新准则第12号的规定：债务人根据将来应付金额的现值与重组债务账面价值的差额，作为重组收益，确认为当期损益。如果涉及了或有支出，应将其包括在将来应付金额予以折现，确定债务重组收益。实际发生时冲减重组后债务的账面价值，如未发生则作为结算债务当期的债务重组收益，计入当期损益。债权人应当根据债务重组债权的账面价值与将来应收金额的现值之间的差额，作为债务重组损失，计入当期损益，涉及的或有收入不须计入重组后债权的账面价值。显然，这一方式下会计和税法处理存在差异，重组时双方要进行纳税调整。
通过分析可以看出，新准则在债务重组的定义、方式、债权人和债务人的会计处理等方面都有较大的变化。新的债务重组准则的业务范围大大缩小了，相关的会计处理也更加简洁明了。另一方面，新债务重组准则对企业的影响，分别从恢复公允价值计量属性对企业的影响、对企业利润和财务报告披露带来的影响以及对纳税调整的影响进行了分析。此外，新准则不仅使得“债务重组收益”的产生成为可能，而且还可导致“资产转让收益”的实现。如果没有一个相对完善的关于公允价值的确认与计量的规范与监督机制，那些希望利用债务重组业务进行盈余管理的企业又将有了“新的利润增长点”。
参考文献：
[1]陆海鹰.执行新债务重组对企业的影响.浙江金融,2006,10.
[2]张国华.新会计准则对企业的影响.集团经济研究,2006,11.
[3]施天明.新旧债务重组准则之比较.经济师,2007,1.
账面价值和公允价值范文第3篇
内容摘要：可供出售金融资产以公允价值进行后续计量，当可供出售金融资产是债权工具时，要按照摊余成本和实际利率确认投资收益，因此又涉及到摊余成本的确定，导致可供出售金融资产的核算比较复杂。本文通过对企业取得的债权工具作为可供出售金融资产，在其核算中涉及到的初始入账价值、摊余成本、账面价值、公允价值及“可供出售金融资产—成本”等相关内容的解析，以期更好地把握可供出售金融资产的核算。
关键词：可供出售金融资产 摊余成本 公允价值 账面价值
可供出售金融资产的含义
根据《企业会计准则22号—金融工具确认和计量》第十八条规定，可供出售金融资产通常是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。可供出售金融资产应按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。《企业会计准则-应用指南（2006）》规定，在“附录即会计科目和主要账务处理”中，如果企业购买的债券作为可供出售金融资产，会计处理规定如下：企业取得可供出售金融资产为债券投资的，应当按债券的面值，借记本科目（成本），按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按实际支付的价款，贷记“银行存款”等，按差额，借记或贷记本科目（利息调整）。
摊余成本、公允价值、账面价值的含义及关系
（一）摊余成本
按照《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》的规定，金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果：一是扣除已偿还的本金；二是加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；三是扣除已发生的减值损失。具体计算过程如图1所示。
（二）公允价值
公允价值指的是在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。其最大的特征就是来自于公平交易的市场，是参与市场交易的理智双方充分考虑了市场的信息后所达成的共识，这种达成共识（一致）的市场交易价格即为允公价值。
（三）账面价值
资产的账面价值，是企业按照相关会计准则的规定进行核算后在资产负债表中列示的金额，对于计提了减值准备的各项资产，其账面价值就是其账面余额减去计提的减值准备后的余额。可供出售金融资产是以公允价值进行后续计量的，按照公允价值调整可供出售金融资产后，其账面价值等于公允价值。
（四）摊余成本、公允价值、账面价值之间的关系分析
