新审计准则

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新审计准则范文第1篇

新准则第1631号，即《中国注册会计师审计准则第1631号――财务报表审计中对环境事项的考虑》，是由中国注册会计师协会在借鉴《国际审计实务公告第1010号――财务报表审计中对环境事项的考虑》基础上拟定的。该准则2006年2月经财政部统一颁发，预定于2007年1月1日正式实施。

一、新审计准则第1631号的制定背景

第1631号审计准则规范了注册会计师在了解被审计单位及环境、评估重大错报环境风险时，针对环境事项应采取的风险评估程序，以及针对环境事项导致的重大错报环境风险所实施的审计程序。新准则主要基于环境事项已成为导致财务报表重大错报环境风险的主要因素，投资人和社会公众环境保护意识的提高，以及拓宽审计领域、加快与国际审计准则趋同发展的需要等背景而制定的。

(一)环境事项已成为导致财务报表重大错报环境风险的主要因素

对环境事项的恰当确认、计量、列报与披露是被审计单位管理层的责任。如果企业在生产经营活动中破坏了环境，按照相关环境法律法规，企业将受到处罚，发生巨额赔偿费，承担巨大的负债和或有负债。企业的财务状况和经营成果将受到严重影响，甚至无法持续经营从而进行破产清算。目前我国的环境保护法规日趋完善，环境保护法律监督体系基本建立起来，环境事项对企业生产经营的影响更加重要，它已成为导致财务报表重大错报环境风险的主要因素。因此，注册会计师在财务报表审计中应当考虑可能导致财务报表重大错报风险的环境事项，急需制定专门的准则加以规范。

(二)投资人和社会公众环境保护意识的提高

企业管理当局是企业环境责任的承担者。企业潜在的投资人在选择投资方向时，会关注未来被投资企业的业绩和持续经营能力是否会受到环境风险的影响，当前的投资人也不希望企业遭遇环境风险，使其投入的资本金不仅无法实现增值，而且被用于支付罚款。无论潜在的投资人还是现实的投资人均期望企业管理当局履行环境保护的责任。社会公众要求企业生产无公害、环保产品。伴随环境保护意识的提高，投资人和社会公众要求企业管理当局说明环境保护责任的履行情况，在财务报表中披露与环境活动相关的信息，希望了解环境风险的严重性，而企业会计报表提供信息的公允与否，有赖注册会计师通过审计加以鉴证。因此，迫切需要出台考虑环境的审计准则，规范注册会计师的审计行为。

(三)拓宽审计领域与加快国际趋同进程的需要

我国已经加入WTO，但国际上对环境标准的要求较高，环保措施不达标有可能影响我国企业的对外贸易。企业管理当局希望注册会计师能够对企业履行的环境责任加以鉴证，给予肯定，并对未能履行或部分履行的环境责任提出改进建议。在三种审计形式中，内部审计由于缺乏独立性以及其审计结果不具有鉴证作用等原因，很难担当此任。目前我国针对环境责任的审计，主要由国家审计部门执行，而审计的内容主要局限于与财政拨款相关的环境资金的拨入与支出方面。因此，企业管理当局更希望由独立性较强的注册会计师来承担针对环境责任的审计。新准则的出台，有助于拓宽注册会计师的审计领域，奠定从事环境审计的基础。《国际审计实务公告第1010号――财务报表审计中对环境事项的考虑》对注册会计师在财务报表审计中如何考虑环境事项作出了新的规定，值得我们借鉴。制定考虑环境事项的新准则既是拓宽审计领域，也是加快与国际审计准则趋同发展的需要。

二、对环境事项实施现代风险导向审计的核心内容

(一)考虑环境事项构建审计风险模型

现代风险导向审计将因企业战略风险和经营风险引发的重大错报风险作为审计风险的一个重要风险要素进行评估，是评估审计风险理念、范围的拓展，是传统风险导向审计的继承与发展。在该理论的指导下，国际会计师联合会下属的国际审计和鉴证准则委员会(IAASB)了一系列新的审计风险准则，借鉴国际审计风险准则可将我国针对环境事项的审计风险模型构建为：审计风险=重大错报环境风险×检查风险。如果将目前审计执业界普遍使用的审计风险模型(审计风险=固有风险×控制风险×检查风险)称之为传统风险导向审计模型，则新构建的模型可称之为现代风险导向审计模型。传统审计风险模型是依据现行注册会计师审计准则提出的。现代风险导向审计模型在传统审计风险模型的基础上进行了改进，提出了重大错报环境风险的概念，不仅形式上有所简化，而且扩大了审计风险的内涵和外延。其中重大错报环境风险包括两个层次：一是财务报表整体层次；二是认定层次。

财务报表整体层次的重大错报环境风险是财务报表整体受环境事项的影响而产生重大错报风险的可能性。运用新审计风险模型评估财务报表重大错报环境风险，其主要的改进在于不仅包括传统意义上的固有风险和控制风险，还引入了战略风险管理的理念，对风险的认识上升到新的高度。认定层次的重大错报环境风险是由于与交易类别、账户余额、列报等认定层次相关的环境事项的性质和复杂程度而导致的重大错报风险。就两个层次而言，报表整体层次重大错报风险的存在往往意味着对财务报表的整体否定，因此，新风险模型更加注重企业面临的宏观环境、行业环境风险、环境保护要求以及经营战略，以企业战略风险和经营风险为起点识别和评价重大错报环境风险。

