资产定义的变化

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资产定义的变化范文第1篇

［关键词］资产负债观 收入费用观 存货 金融工具 所得税

一、资产负债观的内涵

资产负债观是指会计准则制定者在制定规范某类交易或事项的会计准则时，应首先定义并规范由此类交易产生的资产或负债的计量。然后，再根据所定义的资产和负债的变化来确认收益。资产负债观是指以资产、负债的概念为基础和核心，定义利润及其构成要素。

资产负债观以资产负债表为重心，强调全面收益，认为收益的本质是某期间净资产的增加，它不主张采用历史成本，要求资产和负债的计量采用现行价值或公允价值，强调财务会计理论与实务应当着眼于资产和负债的定义、确认和计量。资产负债观为经济实质提供了最有力的概述，是准则制定过程中最合适的基础。

二、资产负债观在我国会计准则体系中的体现

1.会计要素的定义

资产负债观首先要求定义资产和负债，再以资产和负债这两项最基本要素的变动来定义其他要素。新准则一切从资产、负债的定义及其变动出发，通过对其变动原因和具体变动项目金额的确认与计量，真实公允地反映企业报告期内资产负债变动情况。

2.存货发出计价中取消了后进先出法

从资产负债观的角度分析，由于先购入的存货形成期末的留存，形成资产负债表的存货项目，该存货项目反映早期的成本水平，不能反映当期存货的市场价值，所以取消后进先出法不仅是由于实物流转和成本流转的不一致。。但从收人费用观的角度分析，后进先出法能更好地体现配比原则，因为后购进的存货先销售，形成销售成本，销售成本更接近当期的市场价值，和收人的配比效果更好。

3.所得税准则中的运用

资产负债表债务法摆脱了原来所得税核算中收人费用观所带来的不符合资产负债定义的递延税款借项或贷项的调整项目。递延所得税资产和递延所得税负债的确定是资产负债观在我国会计准则体系中的最好例证。除以上各交易、事项外，新准则体系中资产负债观的运用还表现在其他很多方面，如企业的开办费直接计入当期损益，不再计入长期待摊费用；无形资产研究阶段的支出费用化，开发阶段的支出符合无形资产确认条件的可以资本化。

三、资产负债观理论与收入费用观理论具体差异

1.两种理论在会计准则指导思想上的差异

资产负债观下，制定会计准则时，首先要定义并规范由该类交易或事项产生的相关资产或负债或其对相关资产或负债造成影响的确认与计量，然后再根据资产和负债的变化确认与计量收益。收入费用观理论则要求以收入费用观作为会计准则制定的指导思想。具体而言，在制定会计准则的过程中，首先要关注的是与某类交易或事项相关的收入和费用的直接计量，然后再根据两者的比较来确认收益。

2.两种理论在会计目标的侧重点上的不同

在资产负债观理论的指导下，企业的财务报告体系以资产负债表为核心，利润表只是作为资产负债表收益总括信息的一个详细说明。在资产负债表中，由于资产和负债的定义采用的是未来利益观，资产和负债的价值量反映的是资产和负债对企业未来经济利益的影响程度。在收入费用观理论的指导下，企业对外提供的财务报告中利润表处于核心的地位，而资产负债表则作为利润表的补充报表。收入费用观理论体现的主要是受托责任观的会计目标，其对会计信息质量特征的要求也主要是以可靠性为主。因此，资产负债观理论体现的主要是决策有用性的会计目标，其对会计信息质量特征的要求也主要是以相关性为主。

3.两种理论在会计要素的优先地位上认识不同

在资产负债观理论下，资产和负债是会计要素中最核心、最重要的两个要素。只要规范了资产和负债的定义，其他要素都可以通过资产和负债的变化来定义。在收入费用观下，收益要素是优先考虑的要素。在六大会计要素中，该理论要求首先定义收入与费用要素，并在此基础上定义利润要素。但资产、负债和所有者权益与收入、费用要素没有明确的联系。

4.两种理论在会计计量上的不同两种理论在会计计量重心上存在差异。

在资产负债观理论下，会计计量重心是资产的计量。资产是最为基本的会计要素，其他各要素的计量都从属于资产的计量。资产计量强调资产的未来价值观，而不是其历史成本观。但在收入费用观理论下，会计计量的重心是收益确定。

5.两种理论在会计计量属性上存在一定的差异。

在资产负债观理论下，资产的未来价值观必然要求资产的计量面向未来，引入现行市价、现行成本、公允价值以及未来现金流量现值等多种计量属性。但在收入费用观理论下，收益计量的核心地位使得资产的计量完全服务于收益的确定，服务于对企业过去的经营成果和经营业绩的总结，由此必然会以历史成本作为其主要计量属性。

四、资产负债观在我国会计准则中应用的优势

应用资产负债观进行收益计量能够更好地关注资产的质量和运营效率，更加关注企业面临的机会和风险，以保持企业的可持续发展。资产负债观侧重信息的相关性，强调某一时点资产负债的真实、公允表达，但相关性并不排斥可靠性，随着会计环境的变化，及时、准确地提供资产负债的真实相关信息反而能更好地体现信息的可靠性。资产负债观是我国会计准则的国际化的表现，应当结合我国现阶段不断发展变化的会计环境，积极借鉴国际会计准则发展过程中的有益经验，加强对资产负债观的理论深入研究，并将其作为我国会计准则体系建设与完善的指导基础，加快我国会计准则与国际协调的步伐。

参考文献:

[1]李勇:资产负债观与收入费用观比较研究:美国的经验与启示.会计研究,2005 年第 12 期

资产定义的变化范文第2篇

【关键词】 会计准则；会计要素；比较；建议

一、我国新旧准则会计要素比较

（一）资产要素的比较

旧准则的资产定义是：“资产是企业拥有或控制的能以货币计量的经济资源，包括各种财产、债权和其他权利”； 新准则把资产定义为：“资产是指过去的交易、事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源”。新准则强调了资产的三个特征：1.过去的交易和事项形成的。2.必须由企业拥有或控制。3.预期会给企业带来经济利益。旧准则把资产划分为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产、递延资产和其他资产等六大类，并根据其分类分别定义、解释和说明；新准则删除了资产分类的内容，该内容由各相关的具体会计准则做出规定。

旧准则对如何确认资产没有规范；新准则则作出了明确的资产确认标准，即在满足资产定义的同时应满足：1.与该资源有关的经济利益很可能流入企业。2.该资源的成本或价值能够可靠地计量。只有既满足资产定义又同时满足确认标准才可确认为资产，并在资产负债表列示。仅符合资产定义但不符合资产确认条件的项目，不应列入资产负债表，可在附注中做相关披露。