可供出售金融资产按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额，该初始确认金额即是取得该金融资产时的账面价值，同时也是该资产的摊余成本。即初始确认时可供出售金融资产账面价值等于摊余成本。企业取得债券后，意味着获得了合约规定的两项收款权利：一是债券到期时按债券面值收取款项的权利；二是基于票面利率分期或到期一次收取利息的权利。因此单独反映债券的面值是非常有必要的，会计核算中通过“可供出售金融资产—成本”进行核算，而初始确认金额不一定等于债券面值，因此还要通过“可供出售金融资产—利息调整”和“可供出售金融资产—成本”共同来体现可供出售金融资产的初始确认金额。可供出售金融资产按公允价值计量，期末时要将可供出售金融资产调整为公允价值，即无论该资产的公允价值是上涨还是下跌，都需依据资产的公允价值来调整其账面价值。但是在确定债券摊余成本时，从摊余成本的含义中可知摊余成本不考虑暂时性的公允价值变动，因此期末可供出售金融资产摊余成本和账面价值不一致。有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。可供出售金融资产发生减值时，贷方应该计入“可供出售金融资产—公允价值变动”科目；同时，原直接计入所有者权益的因公允价值暂时性下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益。因摊余成本的含义中要扣除已发生的减值损失，因此确认减值损失的可供出售金融资产的账面价值和摊余成本应该一致。
案例分析
2010年1月1日，甲公司从证券市场上购入乙公司于2010年1月1日发行的5年期债券，作为可供出售金融资产进行核算，债券面值为3000万元，票面年利率为5%，实际利率为4%，每年年末支付上年度的利息，到期日一次归还本金和最后一次利息。实际支付价款为3133.8万元。2010年12月31日，该债券的公允价值为3100万元。2011年12月31日，该债券的预计未来现金流量现值为3060万元并将继续下降。2012年12月31日，该债券的公允价值回升至3040万元。2013年2月4日，甲公司将该债券全部售出，收到款项3010万元存入银行。
案例中2010年1月1日，可供出售金融资产的初始确认金额是实际支付的款项3133.8万元，此金额既是可供出售金融资产的初始账面价值又是期初摊余成本，但在进行会计核算时，“可供出售金融资产—成本”科目的金额是3000万元，实际支付款项和面值的差额通过“可供出售金融资产—利息调整”进行核算，此科目的金额为133.8万元。用T型账户反映账面价值和摊余成本如图2所示。从T型账户可以看到，取得可供出售金融资产时其账面价值和摊余成本是相同的，明细构成是成本3000万元，利息调整133.8万元。
2010年1月1日的账务处理为：
借：可供出售金融资产—成本 3000
可供出售金融资产—利息调整 133.8
贷：银行存款 3133.8
案例中，2010年12月31日是债券约定的收取利息的日期，同时按照实际利率法确认投资收益，因可供出售金融资产是以公允价值进行后续计量的，2010年12月31日同时还应该确认公允价值变动。可供出售债权工具的公允价值变动是债权工具与上期末的公允价值的差额调整该期间摊余成本变动额后的差额。因为在收取票面利息的同时确认投资收益并进行利息调整的摊销，会引起摊余成本的变动，因此应先确认投资收益，然后确认公允价值变动。
2010年12月31日的账务处理为：
借：银行存款 150
贷：投资收益 125.35
可供出售金融资产—利息调整 24.65
按照实际利率法确认投资收益后，账面价值和摊余成本变化如图3所示。
从图3可以看出，在确认公允价值变动之前，可供出售金融资产的账面价值等于摊余成本金额为3109.15万元。可供出售金融资产期末应该确认公允价值变动，2010年12月31日公允价值为3100万元，与考虑摊余成本变动后的账面价值进行比较，确认公允价值下降9.15万元。确认公允价值变动后，可供出售金融资产的账面价值为3100万元等于公允价值，摊余成本不考虑公允价值变动，摊余成本为3109.15万元，此摊余成本是确认2011年投资收益的期初摊余成本。
确认公允价值变动的会计分录为：
借：资本公积-其他资本公积 9.15
贷：可供出售金融资产—公允价值变动 9.15
2011年12月31日，债券出现严重的持续性的下降，应该确认资产减值损失。在确认减值损失之前首先应采用实际利率法确认投资收益，2011年12月31日应确认的投资收益=期初摊余成本×实际利率=3109.15×4%=124.37（万元），本文不考虑2010年末的公允价值暂时性变动。
账务处理为：
借：银行存款 150
贷：投资收益 124.37
可供出售金融资产—利息调整 25.63
