税法中的实体法要素
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税法中的实体法要素范文第1篇
一 税法教学矛盾的解析
1.税法内容庞杂和教学时间有限之间的矛盾
高职的税法课程一般是一学期60课时左右完成,笔者所在的学校安排64课时(4课时/周×16周)。我国有17个税种和1个教育费附加,一共18个税费,加上税法的概述和税收管理的流程,要在60课时左右完成是不可能的,虽然在教学大纲中包含所有章节,但在制订授课计划时,一般都挑选占国家税收总额比例较高的重点税种进行讲解,比如增值税、消费税、营业税、城市维护建设税、企业所得税、个人所得税,其他小税种合计用三四个课时作概括性的介绍。学生学完小税种后只能说略有耳闻,如果要求其进行税种分析和计算,一般都无法完成。
2.理论教学的固有模式和工作实践的复杂多变之间的矛盾
税法也是一门实践性很强的科目,高职院校培养的是应用型技术技能型人才,学习税法重在应用,而主要不是对税法制定的原理进行探究或是对税法适用性进行反思,那就要求税法教学要密切联系经济活动和税收征管实践。税法教材中的例题都与真实的经济活动相关,编排的位置一般都是在一两个理论知识点后出现,并紧扣这一两个知识点,比较直观,解题难度不大,学生普遍反映容易理解,但章节结束后或者考试中的题目一般都比较综合,题目条件也较多,条件之间更是关联性很强,学生的完成效果就比较差。
针对这种情况,笔者听取学生反馈后总结了几种类型。第一类学生看到众多的条件时就懵了,无从下手,第二类学生平时学习刻苦,答题时,“下笔如有神”,看似胸有成竹,表面上看很清晰,但批改时就发现大方向没有错,公式运用也正确,可是总有部分重要条件被忽略,留下些许缺憾,甚至完全错误,特别是在考试时,浪费了大量时间却是做了很多无用功,改卷时让笔者唏嘘不已,学生看到成绩感觉出乎意料,待笔者将关键条件点出时迅速恍然大悟。
例如,商场销售烟花爆竹不含税价格10万元,求解应纳的流转税。学生很容易就用10万元乘以适用的增值税税率计算增值税,10万元乘以适用的消费税税率计算消费税,还会总结计算增值税和消费税的不含税价格是一致的,但他恰恰忽略了一个影响解题结果的重要的税法要素~纳税环节。每个税种都有其特点的纳税环节,有的纳税环节单一,有的则需要在多个环节纳税。因此分为“一次课征制”“两次课征制”和 “多次课征制”。本题涉及了两个税种,增值税和消费税,它们虽然都是主要以销售货物为征税对象,但却有一项重要的区别纳税环节。增值税实行“多次课征制”,只要没有流转到最终消费者手中,之前的所有销售或视同销售环节都应该纳税,但消费税却是实行“一次课征制”的典型税种(卷烟除外,它在生产和批发环节两个环节征税),只在生产并销售的环节一次性征收,之后继续流转也不再征收了。本题中的商场从主营业务角度考虑,销售的商品一般都是采购完再销售,而不是自行生产的,烟花爆竹属于应交增值税和消费税的货物范围,但它应缴的消费税在生产并销售给商场的环节已经由生产厂商缴纳过了,商场再次销售时不需要再缴纳一次消费税,学生就忽略了这一关键要素,又重复计算了一遍消费税,画蛇添足了。
因此可以看出,理论教学沿着讲解单一知识点、布置相关习题这一循环不断的往复进行,章节后的习题也是围绕本章的知识点进行编写的,几乎没有看到有教材在分税种讲解完编排一章税法综合运用,而税法实践往往是综合运用,经济活动的复杂多变让税种间的组合应用充满无穷的变数。理论教学的现状无法适应税法实践的要求。
有文章提出应采用项目教学法或案例教学法,设置真实的情境让学生进行实践,或者通过校企合作,让学生接触真实的经济业务,体验真实的纳税流程,这肯定能促进学生实践能力的提升。但我们也要看到学生学习时间的有限和理论教学的规律决定了教学中能够实施项目一定是有限的,学生未来走向各行各业,面对各类经济活动时,能模仿的当年学习时接触的项目是有限的,这时需要的是知识能力的迁移。
3.矛盾的解析
为解决上述两个矛盾,笔者认为事物的发展是有其特定规律的,当我们面对税法的不断改革眼花缭乱、疲于应付的同时,更应该去寻找变化中的规律,让教师自身的学习有迹可循,更重要的是在有限的教学时间和教学容量内培养学生掌握学习的规律,在完成大学学业,走上工作岗位后能自学成才。这个规律就是理论。
我们常说理论联系实际,关注点经常集中于理论服务实践,忽视了理论也是来源于实际,实际在变化,需要不断总结出理论,发现规律才能继续指导和推动更有效的实践。