(二)对环境事项实施现代风险导向审计的业务流程

对环境事项构建现代审计风险模型是应用现代风险导向审计理论指导审计实务的重要手段。在审计实践中，运用现代风险导向审计模型，针对环境事项实施审计程序较之于传统意义上的风险导向审计模型的可操作性和效果都将增强。

对环境事项实施的风险导向审计业务流程可区分为总体审计业务流程和具体审计业务流程，其中具体业务流程包括检查记录和文件，检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析性程序。总体审计业务流程主要包括风险评估程序、总体应对策略和进一步审计程序。

新的审计业务流程要求注册会计师针对财务报表整体层次和认定层次分别制订对环境事项的总体应对策略和进一步审计程序。总体应对策略对拟实施的进一步审计程序具有方向性指导作用。注册会计师根据财务报表整体层次的重大错报环境风险制订总体应对策略，在总体应对策略的指导下制订和实施针对认定层次重大错报环境风险的进一步审计程序。进一步审计程序又可分为

控制测试和实质性程序两个步骤，其中，控制测试是针对被审计单位内部控制在防止、发现和纠正认定层次重大错报环境风险方面的有效性而实施的测试。而实质性程序旨在发现认定层次的重大错报环境风险，进而降低针对环境事项的检查风险至可接受水平。

可见，注册会计师对环境事项所实施的风险导向审计业务流程是通过风险评估程序，首先识别出财务报表整体层次和认定层次的错报环境风险，进而应考虑已识别的环境风险是否属于重大错报环境风险，以计划总体应对策略和进一步审计程序，最终实现合理保证财务报表不存在重大错报环境事项的审计目标。

三、考虑环境事项的业务流程在财务报表审计中的运用

注册会计师将考虑环境事项的现代风险导向审计运用于财务报表审计中，应当在实施总体审计业务流程的三大程序(即风险评估程序、总体应对策略和进一步审计程序)时分别考虑下列不同的环境事项。

(一)在风险评估程序中考虑环境事项

首先，关注产生重大影响的环境保护问题及相关法规。如被审计单位的产品或生产过程中使用的原材料、工艺及设备等是否属于法律法规强制要求淘汰之列；是否存在与遵守环境法律法规相关的未决诉讼等；其次，关注存在重大环境风险的行业是否存在因环境事项导致负债和或有负债的可能性；关注存在引发重大环境风险的事项，如拥有被原使用者或所有者污染的场地，存在可能造成地下水和地表水及空气污染的业务等。此外，注册会计师还应了解与环境事项相关的内部控制。

运用上述风险评估程序收集的信息，注册会计师应从报表和认定两个层次识别与评估重大错报环境风险。

在评估与财务报表层次相关的环境风险时，应关注被审计单位是否存在违反环境法律法规的风险；在评估与认定层次相关的环境风险时，应关注账户余额所依据的与环境事项相关的会计估计的复杂程度以及账户余额受与环境事项相关的非常规交易的影响程度。

(二)对报表层次采取总体应对策略时考虑环境事项

由于财务报表层次的重大错报环境风险很可能源于与环境事项相关的控制环境存在不足，而薄弱的控制环境带来的风险通常对财务报表整体产生广泛影响，对此注册会计师应当采取总体应对措施。针对财务报表层次的重大错报环境风险的识别与评估可采取以下总体应对措施：向项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持职业怀疑态度的必要性；分派对环境事项富有经验的注册会计师，或利用环境专家的工作；提供更多的督导；对拟实施审计程序的性质、时间和范围做出总体修定。

(三)对认定层次实施进一步审计程序时考虑环境事项

注册会计师应当利用执行上述风险评估程序所获取的信息，作为支持环境风险评估结果的审计证据，并根据环境风险评估结果，确定下列控制测试和实质性程序的性质、时间和范围。

1．测试与环境事项相关的内部控制

注册会计师在执行测试内部控制程序时，首先，应明确被审计单位管理层的责任与审计责任的区别。内部控制的设计和执行是管理层的责任；审计的责任是指注册会计师通过了解和测试被审计单位的内部控制应当考虑与环境事项相关的内部控制是否有效。其次，根据职业判断，只有注册会计师认为环境事项可能对财务报表产生重大影响时，才有必要测试与环境事项相关的内部控制。第三，注册会计师应从内部控制的环境、风险评估过程、信息系统与沟通、控制活动、对控制的监督等方面对与环境事项相关的内部控制实施测试程序。

2．针对环境事项实施实质性程序

注册会计师针对环境事项实施的实质性程序主要包括：检查与环境事项相关的文件或记录；利用环境专家、环境审计、内部审计的工作；执行分析程序；检查与环境事项相关的财务报表项目。检查被审计单位因环境事项做出的会计估计；检查报表中环境事项列报的适当性；询问管理层和负责环境事项的关键管理人员并获取管理层关于环境事项的书面声明。

新审计准则范文第2篇

审计模式是一定审计环境下并与之相适应的审计目标、审计计划、审计准则、审计管理体制和审计机构设置等共同组成的完整体系。审计作为一种技术手段，随着社会经济环境的变化和审计执行者对审计活动本质的逐步加深，依次经历了账项导向审计模式、制度导向审计模式和风险导向模式这三种模式。

制度导向审计又称内控导向审计。随着股份有限公司的不断出现，社会公众更多关注的是财务报表的公允性、真实性。基于这样的前提，产生了以评价企业内部控制为基础，然后确定实质性测试的性质、时间和范围，并依此收集审计证据、形成审计意见的制度导向审计模式。