因为确认投资收益的会计分录中，可供出售金融资产的摊余成本摊销了25.63万元，此时，可供出售金融资产账面价值=3100-25.63=3074.37（万元），公允价值为3060万元，由于预计未来现金流量会持续下降，所以公允价值变动=3074.37-3060=14.37（万元），并将原计入资本公积的累计损失转出，因此确认的资产减值损失金额为23.52万元。
账务处理为：
借：资产减值损失 23.52
贷：可供出售金融资产—公允价值变动
14.37
资本公积—其他资本公积 9.15
确认减值损失后可供出售金融资产的账面价值等于公允价值3060万元，摊余成本不考虑暂时性的公允变动，但在摊余成本的含义中要扣除已确认的减值损失，在确认减值损失之前，摊余成本=3109.15-25.63=3083.52万元，2011年末确认资产减值损失金额为23.52万元，因此摊余成本=3083.52-23.52=3060万元。
2011年12月31日可供出售金融资产摊余成本、账面价值和公允价值是相同的即都是3060万元，3060万元的摊余成本是确认2012年投资收益的期初摊余成本。
2012年12月31日在确认资产减值损失转回之前首先应按照实际利率法确认投资收益， 2011年12月31日应确认的投资收益=期初摊余成本×实际利率=3060×4%=122.4（万元）
账务处理为：
借：银行存款
150
贷：投资收益
122.4
可供出售金融资产—利息调整 27.6
对于已确认减值损失的可供出售债权工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。确认资产减值损失转回之前，账面价值和摊余成本=3060-27.6=
3032.4万元，所以公允价值变动=3040-3032.4=7.6（万元），应转回的资产减值损失为7.6万元，转回减值损失之后账面价值为3040万元。减值损失转回影响摊余成本，减值损失转回之后的摊余成本也为3040万元〔3133.8-24.65-25.63-27.6-（23.52-7.6）〕。
账务处理为：
借：可供出售金融资产—公允价值变动 7.6
贷：资产减值损失 7.6
2013年2月4日出售该可供出售金融资产时，该资产的账面价值应为3040万元，是通过“可供出售金融资产—成本”的借方3000万元，“可供出售金融资产—公允价值变动”的贷方15.92万元（9.15+14.37-7.6），“可供出售金融资产-利息调整”借方55.92万元（133.8-24.65-25.63-27.6）共同反映的。出售所得价款与出售的可供出售金融资产账面价值的差额作为投资收益处理，与出售的可供出售金融资产相关的直接计入资本公积的利得或损失，应一并转出计入投资收益。
2013年2月4日出售的账务处理为：
借：银行存款 3010
可供出售金融资产—公允价值变动 15.92
投资收益 30
贷：可供出售金融资产—成本 3000
可供出售金融资产—利息调整 55.92
案例中2010年12月31日确认的资本公积9.15万元已经在2011年12月31日确认资产减值时计入了资产减值损失，因此出售时无余额，所以无需处理。
参考文献：
账面价值和公允价值范文第4篇
关键词：非货币性资产交换；存货；对外交换价值
《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》是在原会计准则《非货币易》的基础上修订而成的。其最大的变化是引入了商业实质的概念，并且在符合规定条件的情况下可以以公允价值为基础计量换入资产的入账价值。由于存货的计量比较特殊，对于一般纳税人来说，存货的公允价值是不包含增值税的，而存货对外交换其实际价值又是包含增值税的，由此，则产生了一系列计量和会计处理上的误区。
一、以公允价值为基础计量的会计处理
非货币性资产交换具有商业实质且换入或换出资产的公允价值能够可靠计量的，应当以公允价值为基础来计量换入资产的入账价值。一般情况下，换入资产的入账价值为：
换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+应支付的相关税费+（-）支付（收到）的补价
如有确凿证据，表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更可靠。上述公式应采用换入资产的公允价值来计量。但涉及存货时，由于存货附带增值税的特殊性，其计量和会计处理又有着特殊性。
（一）单项资产交换涉及存货的会计处理