笔者经过几年的税法教学实践,认为掌握并灵活运用税法要素是教好、学好税法的钥匙,能帮助教师和学生共同“循规蹈矩”的打开税法之门。只要比较税法教材,教师学生都会发现,高职财经类税法教材无论是传统的,采用章节式体例的编写模式,还是近几年比较流行的,采用学习情境体例的,项目导向、任务驱动式的编写模式,第一章或学习情境一都会介绍税法要素,或称税制构成要素、税收要素。税法要素包括总则、纳税义务人、征税对象(又称税种,税种的具体化称税目)、税率、纳税环节、纳税期限、纳税地点、税收减免及加征、违章处理、附则等,其中纳税人、征税对象、税率是最基本的三项要素。理解并综合应用好税法要素将帮助学习者以不变应万变。
二 税法要素的应用
1.面面俱到地应用税法要素分析和处理经济活动
税法要素可以分成两类(总则和附则除外),一类是与税收实体法相关的,与计算应纳税额相关,包括纳税义务人、征税对象、税率、纳税环节、税收减免及加征;另一类与税收程序相关,包括纳税期限、纳税地点、违章处理,要准确、完整地完成纳税工作,两类要素都需要严格执行。税法要素相当于列出了一张药方,只要纳税人认识药名,看得懂天平,一定能准确、完整地抓出一服药。在纳税登记时,税务局为了让纳税人能够及时准确履行纳税义务,也将税法要素都罗列于税务登记信息中,可见税法要素的运用对税收征管也发挥了重要的作用。学生解答税法题目或今后从事税法工作更是应该紧抓税法要素不放,特别是与计算有关的要素。以解题为例,题目无论条件有多少,先通读完,基本理解业务流程后,就根据税法要素去寻找题目中的条件,一个个要素逐一分析,那就最大程度上避免了考虑不周的情况,能全面地把握住解题的要点。
2.井然有序地应用税法要素分析和处理经济活动
税法要素织就了解读各类税种计算、缴纳的网络,把所有需要考虑的因素一网打尽,避免了理解时思维的凌乱,形成了一定的条理。但计算应纳税额时仅仅孤立分析税法要素不足以解决问题。税法要素之间的关联性不是平行的,是有先后顺序的。征税对象决定纳税人类型、纳税期限、纳税环节,征税对象和纳税人类型决定税率、纳税地点、税收减免及加征。因此在计算应纳税额和纳税申报时不仅要根据每个税法要素来分析经济业务,而且要按照一定的要素顺序来分析。现以最主要的三项税法要素:征税对象、纳税人、税率为例来进行具体的分析。
征税对象决定纳税人类型。在增值税法中,纳税人类型有两种:一般纳税人和小规模纳税人;在企业所得税法中,纳税人类型有两种:居民企业和非居民企业;在个人所得税法中,纳税人类型有两种:居民纳税人和非居民纳税人;其他税种则没有对纳税人类型进行区分。
征税对象和纳税人类型决定税率。在增值税法中,不同纳税人适用的税率不同,一般纳税人根据销售的货物不同分别适用17%、13%、6%的税率,加工和修理修配劳务适用17%的税率,营改增后,交通运输业适用11%的税率,现代服务业适用6%的税率,有形动产租赁适用17%的税率。小规模纳税人无论销售什么货物、提供加工和修理修配劳务和营改增后的行业都适用3%的税率。在进口货物时,无论哪一种类型的纳税人,都根据货物的不同分别适用17%、13%税率。
容易混淆的关系。如上所述,三项税法要素之间的关系十分清晰,但教学中发现一个问题,学生在学习发票使用,特别是增值税发票时提出了如下疑问:增值税发票与纳税人类型和税率之间是什么关系?纳税人类型会影响发票的选择吗?发票类型不同是否影响税率的使用?
首先,要明确的是发票并不是税法要素,它是在我国税收征管中采用的法定凭据,以票控税是税收征管的手段,征税对象、纳税人类型、税率之间的关系并不受发票类型的影响。以货物销售为例,一般纳税人根据销售的货物不同分别适用17%、13%和其他征收税率,小规模纳税人无论销售什么货物都适用3%的税率。一般纳税人和小规模纳税人都可以使用增值税专用发票和普通发票,税率与发票类型无关。小规模纳税人即使使用了增值税专用发票,税率仍是3%,这是学生最容易混淆的地方。
其次,发票使用受到征税对象和纳税人类型的影响。增值税所使用的发票包括增值税专用发票和增值税普通发票,一般纳税人自行开具增值税专用发票和普通发票,小规模纳税人可以自行开具普通发票,但如果客户需要增值税专用发票,小规模纳税人可以带上客户和本单位的税务登记证复印件,填写代开增值税发票申请书,向主管税务机关申请代开增值税专用发票。