制度导向审计模式的重点明确，把企业内控制度及其执行情况作为主要的审计对象，极大地提高了审计抽样质量。可以说，制度导向审计在保证审计结论具有一定可靠水平的前提下提高了审计工作效率，降低了审计成本，并能够有效地帮助企业改善经营管理。

风险导向审计模式要求审计人员的审计思维要跳出账簿，跳出内部控制。风险导向审计模式最显著的特点是，它立足于对审计风险进行系统的分析和评价，并以此作为出发点，制定审计策略和与企业状况相适应的多样化审计计划，将风险考虑贯穿于整个审计过程。

二、新旧审计准则体系的审计模式的区别

（一）审计风险模型不同

旧审计准则体系的审计模式以“审计风险=固有风险×控制风险×检查风险”为审计风险模型。

新审计准则体系的审计模式以“审计风险=重大错报风险×检查风险”为审计风险模型。现代审计风险模型在传统审计风险模型的基础上进行了改进，形式上有所简化。会计报表整体层次风险主要指战略风险和经营风险，把战略风险和经营风险融入现代审计模型，可建立一个更全面的审计风险分析框架。

（二）对注册会计师的要求不同

旧审计准则体系的审计模式是建立在“无利害关系假设”基础之上的，使得传统风险导向的审计方法不对企业经营风险实施评估程序，对注册会计师的综合素质要求不是很高，使得不懂管理知识、行业知识的注册会计师也可以进行审计工作。

新审计准则体系的审计模式把思想建立在“合理的职业怀疑假设”上，要求注册会计师以质疑的态度评价所获取审计证据的有效性，并密切关注相互矛盾的审计证据以及对文件或管理当局声明的可靠性产生怀疑的审计证据。注册会计师审计的主线始终是对重大错报风险的识别、评估与应对。注册会计师不但要掌握一些常用分析工具，还必须要学习现代管理知识和接受行业的专业知识培训。

（三）审计起点不同

在旧审计准则体系的审计模式中，固有风险是指假定不存在相关内部控制时，某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报的可能性。传统风险导向审计方法通过综合评估固有风险和控制风险以确定实质性测试的范围、时间和程序。

在新审计准则体系的审计模式中，通过综合评估经营控制风险以确定实质性测试的范围、时间和程序，其审计起点为企业的战略系统及其业务流程。这种新模式的优点是将审计的重心前移到风险评估，这将有利于充分识别和评估会计报表重大错报的风险，因此，主要针对风险设计实施控制测试和实质性测试程序。

（四）内部控制要素不同

旧审计准则体系的审计模式下的内部控制是指被审计单位为了保证业务活动的有效进行，保护资产的安全和完整，发现、纠正错误与防止舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。内部控制要素包括控制环境、会计系统和控制程序。

新审计准则体系的审计模式下的内部控制是指被审计单位为了合理保证财务报告的可靠性、经营的效率和效果以及对法律法规的遵循，由治理当局、管理当局和其他人员设计和执行的政策和程序。内部控制的三要素扩充为五要素，即控制环境、被审计单位的风险评估过程、与财务报告相关的信息系统和沟通、控制活动和对控制活动的监督。

（五）风险评估方式不同

旧审计准则体系的审计模式中的风险评估是一种直接的方式，即直接评估重大错报的概率。

新审计准则体系的审计模式是从经营风险评估入手，间接地对审计风险进行评估，因为经营风险越高，审计风险也越大，也就是管理舞弊的可能性越大；并且从经营风险中能更有效地发现财务报表潜在的重大错报。此外，会计政策、会计估计的合理性评估也只有从经营风险入手，才能进行正确的评估。

三、新旧审计体系审计模式比较分析的启示

（一）依据增值服务合理提高审计收费

改良后的风险导向审计模式不仅关注风险，而且对旧的审计模式进行了扩展和延伸。依照改良后风险导向审计的要求会增加事务所的审计成本，但在目前国内各事务所竞争激烈的情况下直接提高审计收费又不可行。解决这种矛盾的途径可以是，在审计过程中根据企业的不同情况调整审计程序，让客户感到他们获得了审计以外的很多增值服务。此举，不仅有助于新审计模式的顺利实施，同时，也保证了注册会计师事务所的执业水准。

（二）提高注册会计师的素质

根据改良后风险导向审计模式的要求，注册会计师应当了解被审计单位及其环境，不仅要具备会计、审计方面的专业知识，还要掌握战略管理、业绩评价、信息系统管理等现代企业管理方面的知识，具备较高的风险分析水平和职业判断能力。在改良后的风险导向审计模式下，注册会计师需要采用复杂系统的认知模式，从而了解、分析客户风险管理过程以及客户控制风险的手段、方法。

（三）完善法律环境及监管手段

从理论上来说，只要当注册会计师认为审计风险达到可接受的低水平，不会导致巨大的审计风险损失，就可以签发审计报告了。这在法律风险较低时很容易产生审计师的道德风险问题。注册会计师执业的规范性取决于法律环境和行业监管是否成熟，一个成熟的法律环境和行业监管环境不仅可以为注册会计师合法执业起到保护作用，还可以起到监督作用。所以，从法律环境和行业监管的改善入手，可以为审计的公正性提供有效地保障。