变化后的定义从理论上保持了与国际会计准则的一致性，高度概括了资产的基本特征。尽管两者都认为资产应为企业所拥有或者控制，但两者阐述的重点却不尽相同，新准则强调了资产的形成和资产应能给企业带来未来经济利益的本质特征；旧准则则强调资产的可计量性。实际上，可计量性并非是资产的本质特征，它只是资产的确认与计量的标准条件，是资产可在资产负债表中列示的基本要求。由此可见，旧准则对资产的定义不够严密、准确；新定义则比较符合资产的逻辑特征。新准则根据资产的本质特征，把不再给企业带来经济利益的不良资产从资产负债表中剔除，如“待处理财产损溢”、“递延资产”等。至于资产定义取消“能以货币计量”，是因为货币计量是会计核算的基本前提，因此，凡通过会计核算的经济业务，必须满足会计核算的基本前提，同时也是基于可计量性并非是资产的本质特征的原因。

（二）负债要素的比较

旧准则的负债定义是：“负债是企业所承担的能以货币计量、需以资产或劳务偿付的债务”；新准则把负债定义为：“负债是指过去的交易、事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务”。新准则强调了负债的三个特征：1.过去的交易和事项形成的现时义务。2.义务必须是现时义务；3。义务的履行必然会导致经济利益的流出。旧准则把负债划分为流动负债和长期负债，并根据其分类分别做出详细规定；新准则删除了负债具体分类的内容，该内容由各相关的具体会计准则做出规定。

旧准则对如何确认负债没有做出规范；而新准则规定了确认负债的条件，即在满足负债定义的同时应满足：1.与该义务有关的经济利益很可能流出企业。2.未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。只有既满足负债定义又同时满足负债确认条件才可确认为负债，在资产负债表列示。仅符合负债定义但不符合负债确认条件的项目，不应列入资产负债表。

新准则强调负债是企业的现时义务特征，更能体现出负债的本质，跳出了旧准则对负债的逻辑循环解释之嫌；负债的清偿预期会导致经济利益流出企业的基本特征是与资产相对应的特征，从这个角度看负债可理解为负资产。旧准则中负债的定义没有包含这两个最基本的特征，显然是不完整的。新准则中取消“需以资产或劳务偿付”是因为该描述不是负债重要的特征，即使在定义中不专门描述，并不足以否定某一项目构成负债的条件。事实上，偿还债务不限于以资产或劳务偿付方式，还可以用合作条件、人才交换等形式抵债。至于负债定义取消“能以货币计量”，原因同资产相同。

（三）所有者权益会计要素的比较

旧准则对所有者权益的定义是：“指企业投资人对企业资产的所有权”；新准则对所有者权益的定义则是：“指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益”。投资人对企业的剩余权益享有所有权是所有者权益的本质特征。而旧准则强调所有者权益是企业投资人对企业资产拥有权益，没有清晰表达所有者权益是企业剩余权益这一基本特征，显然存在概念含糊不清的不足。新准则所有者权益的定义不但反映了所有者权益的本质特征，还指明了净资产是资产减去负债后的差额。新定义反映了变化后的会计基本恒等式“资产-负债=所有者权益”，更易于学习、理解。

旧准则明确规定所有者权益包括企业投资人对企业的投入资本以及形成的资本公积金、盈余公积金和未分配利润等，并根据其分类分别做出详细规定；而新准则对所有者权益如何分类未做出具体规定，但规定了所有者权益的来源包括：所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。

（四）收入要素的比较

旧准则对收入的定义是：“指企业在销售商品或者提供劳务等经营业务中实现的营业收入，包括基本业务收入和其他业务收入”； 新准则对收入的定义是“指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入”。可见，新定义变化比较大。1.新的收入定义克服了旧定义中对收入的逻辑循环解释的缺陷。2.扩大了收入的范围，不限于销售商品或者提供劳务，收入包括销售商品收入、劳务收入、利息收入、使用费收入、租金收入、股利收入等。3.删除了对收入的基本分类。4.强调了收入的三个基本特征：收入是企业在日常活动中形成的；收入会导致经济利益的流入，该流入不包括所有者投入的资本；收入最终会导致所有者权益的增加。旧准则没有规定收入的确认条件，新准则则规定了收入确认的三个条件：1.与收入相关的经济利益很可能流入企业；2.经济利益流入企业的结果会导致企业资产的增加或者负债的减少；3.经济利益的流入额能够可靠计量。

（五）费用要素的比较

旧准则对费用的定义是：“指企业在生产经营过程中发生的各项耗费”；新准则费用的定义则是：“指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出”。新费用定义的主要变化是：首先，它强调了费用的基本特征，费用是企业在日常活动中发生的、费用的发生会导致企业经济利益的流出、费用最终会导致所有者权益的减少；其次，体现了费用定义与收入定义的匹配性，收入将引起经济利益流入企业、使所有者权益增加，而费用引起的变化正好相反，真正体现出费用与收入的配比关系；第三，明确了被确认的费用应列入损益，克服了旧准则中对费用表述不清晰的缺陷。

旧准则中将费用分为直接费用、间接费用和期间费用；新准则删除了该分类，因为该分类的内容与费用列入当期损益不相称。新准则增加了费用的确认标准: 费用只有在经济利益很可能流出从而导致企业资产减少或负债增加、且经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以确认。确认费用一般采用三种标准：1.企业为生产产品、提供劳务等发生的可归属于产品成本、劳务成本等的费用，应当在确认产品销售收入、劳务收入等时，将已销售的产品、已提供劳务的成本等计入当期损益；2.企业发生的支出不产生经济利益的，或者即使能够产生经济利益但不符合或者不再符合资产确认定义的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。3.企业发生的交易或者事项导致其承担了一项负债而又不能确认为一项资产的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。

（六）利润要素的比较

新旧基本会计准则对利润的定义基本没有变化，旧准则中利润是指一定期间的经营成果，新准则中利润是指一定会计期间的经营成果。但利润的构成发生了变化：旧准则规定，利润包括营业利润、投资净收益、营业外收支净额；新准则规定，利润包括收入减费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。增添了利得和损失概念，利得是指由企业非日常活动形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入；损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。

二、中外会计要素内容的比较及分析

（一）中外会计要素的内容

1.美国财务会计准则委员会(FASB)的会计要素：

美国财务会计准则委员会( FASB)在1985年12月发表的第6号财务会计概念公告（SFAC NO.6)中，将会计核算对象要素划分为10个，即资产、负债、权益、业主投资、业主派得、营业收入、费用、利得、损失、综合收益。