如非货币性资产交换涉及存货的，应注意两个问题：一是换出存货的对外交换价值应是公允价值（本文所指存货的公允价值均不含增值税）加上应交的增值税销项税额，企业应以其存货的对外交换价值与对方的资产进行交换，从而决定是否支付补价，应支付多少补价，而不是单纯以换出存货的公允价值和对方资产的公允价值来决定补价的多少，否则会造成存货价值低估；二是换入存货的入账价值应在上述基础上扣除单独入账的增值税进项税额，公式为：
换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+应支付的相关税费+（-）支付（收到）的补价-单独入账的增值税进项税额
例：A公司以其库存商品与B公司的固定资产相交换，该商品成本80万元，公允价值100万元，税率17%，计税价格等于公允价值。假如固定资产的原始价值为150万元，已提折旧50万元，公允价值为110万元，A公司另发生0.1万元的相关费用。A公司换入的固定资产作为固定资产管理，B公司换入的商品作为原材料管理。A、B公司均为增值税一般纳税人。
分析：由于上述交换属于不同类型的资产相交换，交换后对换入企业的特定价值显著不同，因此该交换具有商业实质。A公司换出资产为存货，该资产的对外交换价值为100万元加上增值税销项税额17万元，共计117万元。而B公司换出资产的公允价值为110万元，因此B公司应支付给A公司7万元的补价。
A公司的账务处理如下：
换入资产的入账价值=换出资产的公允价值100+应支付的相关税金和费用17.1-收到的补价7=110.1（万元）
借：固定资产1101000
银行存款70000
贷：主营业务收入1000000
应交税费——应交增值税（销项税额）170000
银行存款1000
借：主营业务成本800000
贷：库存商品800000
B公司的账务处理如下：
换入资产的入账价值=换出资产的公允价值110+应支付的相关税费0+支付的补价7-单独入账的增值税进项税额17=100（万元）
借：固定资产清理1000000
累计折旧500000
贷：固定资产1500000
借：原材料1000000
应交税费——应交增值税（进项税额）170000
贷：固定资产清理1000000
营业外收入100000
银行存款70000
（二）多项资产交换涉及存货的会计处理
涉及多项资产交换时，也应注意上述的补价确定方法以及换入存货的增值税问题。应先确定换入资产入账价值总额，再将该金额按换入资产的公允价值或原账面价值比例进行分摊，以确定各项换入资产的入账价值。
换入资产入账价值总额=换出资产的公允价值总额+应支付的相关税费+（-）支付（收到）的补价-单独入账的增值税进项税额
如换出资产的公允价值无法可靠确定，应按换入资产的公允价值总额为基础计量。
各项换入资产的入账价值=换入资产的入账价值总额×该资产的公允价值÷换入资产公允价值总额
如果换入资产的公允价值无法可靠确定，应按换入各项资产的原账面价值占账面价值总额的比例进行分摊。
例：甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。2007年7月，甲公司以厂房、设备和库存商品交换乙公司的办公楼、小汽车和大汽车。各项资产的账面价值和公允价值如下（万元）：
由于甲公司的换出资产中包含有存货，其对外交换价值为1509.5万元，乙公司资产的对外交换价值为1350万元，因此乙公司支付给甲公司159.5万元的补价，甲公司收到的资产全部做固定资产管理，乙公司收到的库存商品作存货管理，其余做固定资产管理。（假定不考虑增值税以外的其他税金）。
1.判断是否属于非货币资产交换：
159.5/1450=11%<25%
属于非货币性资产交换
2.甲公司：
（1）换出资产公允价值总额=1450（万元）
换入资产公允价值总额=1350（万元）
（2）换入资产入帐价值总额=换出资产公允价值总额-收到的补价+应支付的税金=1450-159.5+59.5=1350（万元）
（3）确定换入各项资产入账价值：
办公楼：1350×1100÷1350=1100（万元）
小汽车：1350×100÷1350=100（万元）
大汽车：1350×150÷1350=150（万元）
（4）账务处理
借：固定资产清理13200000
累计折旧7800000
贷：固定资产21000000
借:固定资产——办公楼11000000
——小汽车1000000
——大汽车1500000
银行存款1595000
营业外支出2200000
贷：固定资产清理13200000