（四）使用并完善辅助审计的软件

在改良后的风险导向审计模式中分析性复核程序占据非常重要的地位，而辅助审计软件的使用在其中发挥着重要的作用。西方发达国家大量运用分析性复核程序的条件是辅助审计程序的开发和运用，它可以直接对数据库进行加工分析，依据软件模型自行处理数据，使运用分析性复核程序成为节约成本的重要手段。

（五）关注管理舞弊

由于旧的审计模式是由下自上的审计模式，对管理舞弊的关注不到位，而新的审计模式是自上而下的审计模式，所以应当加强对管理舞弊的关注。管理舞弊是指直接由组织管理层实施，突破现有会计规范，蓄意错误呈报、遗漏财务报告中应予披露的内容，或提供虚假会计信息的舞弊行为。管理舞弊的作弊者通常均于事前精心设计，事后极力设法隐瞒，舞弊者的层次越高，越难有效预防与检查。如果发现有管理层越过内部控制或存在大笔不合理交易的情况，且具备舞弊动机时，审计师应采用更严格的审计标准，以减少审计失败。

参考文献：

［1］刘冰.新旧审计风险模型对比[J].《合作经济与科技》，2008，02：84-86.

［2］付明明.不同的审计模式对审计风险的影响[J]. 知识经济， 2008，12 :55-55.

［3］李梦玉、赵夏. 现在审计风险模型的优势及应用中的问题[J].会计之友，2009，01：34-35.

［4］李娜.传统风险导向审计与现代风险导向审计的比较分析[J].金融财经，2009，02:139-139.

新审计准则范文第3篇

【关键词】CSA1312；审计目标；注册会计师；风险

2008年12月11日，国际审计准则理事会（IAASB）在布鲁塞尔召开会议，批准了最后3个明晰化项目准则，标志着明晰化项目的全部完成。近年来，国内外的经济发生了很大的变化，在我国审计实务中出现了一些新的需要解决的问题。为了适应这些新变化，实现与国际审计准则的趋同，中注协于2010年11月1日出台了新修订的37项审计准则，且定于2012年1月1日起执行。修订后的准则（以下简称：新准则）比原准则结构更加清晰、语言更简练易懂、适用范围更广、更注重以风险为导向、强调对舞弊的审计责任、更注重与治理层的沟通、对小企业的审计规范更加细化。

一、结构更加清晰

新准则充分借鉴了国际审计与鉴证准则理事会明晰化项目的成果，一般都包括以下五章：“总则”、“定义”、“目标”、“要求”、“附则”。一是“总则”，包括准则的制定目的、适用范围、规范内容、本准则与其他准则的关系等；二是“定义”，解释准则中包含的术语；三是“目标”，明确界定注册会计师执行本准则应实现的目标；四是“要求”，规定注册会计师为实现新准则目标应遵守的要求，即注册会计师在相关业务环境下应当实施的所有必要程序；五是“附则”，说明准则的施行日期。

CSA1312号也不例外。原CSA1312号也是五章，但内容有很大不同，分别为总则、函证决策、询证函的设计、函证的实施与评价、附则，总共有二十八条，比新准则多四条。新准则这些体例结构和内容安排充分体现了结构简明、层次清晰、风格统一这些立法语言表述特点。

二、修订了本准则的制定目的和适用范围

新旧CSA1312号准则都提到了准则的制定目的。新CSA1312号准则的第一条从原来24个字改为88个字，更加明确指明了制定目的，说明对函证的理解更为准确了，体现了目标导向的准则制定原则，是国际趋同的表现。

从适用范围来看，原CSA1312号只是在第二条中简单地说“本准则适用于注册会计师执行财务报表审计业务”，比较概括。与《国际审计准则505号（以下简称：ISA505）——外部函证》趋同，新CSA1312号第二条特别说明了不适用的情况，降低了审计风险，更加严谨，清晰界定注册会计师的审计责任。不但有利于监管机构或者司法部门准确认定注册会计师的审计工作是否符合审计准则的规定，而且，有利于注册会计师准确预期自己的行为是否符合审计准则的规定，并在审计过程中根据自己的预期随时调整审计工作。

三、增加了实施函证程序以获取审计证据的重要性和实施函证的目标

鉴于通过函证程序获取的审计证据比被审计单位内部产生的审计证据更可靠，新审计准则强调函证程序的重要性，明确要求注册会计师在特定情况下，应当考虑实施函证，以获取更多的相互印证的信息。新CSA1312号强调实施积极式函证程序的必要性。该准则明确规定，如果注册会计师认为取得积极式询证函回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序，则替代程序不能提供所需要的审计证据。如果未获取回函，注册会计师应当确定其对审计工作和审计意见的影响。具体如下：

新CSA1312号第四条从四个方面分别明确了实施函证程序以获取审计证据的重要性：

1.《中国注册会计师审计准则第1231号——针对评估的重大错报风险采取的应对措施》规定，注册会计师应当针对评估的财务报表层次重大错报风险，设计和实施总体应对措施，针对评估的认定层次的重大错报风险，设计和实施进一步审计程序，包括审计程序的性质、时间安排和范围；无论评估的重大错报风险结果如何，注册会计师都应当针对所有重大类别的交易、账户余额和披露，设计和实施实质性程序；注册会计师应当考虑是否将函证程序用作实质性程序。

2.《中国注册会计师审计准则第1231号——针对评估的重大错报风险采取的应对措施》规定，评估的风险越高，需要获取越有说服力的审计证据。为此，注册会计师可以增加审计证据的数量或者获取更相关、更可靠的审计证据，或将两种方式结合使用。例如，注册会计师更加重视直接从第三方获取审计证据，或从不同的独立来源获取相互印证的审计证据。实施函证程序，可以帮助注册会计师获取可靠性高的审计证据，以应对由于舞弊或错误导致的特别风险。