2.国际会计准则委员会(IASC)的会计要素：

国际会计准则委员会(IASC)在1989年的关于编制和提供财务报表的框架中，将会计要素确定为资产、负债、权益、收益和费用。

（二）中外会计要素的差异分析

1.资产负债表要素的差异分析：

FASB将资产负债表要素划分为资产、负债、权益、业主投资和业主派得共五项；IASC将资产负债表要素划分为资产、负债、权益三项；我国的资产负债表要素也划分成资产、负债、所有者权益三项。这里的权益也即所有者权益。可见，我国的资产负债表要素的设置和IASC基本是一致的，而且两者的资产、负债和所有者权益（权益）要素在本质界定和内容规范上基本相同；与FASB有差异，主要是FASB多出两个影响权益的要素: 业主投资和业主派得。这与美国市场经济高度发达、权益业务数量多且复杂相关，增设这两个要素可以提供更为详细的权益信息，满足信息使用者的要求。我国的资产负债表中有一项子要素――实收资本，其与FASB的业主投资要素内涵是一致的。

2.利润表要素的差异分析：

FASB将利润表要素划分为营业收入、费用、利得、损失、综合收益共五项；IASC将利润表要素划分为收益、费用二项；我国的利润表要素则划分成收入、费用、利润三项。可见，利润表要素差异比较大。

FASB的营业收入和费用要素使用了狭义概念。营业收入依据的是“流转过程收入理论”，仅指正常经营活动和投资活动的收入 ，强调收入实现的完整过程；费用则仅指正常经营费用或支出，依据的是配比性和应计制会计原则，强调费用产生与收入的因果关系和费用责任的合理归属。这与我国收入和费用要素的狭义概念基本是一致的。

对于非正常经营收入和非经常活动的支出， FASB单独设立了利得和损失要素加以反映。虽然我国的新准则也引入了利得和损失的概念，但并没有编为独立的会计要素。而且，FASB和我国新准则对利得和损失的内涵规定有所不同。我国将利得和损失分为两种类型，一种是直接计入当期利润的利得、损失（如固定资产处置的收益或损失），另一种是可直接计入所有者权益的利得、损失（如接受赠予或捐赠）；而FASB规定利得和损失可直接计入其综合收益要素。

FASB的综合收益是将营业收入、费用、利得和损失定期汇总的结果，与我国的利润要素大体一致，而非完全相同。我国的利润要素并不是一个实体概念要素，在利润表中没有独立的“利润”指标，利润主要包括营业利润、利润总额和净利润三个层次，利润总额才与FASB的综合收益一致。

IASC的收益和费用要素是广义的概念。收益是依据“流入量理论”确立的，包括营业收入和利得。IASC认为利得与营业收入性质相同，都是经济利益的增加，故不必分开设立单独的会计要素。同样，其广义的费用要素既包括在企业日常活动中发生的费用，也包括非日常活动发生经济利益之减少的损失。由此可见， IASC的收益要素涵盖FASB的营业收入和利得要素，涵盖我国的收入要素和直接计入利润的利得；IASC的费用要素涵盖FASB的费用和损失要素，涵盖我国的费用要素和直接计入利润的损失。IASC没有设独立的利润要素，这是因为：IASC认为收入、费用的确认和计量也就是利润确认和计量的过程，所以没有必要单独设立利润会计要素。

三、新准则中会计要素尚存在的局限及改进建议

从上述比较可看出，新准则对原准则的会计要素进行了重构，吸收了IASC和 FASB二者的一些长处，重新规定了各要素的定义和确认标准，明确了各会计要素的内涵，强调了会计信息的相关性，与国际会计准则的要素更加趋同。但是在新会计准则中，对有些相关会计要素的界定以及相关运用方面还存在一些局限，笔者在此提出改进建议：

（一）新准则引入了“利得”和“损失”两概念，但又赋予其双重身份，包括直接计入当期损益的利得、损失和直接计入所有者权益的利得、损失，这在使用上容易造成混乱和不适

新准则规定所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等，这样损失就成为了所有者权益的来源，让人费解。因此，有必要对“利得”和“损失”进行重新界定。笔者认为，可把“利得”和“损失”仅定义为直接计入当期损益的利得和损失。即利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致当期盈利增加的经济利益的流入；损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致当期盈利减少的经济利益的流出。至于原来直接计入所有者权益的利得和损失，由于其发生金额和次数有限，可把其归为一类，权且叫“净得”，是指由企业非日常活动所形成和发生的不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的经济利益的流入和流出。这种设计，“利得”和“损失”的归属明确、意义清晰，也使动态平衡等式“利润=收入

-费用+利得-损失”更为合理准确。

（二）新准则扩大了收入的范围，把股利收益列为收入，笔者认为，这是不符合逻辑的，把股利收益列为利得更为合理

权益投资是投资人把资产委托人经营，该经营过程发生费用并形成收入，收入与其费用比较而形成利润，该利润完税后的净利润归属权益投资者，即形成了权益投资者的股利收益。显然，股利收益的本质是利润而非收入，把股利收益列为收入要素是不符合逻辑的。股利收益具有利得的属性，因此应把其列为利润项目下的利得。

(三)新准则仍然未能解决利润表要素之间的逻辑矛盾关系，“利润=收入-费用”这个公式始终给学习者带来理解上的困惑

因此，有必要对利润表要素进行重构，方法有二：1.扩大收入和费用两要素的内涵，形成广义的收入和费用概念，与IASC一致；2.建议在原有的利润表三个要素的基础上增设“利得”和“损失”两个会计要素，这样可以形成合理的“利润=收入-费用+利得-损失”的动态平衡等量关系。这里的“利得”和“损失”就是新准则所规定的直接计入当期利润的利得和损失。显然，方法二更符合新会计准则的思想。

（四）我国会计报表体系的三大主要报表中，资产负债表和利润表均有相应的会计要素及其关系作为依据，惟独现金流量表没有设置相应的会计要素

笔者认为，可增设“现金流入”、“现金流出”和“现金净流量”为现金流量表会计要素，以公式“现金净流量=现金流入-现金流出”作为设置现金流量表的依据。

【主要参考文献】

[1] 于晓雷，徐兴恩.新企业会计准则实务指南与讲解[M].北京：机械工业出版社，2006，（7）.

[2] 沈俊.中外会计要素体系比较研究[J].科技创业月刊， 2006，（07）.