主营业务收入3500000
应交税费——应交增值税（销项税额）595000
借：主营业务成本3000000
贷：库存商品3000000
3.乙公司：
（1）换出资产公允价值总额=1350（万元）
换入资产公允价值总额=1450（万元）
（2）换入资产入帐价值总额
=换出资产公允价值＋支付的补价－进项税额
=1350＋159.5－59.5=1450（万元）
（3）确定换入各项资产入账价值：
厂房：1450×1000÷1450=1000（万元）
设备：1450×100÷1450=100（万元）
商品：1450×350÷1450=350（万元）
（4）账务处理
借：固定资产清理12300000
累计折旧13700000
贷：固定资产26000000
借：固定资产——厂房10000000
——设备1000000
原材料3500000
应交税费——应交增值税（进项税额）595000
贷：固定资产清理12300000
银行存款1595000
营业外收入1200000
从上例中可以看出，如果非货币性资产交换过程中没有发生相关费用，那么各项资产的入账价值即为该项资产的公允价值，因此在实务操作中，只需要将发生的相关费用按照换入资产的公允价值（或原账面价值）比例进行分摊，分别计入各项资产的入账价值即可。
二、以账面价值为基础计量的会计处理
当交换不具有商业实质，或换入、换出资产的公允价值均不能可靠计量时，不能采用公允价值计量换入资产的入
账价值，应以换出资产的账面价值为基础计量换入资产的入账价值。
换入资产入账价值=换出资产账面价值+（-）支付（收到）的补价+应支付的相关税费-单独入账的增值税进项税额
由于不采用公允价值，因此换出资产按账面价值结转，不涉及损益核算，增值税按视同销售处理。
例：A公司以一辆小汽车和库存商品换取B公司一辆小型中巴和库存原材料，A公司小汽车的账面价值为30万元，库存商品账面价值为8万元，计税价格为10万元，B公司小型中巴账面价值为20万元，库存原材料账面价值16万元，计税价格20万元，假定交换不具有商业实质，B公司支付给A公司补价2万元（增值税税率为17％）
（一）A公司的账务处理如下：
1.换入资产账面价值＝360000
换出资产账面价值＝380000
2.换入资产总成本＝换出资产账面价值－收到的补价＋支付的税费－单独入账的增值税进项税额＝38－2＋1.7－3.4＝34.3（万元）
3.各项资产入账价值：
中巴：34.3×20÷36＝19.06（万元）
材料：34.3×16÷36＝15.24（万元）
借：固定资产——小型中巴190600
原材料152400
应交税费——应交增值税（进项税额）34000
银行存款20000
贷：固定资产清理300000
库存商品80000
应交税费——应交增值税（销项税额）17000
（二）B公司的账务处理如下：
1.换入资产账面价值＝38万
换出资产账面价值＝36万
2.换入资产总成本＝换出资产账面价＋支付的补价＋支付的税费－单独入账的增值税进项税额＝36＋2＋3.4－1.7＝39.7（万元）
3.各项资产入账价值：
小汽车：39.7×30÷38＝31.34（万元）
商品：39.7×8÷38＝8.36（万元）
借：固定资产——小汽车313400
库存商品83600
应交税费——应交增值税（进项税额）17000
贷：固定资产清理200000
库存商品160000
账面价值和公允价值范文第5篇
根据《企业会计准则第21号――租赁》第18条的规定，在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为长期应收款的入账价值，同时记录未担保余值；将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益。用公式表示为：
未实现融资收益＝(最低租赁收款额＋初始直接费用＋未担保余值)－(最低租赁收款额的现值＋初始直接费用的现值＋未担保余值的现值)
由于初始直接费用是在租赁谈判和签订租赁协议的过程中发生的，其现值等于发生额，因此上面的公式可以变形为：
未实现融资收益＝(最低租赁收款额＋未担保余值)－(最低租赁收款额的现值＋未担保余值的现值) (公式1)
另一方面，根据应用指南的规定：租赁开始日。出租人应按最低租赁收款额与初始直接费用之和借记“长期应收款”，按未担保余值，借记“未担保余值”，按融资租赁资产的公允价值，贷记“融资租赁资产”，按融资租赁资产的公允价与账面价值的差额，借记“营业外支出”或贷记“营业外收入”，按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等，差额贷记“未实现融资收益”。相关会计分录为：