3.《中国注册会计师审计准则第1141号——财务报表审计中与舞弊相关的责任》规定，针对由于舞弊导致的认定层次的重大错报风险，注册会计师应当考虑实施函证程序以获取更多的相互印证的信息。

4.《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》规定，通过函证等方式从独立来源获取的相互印证的信息，可以提高注册会计师从会计记录或管理层书面声明中获取的审计证据的保证水平。

关于函证目标，第十条“在使用函证程序时，注册会计师的目标是，设计和实施函证程序，以获取相关、可靠的审计证据。”

四、定义的提出更加明确

新审计准则范文第4篇

一、问题的提出

2006年2月15日我国出台的新审计准则已于2007年1月正式实行。独立性是审计的灵魂和本质特征、是审计职业生存和发展的基石。1989年杰里·D·沙利文在《蒙哥马利审计学》一书中指出“任何一个公正会计师，无论其能力如何，只要丧失了独立性，那么他对财务报表的意见，对那些将倾听其意见的人们——无论是客户还是信贷提供人、投资者和政府机构——其价值都将甚微”。独立性在审计中的重要性是不容置疑的，新准则处处体现着“独立性”，要求注册会计师在执业过程中务必“客观、公正、独立”。

但是，如果注册会计师的审计独立性得不到维护，注册会计师协会的地位得不到明确以及相关的保护机制无法有效运作，新准则就难以发挥其应有的作用。本文将从审计独立性角度对新审计准则执行问题加以探讨，希望对新准则的有效实施提供有益的帮助。

二、新审计准则有效执行的若干建议

（一）提高审计独立性

注册会计师的审计独立性是否得到提高与维护是新审计准则能否有效执行的关键。注册会计师审计独立性受自身利益和政府介入角色错位的威胁，要剥离利益对独立性的弱化，关键在于转变审计委托模式，构建审计付费新模式。要想政府介入与独立性成正向关系发展，重要的是政府角色的重新定位。

1.构建审计付费新模式

目前我国的审计委托模式实际上是由管理当局委托会计师事务所来审查自己，并支付审计费用。在这种委托模式下，管理当局的权力很大，当注册会计师与管理当局发生冲突时，管理当局对注册会计师最大的威胁就是提出变更审计人员。国外采用的在上市公司中建立审计委员会，在缓解管理当局对注册会计师的压力、提高审计独立性方面将会发挥重大的作用。针对我国现有委托模式暴露的弊端，借鉴国外的审计委托模式，转变现行审计委托模式成为当务之急。可以公司董事(主要是外部董事)定期轮换的形式组成的审计委员会来承担聘请会计师事务所、支付审计费用等职责，并作为审计人员与管理当局之间的纽带与会计师事务所讨论审计范围、直接交换审计意见及探讨重大审计问题，对变更事务所等重大情形必须经审计委员会讨论通过，以减少管理当局对事务所施加压力的“权力来源”。

转变审计委托模式后，源于管理当局的压力相对减小，但要从实质上削弱这种权利经济压力，还需构建审计付费新模式。即注册会计师的审计费用支付者应采用多元化模式，改变原有的由客户管理当局支付审计费用的单一模式。只有这样才能使注册会计师获得经济上的相对独立，避免注册会计师潜意识的或无法抗拒的站在管理当局的一边。首先，国家作为审计报告最大的使用者，应从其征收的所得税中拿出一部分设立审计基金，作为国有银行和政府部门使用审计信息的费用。其次，广大投资者作为审计报告的直接受益者，应该按照投资者从股票市场上获得的投资收益与受益于其利用已审的会计报表信息获得收益的一定比例支付审计费用。广大投资者的付费可以以证监会为支付中介。最后，会计报表经过审计后，有利于提升广大投资者的信心，有利于上市公司的发展，因此，上市公司必须自己承担主要的审计费用。为避免管理当局利用支付审计费用威胁注册会计师的审计独立性，管理当局不应该直接支付审计费用，而应该通过财政部门间接支付。财政部门可以通过评估注册会计师审计的质量来确定审计费用支付的金额，这样就可以剥离注册会计师与客户的经济利益依附关系。

2.转变政府介入角色

由于政府与企业，特别是国有企业（很多被包装上市）的利害关系并未从实质上分清，政府容易为企业“求情”。作为监管者的政府反而成了企业的庇护者，大大损害了注册会计师的独立性。在注册会计师审计的过程中，政府应该是一台“监控器”，监管着注册会计师的审计行为是否严格贯彻执行了审计准则，是否有违规、违法、舞弊等情形。在审计结束形成审计报告时，政府是一台“鉴证器”，应以注册会计师的审计为基础，对出具标准无保留意见审计报告的财务报表进行抽查鉴定；对出具非标准审计报告的财务报表进一步追查，若确属舞弊行为，应依照《会计法》的相关规定给予相应的处罚。只有把握好这两个过程、两个角色，政府的介入才能有助于审计独立性的提高，这是新审计准则能否有效执行的关键。