资产定义的变化范文第3篇

1.1未消逝成本观

未消逝成本观是对资产性质的早期描述。美国著名会计学家佩顿和利特尔顿在《公司会计准则导论》(anintroductiontocorporatestandard)(1940)中明确提出了未消逝成本观。他们认为:“成本可以分为两部分,其中已经消耗的成本为费用,未耗用的成本为资产”。也就是说,他们认为资产是营业或生产要素获得以后尚未达到营业成本和费用阶段的那部分余额,是成本中未消逝的那部分余额。显然,这种观点同历史成本会计模式是密不可分的。它着重从会计计量的角度来定义资产,强调了资产取得与生产耗费之间的联系。

1.2借方余额观

资产定义的借方余额观是由美国会计师协会(美国执业会计师协会的前身)所属的会计名词委员会在其颁布的第1号《会计名词》(1953)中提出来的。该公告认为:“资产是由借方余额所体现的某种东西。这一借方余额是按照公认会计原则或规则从结平的各账户中结转过来的,前提是这一借方余额不是负值。作为资产,它代表的或者是一种财产权利,或者是所取得的价值,有的则是为取得财产权利或为将来取得财产而发生的费用支出”。这一认识的基本特征是将资产视为借方余额的体现物。据此,不仅借方余额所体现的应收账款、存货、设备、厂房等要确认为资产,而且由借方余额所体现的递延费用等项目也可以确认为资产。显然,这种观点只是从会计结账技术的角度来理解资产,很难说是在描述资产的性质。

1.3经济资源观

经济资源观是关于资产定义的颇具影响的一种观点。1957年,美国会计学会发表的《公司财务报表所依恃的会计和报表准则》中明确指出:“资产是一个特定会计主体从事经营所需的经济资源,是可以用于或有益于未来经营的服务潜能总量”。对资产的这一认识,第一次明确地将资产与经济资源相联系,虽然它并未正面提到无形资产的内容,但这一定义至少可能将无形资产包纳其中。另外,它也明确了资产与特定会计主体之间的关系,即特定会计主体能够借助资产业从事未来经营。1970年,美国会计准则委员会在其的第4号公告中提出了一个资产定义:“资产是按照公认会计原则确认和计量的企业经济资源,资产也包括某些虽不是资源但按照公认会计原则确认和计量的递延费用”。这一定义虽然明确指出资产的实质是经济资源,接受了“经济资源”这一新认识,但它却认为,经济资源应否视为资产,取决于公认会计原则的确认和计量标准,这就把资产的实质与资产的确认和计量之间的主从关系颠倒了。

1.4未来经济利益观

目前比较流行的资产定义体现了未来经济利益观的观点。1962年,穆尼茨(moonitaz)与斯普劳斯(r.t.sprouse)在《会计研究论丛》第3号——《企业普遍适用的会计准则》这一文献中明确提出:“资产是预期的未来经济利益,这种经济利益已经由企业通过现在或过去的交易获得。”现在的美国财务会计准则委员会(fasb)在《财务会计概念公告》第6号(sfacno.6)中提出:“资产是可能的未来经济利益,它是特定个体从已经发生的交易或事项中所取得或加以控制的。”

未来经济利益观认为,资产的本质在于它蕴藏着未来的经济利益。因此,对资产的确认或判断不能看它的取得是否支付了代价,而要看它是否蕴藏着未来的经济利益。在现实中,虽然成本是资产取得的重要证据之一,而且成本还是资产计量的重要属性,但是,成本的发生并不一定导致未来的经济利益,而未来经济利益的增加也并不必然会发生成本,例如,业主投资、接受捐赠等。所以,未消逝成本观将未耗用的成本看成是资产,视资产为成本的组成部分,是不切实际的。而经济资源观强调资产的经济资源属性,把一些不是经济资源但有助于实现未来经济利益的或减少未来经济损失的项目如某些备抵项目排斥除在资产之外。未来经济利益观则将这些项目合乎情理地包括在资产之中。因此,我们说未来经济利益相对于其他观点来说更加全面、合理。

我国《企业会计准则》(2006)规定:资产是企业过去的交易或事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。这种定义突出了以下特点:

(1)资产的经济属性即能够为企业提供未来经济利益,这也是资产的本质所在。也就是说,不管是有形的还是无形的,要成为资产,必须具备能产生经济利益的能力。

(2)资产的法律属性即必须是为企业所控制,也就是说,资产所产生的经济利益能可靠地流入本企业,为本企业提供服务能力,而不论企业是否对它拥有所有权。

2不同的计量模式体现出资产的不同属性

计量是指会计要素量化的过程和方法。也就是对资产加以量化表述的理论依据与具体方法。它涉及到计量属性与量度单位的选择。计量属性解决“计量什么”,而计量单位解决对选定的计量属性“用什么计量”。计量属性与计量单位是两个不同层次的问题,计量属性是内在的,根本的问题,计量单位是外在的、形式的问题,计量单位的选择随计量属性的变化而变化。由于不同的计量模式体现出资产的属性不同,会造成资产的价值差异较大。因此,根据资产的定义、属性选用恰当的计量模式计量资产的价值就尤为重要,它不仅仅在于是否能真实地反映资产的价值,而且还影响到其提供的会计信息是否有用。现行的会计计量属性包括:历史成本;重置成本;可变现成本;现值;公允价值;摊余成本。目前,主要运用的会计计

量模式主要有四种:历史成本、重置成本、公允价值、现值。

(1)历史成本法体现资产的属性是资产投入价值,即过去形成资产投入的成本或者费用作为资产的价值。其弊端是随着社会经济发展,生产率的提高,名义货币发生变化的话,从根本上动摇历史成本计量属性的基础;(2)重置成本法计量模式表现出资产的属性是资产重置价值,即资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量;(3)公允价值计量法体现资产属性是资产交换价值,即按照在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量;(4)在现值计量模式下,资产的属性体现是资产在用价值,指资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量折现的金额。从现行的资产定义来看,现值计量模式最符合资产的定义及属性。