借：长期应收款
未担保余值
贷：融资租赁资产
银行存款
未实现融资收益
根据“有借必有贷，借贷必相等”可以得出以下公式：
未实现融资收益＝(最低租赁收款额＋初始直接费用＋未担保余值－(租赁资产公允价值＋初始直接费用)＝(最低租赁收款额＋未担保余值)－租赁资产公允价值
(公式2)
对比公式1，发现两个公式减号后面的表述有差异。由于出租人在租赁开始日对租赁分类时要计算租赁内含利率，这个利率会使等式“最低租赁收款额的现值＋未担保余值的现值=租赁资产公允价值＋初始直接费用”成立，将其代入公式l得：
未实现融资收益＝(最低租赁收款额＋未担保余值)－(租赁资产公允价值＋初始直接费用)
(公式3)
对比公式2和公式3，可看出两个公式是矛盾的，相差一项初始直接费用。比较准则中的表述和指南中的分录，笔者认为指南中的表述即公式2是正确的，否则按照准则先计算出未实现融资收益再编制会计分录会导致借贷不平衡的严重错误，因此建议将未实现融资收益的差额确定为：最低租赁收款额、未担保余值之和与租赁资产公允价值之间的差额。
二、融资租赁资产转出处理的分析及改进
新准则中没有直接对融资租赁资产的转出做出规定，而应用指南中多次提到：在租赁开始日，出租人应按融资租赁资产的公允价值，贷记“融资租赁资产”，按融资租赁资产的公允价与账面价值的差额，借记“营业外支出”或贷记“营业外收入”。笔者认为，按照融资租赁资产的公允价值贷记“融资租赁资产”并不合理，而应该按照账面价值进行结转。
[例1]某租赁公司将一台大型设备以融资租赁方式租赁给B企业。双方签订的合同约定，该设备租赁期4年，每年租金100万，该设备租赁期届满时的公允价值为50万，B企业担保20万，B企业的母公司担保20万，担保公司担保5万，租赁公司发生初始费用10万，租赁开始日租赁资产的公允价值300万元，账面价值为320万。
本例中最低租赁收款额为445万元[(100×4＋20＋20)＋51]；未担保余值为5万元(50－20－20－5)；租赁资产公允价与账面价值之差为－20万元(300－320)，即应确认为损失。
根据应用指南，该租赁公司在租赁开始日会计分录为：
借：长期应收款 4550000
未担保余值
50000
营业外支出
200000
贷：融资租赁资产
3000000
银行存款
100000
未实现融资收益
1700000
[例2]将上例中的账面价值改为270万元，其他资料不变，则租赁公司的账务处理变成：
借：长期应收款 4550000
未担保余值
50000
贷：融资租赁资产
3000000
银行存款
1001300
未实现融资收益
1200000
营业外收入
300000
通过举例可以发现，指南中按照公允价值转出融资租赁资产存在以下问题：第一，融资租赁资产在租出以后会有余额(例1的余额为20万元(320－300)，例2的余额则为-30万元(270－300))，既然资产已经租出，出租人相关的风险和报酬也已经转移给承租人，在自己的账面上却还留有余额，显然是不合理的，例2出现了资产贷方余额更显得不合理。第二，比较两个例题，发现未实现融资收益会随着融资租赁资产账面价值的变动而有所不同。融资租赁中未实现融资收益相当于出租人向承租人提供贷款收取的利息，在金额上主要受最低租赁收款额、未担保余值和资产的公允价值影响，而不应取决于账面价值的高低。在以后的会计期间，随着每期租金的收回，出租人将未实现融资收益分配记入租赁收入，而租赁收入与资产转让损益(融资租赁资产公允价值与账面价值之差)是两种不同性质的损益，从这一角度考虑也不应把账面价值对损益的影响记入未实现融资收益。
若按照账面价值结转“融资租赁金融资产”，对例1的处理为：
借：长期应收款 4550000
未担保余值
50000
营业外支出
200000
贷：融资租赁资产
3200000
银行存款
100000
未实现融资收益
1500000
对例2的处理为：
借：长期应收款 4550000
未担保余值
50000
贷：融资租赁资产
2700000
银行存款
100000
未实现融资收益
1500000
营业外收入
300000
这样的处理，不管账面价值如何变化，资产租出后账面价值都结为零，未实现融资收益的金额也保持不变，始终等于最低租赁收款额、未担保余值之和与租赁资产公允价值之间的差额。
三、融资租赁中出租人初始直接费用的分析及改进