（二）发挥注册会计师协会的保护功能

1.加大宣传力度

注册会计师协会应该向社会加大宣传工作，使社会公众充分了解注册会计师审计行业，减少因对注册会计师审计不理解而把一切职责归咎于注册会计师或事务所的现象。比如，定期举行注册会计师审计讲座，解析注册会计师审计与政府审计的区别，明确注册会计师在整个审计过程中应有的职责，讲解会计审计专业术语，特别是新审计准则引入的许多新的专业名词，例如：职业怀疑态度、舞弊审计三角理念等。

2.加强自身建设

中国注册会计师协会要加强自我整顿，做注册会计师名副其实的“父母官”。中注协要加强对会员特别是股东的素质教育，增强其社会荣辱观。同时，注册会计师协应该从半官方组织转变为民间自律性组织。

3.建立广泛的司法介入机制

注册会计师协会要加强与司法界的联系与沟通，建立起广泛的司法介入机制，这样才能真正有助于行业协会的监管从行政性向自律性转变。要与司法部门沟通，形成共识，在进一步完善注册会计师行业相关法律制度的同时建立与注册会计师监管相配套、与司法界的相关法律相对应的法律、法规及诉讼机制，从而使注册会计师的权利与义务相制衡，以合理认定注册会计师的法律责任。司法界受理审计案件的执行者中必须有懂得会计审计专业知识的人员。（三）建立有效保护注册会计师的利益机制

在优化审计委托模式、付费模式，转变政府角色等措施有效运作后，一个有效的保护机制将随即建立。这个保护机制需要政府部门（财政部门、证监会、税务部门、政府审计）、工商部门、金融部门、司法部门、信息管理部门以及注册会计师协会的参与。这些部门都应该以遵守法律法规为执业前提，以注册会计师的审计为基础，对注册会计师行业进行监督管理，保护注册会计师的合法权益。

以下笔者就注册会计师利益保护机制运用模型进行说明。（如图1）

（1）由企业审计委员会（审计委员会要与注册会计师、财政部、证监会协定审计费用）委托事务所审计，提供注册会计师审计所需的资料。

（2）注册会计师按新审计准则对企业进行审计，审计过程中必须保持独立、客观、公正；政府等监管部门行使“监控器”的职能，督促注册会计师依法执业；各监管部门还应相互监督，以免某些部门因地方性利益而或者越位监管。

（3）事务所把了解到的企业基本情况和审计结果、企业是否欲变更事务所等报送信息管理部门，由他们为企业建立诚信档案。

（4）信息管理部门把事务所、注册会计师协会报送的企业基本情况和注册会计师的审计结果及其他情况上交给政府等部门，并把政府等部门下达的是否进一步追查的命令传达给事务所。

（5）注册会计师（事务所）把审计结果等资料送交注册会计师协会备案，或作为日后诉讼的证据。

（6）注册会计师协会为注册会计师审计提供咨询与服务，并根据其执业情况（是否按审计准则开展业务、是否坚持独立客观公正原则）建立信誉、品牌档案。

（7）信息管理部门把政府等部门下达的命令传达给注册会计师协会，由注册会计师协会进一步协助、指导注册会计师抽查或追查。

（8）注册会计师协会作为“私”的代表对政府等部门进行制约监督，参与政府决策、维护协会成员利益；同时作为“公”的代表，协助政府对其成员进行管理。

（9）政府等部门行使“鉴证器”的职能，对信息管理部门、注册会计师协会报送的情况进行鉴证。证监会、金融部门根据注册会计师的审计质量调节企业股票发行价格、银行贷款利率等。

（10）当企业和注册会计师发生冲突引发诉讼时，由政府等部门和注册会计师协会向司法部门提供相关资料、证据，以合理认定注册会计师的责任。

（11）司法部门提供与各部门相配套的法律、法规及诉讼机制，并配置具有专业胜任能力的受案小组。

这个保护机制若能成功建立，相信注册会计师必能“理直气壮”地严格执行新审计准则。

新审计准则范文第5篇

【关键词】 国际审计准则；会计估计；公允价值；计量；披露

近年来，国际会计师联合会（IFAC）下属的独立的准则制定机构――国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）一直致力于制定新准则或修订旧准则，其目的是通过制定高质量的审计和鉴证业务准则促进各国准则与国际准则的趋同，进而提高世界范围内业务的质量和一致性，增强社会公众对全球审计和鉴证职业的信心，以更好地为公众利益服务。2008年2月，IAASB了修订并重新起草的第540号国际审计准则（ISA540）《会计估计包括公允价值会计估计及相关披露的审计》（以下简称“新准则”），对审计会计估计包括公允价值会计估计提出了更高的要求。

一、新准则的修订背景

“很明显，我们处于公允价值计量和披露的实施时期，而最新的市场经验又表明对金融工具估值处于相当困难的一种环境中。因此，IAASB修订的准则是及时的，它将为在复杂的估值模型或重大的不可见要素投入基础上进行会计估计的审计，尤其是公允价值会计估计的审计提供深入指导。”IAASB主席John Kellas说。

新准则将ISA540（修订）《会计估计及相关披露（不含公允价值计量和披露）的审计》和ISA545《公允价值计量和披露的审计》两个准则合并起来。IAASB认为，通过合并，会计估计和公允价值估计的相似性应被强调，而重复部分应被去掉。新准则要求审计人员将注意力集中在较高风险、会计判断和可能的偏见等一些领域，从而帮助审计人员对被审计单位财务报告框架体系中估计的合理性得出恰当的结论。新准则在会计估计包括公允价值会计估计审计中采用了风险基础方法，它指出，审计人员应就估计不确定性对风险评估的影响、管理层作出估计的方法、管理层使用的假设的合理性、披露的充分性等事项作出评价。新准则也将为公允价值会计估计的审计，包括与估值模型相关的财务报告要求的恰当运用的审计考虑提供详细的指南。