3现行的计量模式与资产定义、属性之间的矛盾

新企业会计准则的实施,一方面体现了国内会计准则和国际准则的趋同更近了一步,为企业的发展提供了更好的机遇;另一方面,其巨大的变化给传统的会计模式带来了强烈的冲击,公允价值的应用就是其中一例。在38项会计准则中,有近50%的准则要求采用公允价值计量模式。公允价值的广泛应用,无疑成为了新会计准则实施中的焦点之一。目前,对于公允价值的认定主要采取以下方式:(1)存在活跃、公开的市场价格,则以该价格为标准确认的价值即为公允价值如果资产交易或负债清偿的标的存在着活跃的、公开的交易市场,在市场综合因素的影响和行业规范的制约下,其交易价格的形成基本符合“公平、熟悉、自愿”的前提,因此具备“公允”的要求,可以作为公允价值的确认标准。这种公允价值的获取途径是比较便利和直接的,并且易于交易方接受并获得关注者认可,可以说是公允价值确认的理想状态。(2)不存在活跃、公开的市场价格,则在多方询价的基础上,采用适当的估值方法,或由评估机构评估,作为确认公允价值的基准如果资产交易或负债清偿的标的不存在活跃的、公开的交易市场,可以采用适当的估值方法,搭建相应的数据模型并选用适当的参数,参照各方询价因素,结合现金流量折现、期权定价等方法确认公允价值。(3)不存在活跃、公开的市场价格,交易标的也不适宜进行评估,并且进行多方询价存在困难的,可以参考同类交易的市场价格,作为确认公允价值的基准在这种方式下,同类交易标的价格无法由市场直接获得,因此只能用类比的方式,采集同类交易价格,作为估值的依据。这样,如何选择确定同类交易就成了公允价值确认的关键。同类交易不仅要求选取物与标的具有物理上的同质性,同时其实施载体各要素也应具备可比性,比如期望现金流、期限等。这样,现行会计计量模式是一种以公允价值为主体,多种计量模式并存的混合计量模式,因此,体现出资产属性也是多种多样的,既有历史成本、重置价值。也有公允价值、可变现净值、现值等。而现行的资产定义为,指企业过去的交易或者事项形成,由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。其本质特征“未来经济利益”,因此,资产的价值不是以企业现有的资产为基础,也不认可投入成本,决定资产价值取决于未来持续的现金流及盈利能力,根据资产的属性其计量模式就是现值,因为只有能现值反映企业未来的产出,最恰当地反映未来经济利益的计量属性。其他的计量模式均不符合资产的定义及属性,只有在这一属性无法满足可靠性和可验性的要求,在具体会计实务往往是从投入成本的角度考虑,采用其他的替代计量属性,但也要求排除人为估计等因素干扰,客观、真实的反映资产的内在价值。这就进一步说明了现值是资产真实价值的最近似的反映。不同方法对资产计量的结果都是对资产现值的代替。因此,根据资产的属性采用的计量模式应该是现值或者是以现值为代表的现值混合计量模式。而不是现在采用的公允价值计量模式。

4资产概念的重新定义

由于企业的资产形态千差万别,资产的特性各有不同,因此现行的资产概念的局限性日益凸显:(1)现行的资产定义不能反映企业整体资产价值。企业的资产包括无形资产和有形资产,现行资产的属性仅对有形资产进行了反映,而对在企业经营起着重要作用的无形资产去未予反映,主要是因为1.无形资产难以用货币明确计量;(2)现行资产观认为资产都应该是企业过去的交易或事项所取得的。即使企业拥有了某项未来经济利益,如果没有明确的交易或事项,也不能确认为资产。这使得自创商誉被排除在企业资产之外,从而使企业的无形资产未能得到真实的反映。换而言之,现行会计计量仅反映有形资产价值或企业整体资产的一部分。因此,提供的相关信息无用。特别需要说明,社会经济发展到今天,新经济时代已经到来,企业的类型具有多样性的特点,传统企业主要制造业为主,以生产、销售商品为经营方式赚取利润,资产形式主要是有形资产;而知识类企业主要以提供高附加值的服务获得利益,一般不进行生产、制造,其资产形式主要以无形资产为主,表现在:品牌、经营理念、管理制度、营销方式、人力资源等,以微软、思科、搜狐、网易等信息技术为代表企业,其无形资产是企业的核心资产,并且随着社会经济的发展,无形资产的价值日趋重要,如按传统会计理论计量这类企业资产价值大打折扣,使企业的内在价值未能得到完全的反映。因此,我们认为,自创的无形资产必须要计量;(3)现行资产的概念不能完全反映资产的本质特征。企业资产形态尽管千差万别,但从发挥作用来看,可分为经营性资产和非经营性资产,经营性资产直接创造企业的未来经营利益,即未来的现金流入,而非经营性资产一般不产生现金流入,甚至是现金流出,因此,如果用现行资产概念度量非经营性资产的话,从理论上讲,非经营性资产不是资产,则与资产存在的实际状态不符;如果用现值计量非经营性资产的价值的话,则非经营性资产会出现负数,显然不符合资产逻辑。因此,对非经营性资产不能用现值计量,对应的资产属性则不是未来经济利益,而是它的服务作用和其提供的利用的功能,因此其计量的方法应根据资产的不同属性采用不同的方法予以计量,由于资产在不同时点上具有不同的价值差异,不同时点上的资产不具有可比性、可加性,因此,对于采用历史成本法计量的资产价值,应采用技术方法折算出时点价值,从而保证资产的可比性、可加性。从这个意义上讲,现行的资产定义应予以修正为:企业过去的形成,由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益或服务利用的资源。其具有以下特征:(1)资产预期会给企业带来经济利益或服务上利用;(2)资产应为企业拥有或者控制的资源;(3)资产是由企业过去形成的。它的优点在于:(1)扩大了资产的范围。修正后资产概念的范围包括企业的有形资产和无形资产,客观地反映了企业整体资产价值;(2)修正后资产概念的本质特征包括经营性资产和非经营性资产,其形成的计量方法可以采用多种计量模式,从而形成了以现值计量方法计量经营性资产,用其他计量方法计量非经营性资产的现值混合计量模式,解决了现行的一种资产属性采用多种计量模式反映的弊端,修正后的资产观认为,资产的概念应依据资产在企业的本质特征及功能予以反映,对能创造未来经济利益的应持未来经济利益观,对不能产生未来经济利益的资产来说,显然未来经济利益观是不成立的,应根据资产提供的服务和功能定义最为恰当,并可以采用除现值以外的方法予以计量。修正后的资产定义使资产属性与计量模式之间形成了严密的逻辑关系,客观、真实地反映出企业的整体资产价值。

5结论

总之,资产的属性要求其计量的方法合理地、客观地反映其真实价值,资产的属性与计量模式存在一致性、相关性,会计计量的本质就是准确、完整地反映企业的内在价值,资产的属性与计量模式的匹配,是会计学的重大问题,是值的我们认真研究和探索的

资产定义的变化范文第4篇

一、固定资产的定义发生了变化

2001年11月21日财政部颁布的《企业会计准则-固定资产》（以下简称旧准则）对固定资产所下的定义是：固定资产，是指同时具有以下特征的有形资产：（1）为生产商品、提供劳务，出租或经营管理需要而持有的；（2）使用年限超过一年；（3）单位价值较高。而2006年2月15日财政部的《企业会计准则第4号――固定资产》（以下简称新准则）对固定资产的定义则改为：固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：（1）为生产商品，提供劳务，出租或经营管理而持有的；（2）使用寿命超不定期一个会计年度。新准则对固定资产的定义有以下两点变化：

（一）不再强调单位价值较高

这一修改变更了原制度中关于生产企业非生产经营主要设备需达到单位价值2000元以上，行政事业单位设备单位价值需达到500元以上的价值量判断的硬性标准，将更多的判断自交给企业。更有利于发挥企业管理资产的能动性。

（二）使用时间要求发生了变化

新旧准则的“使用寿命”均是指企业使用固定资产的预计期间。但两个文件的区别在于：新准则将固定资产的使用寿命由原来的“超过一年”变更为“超过一个会计年度”。这也就意味着，有些设备虽然使用寿命未到一年整，但跨过了一个会计年度的，也可以纳入固定资产的核算范围。例如，某企业某年八月一日购入一台设备，按旧准则规定，它的使用寿命需达到或超过一年，即至少到下一年的八月一日止才能将这台设备列入固定资产核算，但按新准则规定，这台设备的使用寿命只需超过当年的十二月三十一日即可列入固定资产核算。

二、固定资产核算范围发生了变化

在新准则里面，固定资产的核算范围变小了。新准则第一章第二条规定，作为投资性房地产的建筑物，适用《企业会计准则第3号――投资性房地产》；生产性生物资产则适用《企业会计准则第5号――生物资产》。也就是说，在旧准则里面纳入固定资产核算范畴的这两类资产在新准则里面不再纳入固定资产的核算范畴。所以我们认为，较之旧准则，新准则在固定资产的核算范围上是缩小了的。

三、固定资产价值的确认发生了变化

固定资产价值的确认，可分为初始确认和再确认两个方面。初始确认是指取得固定资产时入账价值的确认；而再确认则是固定资产取得后对后续支出、重估价等的确认问题。这里所说的固定资产计价，只是指对固定资产初始价值的确认。固定资产原则上应以原值计价，即以取得固定资产并使固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理的、必要的支出作为固定资产入账的依据。我们说固定资产价值确认发生了变化主要体现在取得固定资产投资方面。在旧准则中，对投资者投入的固定资产的原值，要求按照评估确认或者投资各方确认的价值计算。但新准则对此的规定则是，如果有公允价的，按公允价值入账，只有在没有公允价的情况下，才能按照合同或协议约定的价值入账。

四、固定资产折旧的范围和方法发生了变化

在新准则里面，固定资产的折旧范围变大了。 固定资产折旧，是对固定资产由于磨损和损耗而转移到产品中去的那一部分价值的补偿。固定资产磨损和损耗包括固定资产的实物损耗、自然损耗和无形损耗。旧准则规定需要计提折旧的固定资产具体范围包括：房屋和建筑物、在用的机器设备、仪器仪表、运输工具、工具器具；季节性停用、大修理停用的固定资产。根据旧准则的这一规定，不用的机器设备是不提折旧的。但新准则规定，机器设备不管用或不用，均提折旧。此外，旧准则规定固定资产的寿命及折旧方法一经确定不得随意改变，但新准则强调会计期末对固定资产的预期寿命、净残值和折旧方法重新估价，必要时可予以调整。

参考文献：

[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则――固定资产.2001.

资产定义的变化范文第5篇

赵莹(1964-)，女，广东东莞人，北京航空航天大学经济管理学院副教授

田跃新(1982-)，男，安徽界首人，北京航空航天大学经济管理学院硕士研究生

摘要：谨慎性会计原则对财务报告的数字产生了巨大的影响。对其进行研究不仅使财务报告使用者受益，还能为规范会计和资本市场提供决策参考。本文从谨慎性原则的定义、表征形式、理论解释和实证研究为出发点，总结国外在谨慎性原则方面的研究状况和发展动向，对国内潜在研究进行了评述。

关键词：会计原则　谨慎性　文献综述

一、谨慎性原则定义与表征形式

关于谨慎性原则的较早定义，是美国学者Bliss提出的：“不预计盈利，但预计所有的损失(Bliss，1924)”。该定义较简单，而且仅强调谨慎性会计对盈利或利润表的影响，没有提及资产负债表要素。1980年，美国财务会计标准委员会第二号概念公告术语表中对谨慎性的描述则完整很多，不仅强调了对不确定性的保守处理，而且还对所影响的会计要素没有限定，是美国唯一正式的官方定义。其定义是：“对不确定性的一种保守反映，试图保证商业环境中的不确定性和内在风险被充分地考虑。因此，在未来收到或支付两个估计的金额之间有同等的可能性时，谨慎性要求采用比较不乐观的估计数(FASB，1980)。”国际会计准则委员会在《编报财务报表的框架》中对会计谨慎性的解释相对具体，认为“谨慎性是指在有不确定因素的情况下做出所要求的估计时，在判断中加入一定程度的谨慎，以便不虚计资产或盈利，也不少计负债或费用(IASC，1989)”。我国2006年初颁布的《企业会计准则――基本准则》有关谨慎性规定：“企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者盈利、低估负债或者费用(财政部，2006)”，该定义比较接近国际会计准则的定义。

从上述定义可以看出，官方的定义出自会计准则制定机构，强调的是谨慎性在会计选择中的功能，学者的定义则比较趋向从谨慎性的后果出发，对谨慎性进行界定和表征，将谨慎性原则转化为可研究的变量。依表征变量的性质可将有关谨慎的定义分成两大类：以盈利为基础的定义和以资产为基础的定义。前者强调利润表，后者强调资产负债表。以盈利影响角度为基础的定义有：Smith和Skousen(1987)认为，谨慎性原则是在两种或更多的报告方法中进行选择时，应当选择使股东权益回报最小的方法。Wolk(1989)、Davidson(1985)、Stickney和Weil(1994)、Givoly和Hayn(2000)等认为，谨慎性原则是众多会计原则中的一个选择标准，该原则通过更慢地确认盈利、更快地确认费用、低计资产价值和高计负债价值，导致累计报告盈余的最小化。Basu(1997)对谨慎性的解释别具风格，为后来的谨慎性研究开辟了路径。Basu认为会计人员更容易将坏消息确认为损失，而需要获得更严格的证明将好消息确认为盈利，因而会计盈余反映坏消息比好消息更加及时，用这种不对称性来表征谨慎性。从资产角度进行的定义主要有：Feltham和Ohlson(1995)把谨慎性描述为：在长期内报告净资产少于其市值。Gjesdal(1999)区分了经济利润和会计利润，认为如果所设定的投资账面价值使所产生的预期会计盈利率大于投资成本的内部盈利率，那么会计原则就是谨慎性的。Beaver和Ryan(2000)将谨慎性定义为市值和账面价值之间所产生的持续差异，此定义不同于由于应计会计的逐渐确认而导致的账面经济盈利和损失的临时差异。Pae等(2005)认为，会计盈余的谨慎性不仅可以定义为企业趋向于确认在盈余上的坏消息比好消息更加及时，而且也可以定义为低年初市净率的企业组合比高的年初市净率的企业组合相比，其盈余有较高的谨慎性，也即盈余对坏消息的敏感度与盈余对好消息的敏感度相比要大得多。盈余的谨慎性与市净率的这种负的关联是来自盈余的应计部分而不是经营现金流部分。在谨慎性会计的非官方定义中，Bliss(1924)、Basu(1997)的定义被引用的较多，但是目前还没有得到一致认可。