John Kellas还说明，尽管新准则在2009年12月15日以后才生效，当其他重新起草的准则生效时，就得考虑很多现实的问题。审计人员应充分认识到理解与公允价值相关的会计原则和规则的必要性，并对它们的运用给予恰当的考虑。因此，审计人员可能在计划和执行2008和2009年度业务时，就要考虑新准则中的相关内容。

二、新准则的最新发展

新准则与旧准则相比较，体系更加完善，内容更加具体，可操作性更强。新准则主要强调审计人员在财务报表审计中对会计估计，包括公允价值会计估计及相关披露的责任，它详细阐述了ISA315的修订稿和ISA330的修订稿和其他相关的准则在会计估计方面的应用情况，也包括单个会计估计错报的要求和指南及可能的管理层偏见的信号。新准则的最新发展主要体现在以下几个方面。

（一）进一步明确会计估计的性质

旧准则对会计估计性质的描述比较简单，新准则结合会计估计的目标进一步细化。在新准则中，一些不能准确计量的财务报表项目被视为会计估计。管理层用来支持会计估计的信息的性质和可靠程度各不相同，因此会影响到与会计估计相关的估计的不确定性。估计不确定性的程度相应又会影响到会计估计的重大错报风险，包括它们对管理层无意或有意的偏见的敏感程度。

会计估计的计量目标因适用的财务报告框架和被报告的财务项目不同而有差异。有些会计估计的计量目标是预测一项或多项可能需要会计估计的交易或事项的结果。对另外一些会计估计，包括许多公允价值会计估计，计量目标是不一样的，它表述为在计量日现实条件下交易或财务报表项目的价值，如对特定类型的资产或负债估计的市场价格。会计估计的结果和财务报表中初始确认或披露的金额之间出现差异不一定代表财务报表存在错报。这在公允价值会计估计中体现得尤为充分，因为已观察到的结果总会受到期后一些事项的影响。

（二）强调“识别和评估重大错报风险”审计程序

与旧准则相比，新准则增加了一节内容对识别和评估重大错报风险这一程序予以特别说明。按照ISA315的要求，在识别和评估重大错报风险时，审计人员应评估与会计估计相关的估计不确定性的程度，并根据自己的判断确定，存在高度的估计不确定性的会计估计是否将导致特别风险。

1.估计不确定性

与会计估计相关的估计不确定性的程度可能受到以下因素的影响：会计估计依赖判断的程度；会计估计对假设变化的敏感程度；可能减少估计不确定性的计量技术是否存在；预测期间的长度，以及来源于过去事项以预测未来事项的数据的相关性；来源于外部的可靠数据的可利用性等。与会计估计相关的估计不确定性程度可能影响估计对偏见的敏感程度。审计人员在评估重大错报风险时考虑的因素包括：会计估计实际或预期的金额；会计估计记录的金额；管理层作出会计估计时是否利用了专家的工作；对以前期间会计估计复核的结果等。

2.高度的估计不确定性和特别风险

可能存在高度的估计不确定性的会计估计有：高度依赖判断的会计估计，如对未决诉讼结果的判断，或取决于未来不确定事项的未来现金流量的金额和时间；审计人员对财务报表以前期间作出的类似会计估计的复核结果表明以前的会计估计和实际结果之间存在重大差异；运用了高度专业化的模型或投入不可见的公允价值会计估计等。

看似不重要的会计估计可能由于估计不确定性导致重大错报，也就是说，财务报表中会计估计金额的大小并不能代表估计不确定性的大小。在某些情况下，估计不确定性程度很高，以至于不能作出合理的会计估计。适用的财务报告框架可能不允许在财务报表中确认该项目，或不允许以公允价值计量。此时，特别风险不仅与会计估计是否应确认，或是否应与公允价值计量相关，还与披露的充分性相关。当确定会计估计将产生特别风险时，审计人员应对被审计单位的内部控制包括控制活动进行了解。在某些情况下，会计估计的不确定性可能导致对被审计单位的持续经营能力产生重大疑虑，ISA570制定了相关处理要求并提供了指南。

（三）增加“重大错报风险的应对措施”

1. 审计人员确定点估计值或区间以评价管理层的点估计值

当以下情况出现时，确定一个点估计值或区间来评价管理层的点估计值是应对风险的有效措施：会计估计不是来源于会计系统数据的日常处理；审计人员对以前期间财务报表作出的类似会计估计的复核表明管理层当期的估计过程是无效的；被审计单位对管理层确定会计估计过程的控制未设计好或未恰当执行；期末和审计报告日之间的交易或事项与管理层的点估计值矛盾；审计人员在确定点估计值或区间时可利用的相关数据有多种来源。

审计人员确定点估计值或区间时采用的方法根据其适用情况的有效性会有所不同。例如，审计人员开始可能确定一个初步的点估计值，然后评价点估计值对假设变化的敏感程度，以确定管理层点估计值可能落入的一个区间。或审计人员可能先确定一个区间，再确定点估计值。审计人员确定点估计值的能力取决于诸多因素，包括使用的模型、可利用数据的性质和区间及估计的不确定性。确定点估计值或区间的决策还可能受到适用的财务报告框架的影响，该框架可能已规定了在考虑各种结果和假设后运用的点估计值，或规定了特定的计量方法。