二、谨慎性会计来源的理论解释

尽管谨慎性诞生较早，但随着时间的变化其理论解释也在逐渐丰富。这些理论解释包括契约理论解释、股东诉讼解释、税收解释、政治成本解释等。

(一)契约理论解释　根据契约理论的解释，由于企业股东希望从企业得到必要的报酬，债权人关心企业能否到期归还债务，管理层则希望获得更高的工资和奖励，而企业的信息往往通过财务报告来体现，因而隐含在会计和财务报告中的道德风险和成本将大为增加。管理层更愿意采取乐观的行为，如在资产负债表中高估资产，在利润表中高估盈利和低估损失，牺牲债权人的利益来满足股东的要求，同时满足管理层对报酬的要求，而不是努力经营来实现经营项目的正的净现值来增加企业价值。而管理层的这一行为，只是建立在其对企业信息的占有量与其他契约成员不对称的基础上。会计原则的谨慎性要求降低了管理层采取乐观行为的可能性，并把运用谨慎性原则所带来的企业价值的增加，在企业各利益团体之间分配(Watts，2003)。

(二)税收解释　Shackelford和Shevlin(2001)认为，税款为企业提供了及时使对外报告的会计利润和应税利润相一致的动机，对于企业来讲，只要盈利就存在应税利润。延缓确认企业的应税利润、加速费用和损失的确认，都将减少当前税收的支付和增加企业的价值。因此，税款和已报告利润的联系也能产生财务报告的谨慎性。然而，这一解释对不少报告会计利润欺诈的公司例外，一些公司，如美国世通公司，就因为虚报利润导致已缴税款的返还，这种情况显然是对报告利润的考虑超过了对税收的考虑。

(三)股东诉讼解释　股东诉讼也是谨慎性的一种解释来源。如美国以1933年和1934年证券法为准绳的股东诉讼条款，明显地支持谨慎性原则。对企业和审计者来讲，由于高估净资产和盈利所产生的诉讼成本，远高于对它们的低估，而且更容易招致卖方的诉讼。通过使用会计的谨慎性原则低估净资产，可以减少预期的诉讼成本，因而管理者和审计者会有更大的动因来实施谨慎的会计原则。这种解释说明了与审计者类似，企业也重视谨慎性原则的限制。这一解释受各国股东诉讼法律的影响较大，不具有普遍性。

(四)政治成本解释　会计和股票市场规范的制定者和修订者对政治成本的考虑，也是提供谨慎财务报告的动机。由于高估资产和盈利所造成的损失，在政治过程中比低估资产或盈利所放弃的盈利，更有价值和更引人注目，财务报告准则的制定者和修订者有其动因，从谨慎的会计和报告中受益。若企业高估净资产而不是低估净资产，标准的制定和规范者很可能面对更多批评，谨慎性原则因而减少了标准制定者和修订者所承受的政治成本。政治成本的这种非对称性，使得会计和市场规范的制定者和修订者重视谨慎性原则对管理层和其他团体的乐观报酬的限制(Watts，2003)。

三、谨慎性及其与其他变量关系的检验

(一)Feltham-Ohlson定价模型Feltham-Olhson(1995)建立了定价模型来模拟企业市值与反映企业财务、经营活动结果会计数据的相关程度。模型使用了众多参数，其中重要的变量有经营利润、利息收入、现金流和股利。在模型中，市值通常被假定等于未来期望股利的净现值，也等于面值加上未来期望非正常盈余的净现值，而非正常盈余等于会计盈余减去期初账面价值的利息费用。笔者根据该模型进行了分组分析：第一组用于探究价值和预期未来会计信息的关系；第二组用于探究价值和当前会计信息的关系；第三组用于检查对于市值和市值变化与同期会计盈余渐近关系的预期，以及面值与后期盈余关系的预期；第四组分析检查在借贷记账法下，会计的谨慎性是如何影响盈余和各部分资产的增加对价值的反应。Feltham-Olhson定价模型的检验结果是：无偏性会计导致营运资本最初投资的全部资本化，而谨慎性会计导致了部分投资的资本化和剩余部分的费用化。因此，谨慎性会计导致企业在经营的早期所获得的利润较低，在经营的后期则会获得更大的补偿性利润。Stober(1996)、Dechow等(1999)、Myers(1999)、Ahmed等(2000)进一步从Feltham-Olhson的定价模型出发，都发现了净资产被低估，并从各自的定价回归方程中得出了正的谨慎性参数。然而从时间系列的非正常盈余的回归模型中得出的却是负的谨慎性参数，这与其预测和契约理论相反。这种不一致可能是由于会计变量间关系的错误设定和缺少谨慎性与应计制理论指导下的强制性模型设定造成的。

(二)BaSU回归模型　如前所述，Basu(1997)把谨慎性定义为会计人员对确认好消息比坏消息需要更高程度的证明的趋势，即盈余反映坏消息比好消息更为迅速。在这一定义的基础上，Basu建立了以下预测：一是盈余反映公开可得到的坏消息比好消息更加及时或具有同步的敏感度。二是公开可得的坏消息相对于好消息来讲，同期的盈余――市场回报关系比同期的现金流――市场回报关系相对更为紧密。三是未预期盈余的增加可能更为持久而未预期盈余的下降似乎更为短暂。最后的预测是，坏盈余消息相对好盈余消息来讲，单位未预期盈余的非正常市场回报(短时窗的盈余反映系数)更小。Basu分别建立了对应的回归方程来证明上述预测，该回归方程是其中被后来研究者引用最为广泛的模型。其公式：

Xit／Pit-1=α0+α1DRit-1+β0Rit+β1Rit*DRit-1　(1)

式中，Xit是i企业在t期间的每股盈利，Pit-1是该企业期初每股市价，Rit为在t期末前9个月至t期结束后的3个月间12个月的市场回报率，当Rit为负值时DRit-1等于1，当Rit非负时DRit-1等于0。这个回归方程提供了几种不同的测量谨慎性的参数。首先，坏消息相对于好消息的增量反映用β1来表示，在谨慎性的报表中，β1应该为正值。其次，盈余对于坏消息的相对敏感度比赢余相对好消息的相对敏感度用(β0+β1)／β0。比率来表示，在谨慎性的报告中，这个比率应该大于1。最后，坏消息(负的市场回报)期间和好消息(正的市场回报)期间的回归方程的相对解释力度分别用它们各自所在期间的R2来评价，在谨慎性报告中，这一比率大于1。