2. 审计人员了解管理层的假设或方法

当审计人员确定的点估计值或区间以及使用的假设或方法与管理层不同时，审计人员应对管理层作出会计估计的假设或方法进行充分的了解。这一了解可以为审计人员确定恰当的点估计值或区间提供相关的信息，也可以帮助审计人员了解和评价与管理层点估计值的重大差异。如当审计人员运用与管理层不同但同样有效的假设时，差异可能产生。这表明会计估计对某些假设高度敏感，因此存在高度的估计不确定性，进而表明会计估计可能是特别风险。

3. 审计人员缩小估计的区间

审计人员认为运用区间来评价管理层点估计值的合理性恰当时，这个区间应包括所有合理的结果而不是所有可能的结果，因为包含所有可能结果的区间太宽泛，不能有效地实现审计的目的。当审计人员确定的区间充分地缩小，能帮助审计人员判断会计估计是否被错报时，这个区间才是有效的。

通常情况下，被缩小至等于或小于一个低于财务报表整体重要性水平的金额，以评估重大错报风险和设计进一步审计程序的区间，用来评价管理层点估计值的合理性也是充分的。但是在某些行业，不太可能将区间缩小至低于这一金额，这并不是要禁止确认会计估计，但它表明，与会计估计相联系的估计不确定性可能产生特别风险。

将区间缩小至其包含的所有结果都是合理的，可以通过两种方式：第一，将审计人员判断不太可能发生的在区间极值处的结果剔除；第二，在可利用的审计证据基础上进一步缩小区间，直到审计人员认为区间内的所有结果都是合理的。在极少数情况下，审计人员可缩小区间直至点估计值。

（四）增加“可能的管理层偏见的信号”

管理层偏见是指管理层在编制和表述信息时中立性的缺失。在审计中，审计人员可能会注意到管理层作出的判断和决策中含有管理层偏见的信号，这些信号将影响审计人员对风险评估和应对措施是否恰当作出结论，审计人员也必须考虑其对剩余审计工作的影响，而且，它们可能影响审计人员对财务报表是否在整体上不存在重大错报作出评价。

与会计估计相关的可能的管理层偏见的信号包括：管理层主观判断实际情况发生变化时，对会计估计或作出会计估计的方法的变更；管理层自己对公允价值会计估计作出的与可见的市场情况不一致的假设；可能产生有利于管理层目标实现的点估计值的重大假设的选择或构建；过于乐观或悲观的点估计值的选择等。

三、新准则对我国的启示

2006 年，我国财政部颁布了新的会计审计准则体系，其中包括《中国注册会计师审计准则第1321号――会计估计的审计》和《中国注册会计师审计准则第1322 号――公允价值计量和披露的审计》，随后又了增强准则可操作性的指南。这两项准则充分借鉴了国际上旧的ISA540和ISA545 的基本框架和内容，首次为中国注册会计师对公允价值的计量和披露执行审计工作提供了依据，填补了原来的独立审计准则的空白，在当前新会计准则大范围运用公允价值计量属性的背景下具有重大的现实意义。但同时，IAASB也加快了修订更新国际审计准则的步伐，先后了一系列审计准则的征求意见稿，本文所述的是前不久出台的一项准则，将旧的ISA540和ISA545进行合并，对相关内容整合并补充完善。笔者认为，新准则的对我国审计准则的进一步完善有很强的借鉴意义。

（一）及时对相关审计准则进行修订

首先，我国对会计估计以及公允价值计量和披露的审计是通过现行审计准则第1321号和第1322号来规范的。二者在审计目标、审计程序以及估计的不确定性特征等诸多方面都有相似之处，将两项准则整合起来，去掉重复部分，能在很大程度上提高审计效率。其次，IAASB启动了新一轮准则修订计划，我国也应结合本国的实际情况及时跟上，否则将离国际趋同的目标越来越远。

（二）重视特别风险并积极采取应对措施

对于可能产生特别风险的会计估计，如果管理层未充分重视估计不确定性的影响，审计人员必要时应确定一个区间来评价会计估计的合理性，确定点估计值或区间是对评估风险的有效果有效率的应对措施。我国现行准则尚未从确定点估计值或区间的角度来谈特别风险的应对措施，因此可借鉴新准则的这一大亮点，引入审计人员通过确定点估计值或区间来评价管理层的点估计值的方法，以将审计风险控制在可接受的范围内。

（三）积极创建公允价值计量属性运用的良好条件

2006 年，一份PCAOB的研究报告表明：审计师有关估值技术的知识水平还相当低，而且随着新估值模型的出现，审计师恐怕难以跟上估值技术进步的步伐。正如PCAOB主席Olson 所言：目前世界范围内的大多数审计师未曾接受过估值技术方面的专门培训，为此，PCAOB正考虑如何持续地对审计师进行各种估值方法的培训，并对估值方法进行详细地研究。PCAOB的考虑应当引起我国有关部门的重视。在现行会计准则大范围运用公允价值计量属性的背景下，我国应建立公允价值评估制度，加大对审计人员的培训力度，并适时出台对公允价值计量方法或程序的统一规定，而不是让其零散分布于各项具体会计准则，为公允价值审计提供便利。

【参考文献】

[1] 中注协.中国注册会计师审计准则[ EB /OL ].北京: 省略.cn.

[2] 中注协.中国注册会计师执业准则指南[M].中国财政经济出版社，2006.

[3] IAASB.2007_IAASB_Handbook [EB/OL].