Basu采用美国证券市场1963年～1990年间的所有企业年度的观察值，对其回归模型进行了检验，不仅证明了其预测，而且还发现盈余对同时期负的市场回报的敏感度，相对于盈余对同时期正的市场回报的敏感度在过去的近30年里不断增加，会计报告的谨慎性随时间不断增强。Basu的这种测量方法后来被广泛地应用在大量的关于会计谨慎性领域的研究中，包括企业间的谨慎性差异研究(Kwon，2002；Huijgen和Lubberink，2003)，谨慎性随时间的变化研究(Givoly和Hayn，2000)，谨慎性的会计季度间的波动性研究(Basu等，2001)，谨慎性与审计工作和审计师法律责任披露关系的研究(Basu，1997；Basu等，2001；Hamilton等，2005)，谨慎性对股东权益成本的影响(Francis等，2004)，谨慎性与公司治理的关系研究(Beekes等，2003；Lain等，2005)，谨慎性的国家间差异研究(Ball等，2003；Pope和Walker，1999)，会计数字信息含量的趋势研究(Ryan和Zarowin，2003)，盈余的谨慎性和市净率的关系研究(Rovchowdhury＆Watts,2005；Pae等，2005)等。

(三)财务指标整体趋势分析　Givoly和Hayn(2000)研究了美国市场中896家企业在1950年-1998年间，ROA、ROE、销售净利率、企业亏损率、营业利润／总资产、息税前利润／总资产的平均数和中位数的变化趋势；累计总应计、累计经营应计、累计非经营应计的趋势；股东权益市值／账面价值的中位数和平均数的变化趋势。发现它们与财务报告谨慎性的增加相一致。他们认为，尽管单个比率的分析结果都有片面之处，当将其作为整体去考虑时，仍然说明了美国在过去四十年里企业财务报告正变得越来越谨慎。

(四)Callen-Segal资产定价模型 Callen、Hope和Segal(2005)认为巴苏(1997)仍然没有解决股东权益回报和会计谨慎性之间的关系。认为在巴苏的分析中存在以下基本问题，首先，正的(负的)市场回报对好(坏)消息来讲，既不是必要条件也不是充分条件。第二，信息的冲击不仅影响当期的盈余，也影响对未来盈余的预期。第三，巴苏没有计算随时间变化(预期)的折现率。第四，巴苏和其他研究者的实证分析主要基于直觉或特别的应计模型而不是依据均衡定价模型。他们借鉴在2004年开发的向量自回归资产定价模型，检验了谨慎性会计原则对股东市场回报的影响。结果发现谨慎性会计的非对称特征，使经过折现率修正后的未预期股东回报和盈余消息之间的凹性非线性关系增强。盈余消息是未预期盈余理论上正确的计量，其中盈余消息被定义为企业生命周期内当期盈余和未来盈余预期现值之和。此外，其分析结论还说明了GAAP对特殊项目的处理在修正的未预期所有者权益回报和特殊项目之间产生了准凹的和离散的关系。修正的未预期股票回报和盈余消息之间存在显著增加的凹性关系，尤其是修正的股东权益回报与负的盈余消息的正的相关性比正的盈余消息更强。

(五)Penman-Zhang C分值指标　Penman和Zhang(2002)在其研究中，采用C分值和Q分值指标来分别测量资产负债表里的

谨慎性程度和企业盈利质量，其中反映企业盈利质量的Q分值指标由反映谨慎性程度的C分值确定。其计算公式如下：

Cit=(INVresit+RDresit+ADVresit)／NOAresit　(2)

Qit=Cit-(0．5Cit-1+0．5×Cit的行业中位数)　(3)

式中i代表企业，t代表资产负债表的年度；NOAit代表净营运资本，等于流动资产减去流动负债的账面价值；INVresit表示存货准备，RDresit表示研发资产准备，ADVresit表示品牌资产准备。Penman和Zhang利用C分值指标和Q分值指标，对美国1975年-1997年间近50000家企业的年度数据进行了分析。结果发现在谨慎性会计下，投资的增长降低了报告的盈余和会计回报率，产生没有记录的准备；投资减缓的企业释放这些准备，创造盈余和高的会计回报率。如果投资的变化是暂时的，那么当期盈余和会计回报率的升降也只是暂时的，导致低的盈利质量或者持续时间较短的盈余。使用构造C分值和Q分值，该研究发现了伴随谨慎性会计的投资变化的结果产生低质量的盈余。Q分值预测未来核心净营运资产盈利率怎样从现在的水平进行变化，所以Q分值提供了鉴别低质量盈余的分析工具。研究也表明在1976年～1997年间，在控制了常用的风险衡量指标和营运净资产的增长以及会计应计项目之后，依据质量分数所预测的扣除交易成本前的股票回报率不断增加。表明在样本期间，股票市场没有采用谨慎性会计来观测企业的盈余质量。

四、我国谨慎性研究的展望

(一)财务数据谨慎性的时间序列趋势　随着会计改革的不断深化，我国会计规范就一直不断地发生着变化。在1994年颁发的企业会计准则――基本准则中，就明确规定企业会计核算必须遵守谨慎性会计原则。会计准则随后进行了不断的修正，尤其是在2001年明确规定了上市公司必须计提七项准备，谨慎性会计原则的要求也始终没变。随着时间的变化，我国企业财务报告的谨慎性有可能在不断增加，但能否从我国上市公司财务报告数据的中得出相同的结论却还有待研究。另外，会计信息欺诈和盈余操纵问题也是社会普遍比较关注的问题，两者是否存在相互制衡的关系，相互制衡的最终后果(对财务数据的最终影响)又是怎样。财务报告的谨慎性程度也是值得研究的问题，财务报告过于谨慎将会导致会计信息的失真，而财务报告谨慎程度不足将会导致会计信息的可信度下降。以上方面的研究，将会有助于政策制定者和股票市场的规范者进行决策。

(二)审计责任和会计谨慎性的关系　Basu(1997)认为，审计者谨慎性的法律责任动机引起第四季度盈余从中间季度盈余开始系统延迟，他从回归方程得出的倾斜系数和R2在第四季度比中间的季度要高出大约8％，得出的这一结论和审计者反映在第四季度盈余中的谨慎性相一致。Hamilton等(2005)发现，澳大利亚上市公司的审计合伙人轮换增加了盈余确认的谨慎性，提高了盈利的质量。而在我国由于上市公司的财务披露一直存在变化，对公司年报和季报的审计从无到有，并在不断地加强，因此，大量的证据表明审计所负担的法律责任也在加强。是否能从上司公司的实际财务数据分析中得出相同的结论也有待研究。

(三)行业间和企业间盈利的谨慎性比较　Chandra等(2004)考察了反映在美国很多技术企业财务报告中的盈余谨慎性的程度，通过对不同指标的分析，发现新技术企业的谨慎性程度更高，原因主要在于谨慎性会计原则对研发的费用化而不是股东的诉讼风险。Darrough和Ye(2005)认为企业平均会计利润下降的趋势体现在研发型公司中大企业和小企业之间的利润差距，而造成这些差距的原因之一就是研发资金的费用化和会计应计项目的谨慎性会计。我国各个行业的财务报告的谨慎性程度是否相同，是否也导致了利润确认的差异都值得研究。