两税法的征税形式

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两税法的征税形式范文第1篇

[关键词] 唐代经济 税制改革 两税法

一、唐代税制改革的历史与经济背景

我国唐代为何要实行两税法，或者说，促使唐政府进行赋税改革的动力是什么?要说明这个问题，就要从分析两税法改革的唐代农村经济背景入手。唐初实施的均田制和租庸调制适应了唐初户口锐减、荒地较多的现实需要，极大的提高了农民的生产积极性，促进了唐代繁盛局面的出现，但是，从土地产权看，农民对土地拥有不完整的产权，或者说只是部分产权，尽管“丁男给永业田二十亩，口分田八十亩诸永业田皆传子孙，不在收授之限，”永业田可以传为家业，农民拥有产权，甚至“子孙犯除名者，所承之地也不追”，但是永业田只是其中的小部分，其80亩的口分田的产权是在变化之中的。唐代早期由于地广人稀，土地的供求关系平衡，农民有大量的可耕之地，对土地产权要求并不明显。因此，均田制是建立在国家掌握大量可供支配的土地基础上的。随着人口增长和官僚、贵族队伍的扩大，作为社会弱势群体的农民，其对土地的产权开始受到侵夺。安史之乱前，农村的土地兼并状况己经非常严重，杜佑甚至认为“开元之季，天宝以来，法令弛宽，兼并之弊”，已经达到了“有逾朴汉成哀之间”的程度。安史之乱造成了农村劳动力的大量减员，同时还要负担远远高于租庸调所规定的赋役量。农民生活困苦，被迫大量逃亡，严重影响了社会的稳定和发展。因此，实施两税法是挽救农村经济颓亡的必然。

二、唐代税制改革的前后变化

随着唐代经济不断的发展，唐代农民的家庭负担经历了一个曲折的发展过程。在唐代前期，吏治清明，农民还能得到一定数量的土地，因此家庭负担较轻;到开元、天宝时期，土地兼并盛行，大量的农民失去土地，因而负担增加;安史之乱给农民带来了灾难，赋税繁多，政出多门，上下盘剥，农民生活更为困苦;实行了两税法后，由于税额有了制度上的规定，农民的家庭负担相对减轻，但是随着唐后期吏治的腐败和政局的混乱，农民的负担又出现了反复。根据两税法和租庸调制的税收内实行两税法后，纳税面扩大了，解决了税基和税负的矛盾关系，达到了“人不土断而地著，赋不加敛而增入”的目的，实施两税法的当年，国家全部财政收入就达到了3000余万贯，是大历末年国家财政收入总额的两倍半，也是开元天宝以后最好的一个年份，确实达到了增加政府收入和减轻农民负担的目的。其次，两税法统一了税目和简化了征管手续，将过去的征科色目和租庸调一起并入两税，使税目简单化，降低了征税成本。统治者严格禁止对农民乱加征、乱科配，认真贯彻两税法的决心很大，可以说，两税法从制度上限制了赋税的额外加征，改变了农民过去“旬输月送”的局面，有利于农民安心生产和生活。

两税法的定税原则是根据国家的财政支出需要来制定征税计划，即“量出以制入”。初定两税法时“元额”是征税的标准，建中元年两税总收入量根据《通典》卷六赋税下注云:“建中初诸道收户口及钱谷名数，每岁天下共敛三千余万贯，其二千五十万贯以供外费，九百五十余万贯供京师;税米麦共千六百余万石，其二百余万石供京师，千四百万石给充外费。”即，赋税总量是税钱三千余万贯，税米一千六百余万石。那么，建中年间的户口数是多少呢?《通典》称:大历中，唯有百三十万户，建中初，令融涉使往诸道按比户口，约都得土户百八十余万，客户百三十余万。由此可知，初施两税法时只有一百三十万户，经政府按比后，共有著籍人两税法是社会历史发展的必然结果:

1.具有进步性。正如德宗皇帝所说，“两税法悉总诸税，初极便人”，表明了两税法实施初期对社会的积极影响。杜佑称赞两税法是“适时之令典，拯弊之良图”，它使农民“赋税均一，人既均一，人知税轻，免流离之患，益农桑之业，安人济用，莫过于斯矣。”

2.两税法促进了农业的发展，提高了农民垦田置地的积极性，德宗贞元二年的时候，关辅百姓贫乏，田畴荒秽。德宗皇帝诏令从外地进献耕牛，以分赐给关辅地区有地无牛的百姓，但是对于农户有田在50亩以下的不给。给事中袁高反对这一规定，认为“圣慈所爱，切在贫下。百姓有田不满五十亩者，尤是贫人，请量三两户共给牛一头，以济农事气，由此可见，德宗贞元年间的农民户均土地量有了很大的提高，以至于户均五十亩土地还是属于贫人。从农民心态上看，大量脱籍户的重新入籍，也有利于农民群体安心生产和生活，保持农业生产的稳定。部分勤劳的农民由于经营有方和支出有序，在完成国家赋税和生活开支外，还有了一定的节余，就可能增加生产投入，进行扩大再生产，部分富裕的农民就成为唐代农村社会中的一个新的阶层，这就是乡村富户。当然，此后的农民负担也经历了一个曲折反复的过程，由于两税法对两税数额的征收主要是以大历末年的赋税征收量为依据，因此在建中元年的3000万余万贯的税钱中，最少应该有盐税600余万贯，此外还有其他商税暂不列入。即，两税上缴的数额最多是2400余万贯，米麦1600余万石。

3.两税法规范了安史之乱后农村混乱的税收局面，有利于稳定农民的生产和生活。人口的自然增长率提高了，农村人口数增加了，同时，大量的脱籍农户重新归籍，政府控制的人口数增长了。而且，由于征税方式的改变，赋税征收不再以丁身为主，而改为以资产和户等作为标准，对农民家庭结构也产生了很大的影响。

首先,看唐代农村人口变化的过程。唐代农民的数量占据人口的绝大多数，因此唐代户口数目的变化，实际上就是农民在籍数目的变化。唐代人口在开元、天宝年间达到了高峰，安史之乱后，人口一直呈萎缩趋势。安史之乱后的广德年间((763年～764年)，人口由天宝时期的近900万户，减耗到不到300万户，大历中竟然只有100多万户。农民迁徙流亡，户籍紊乱，出现了农村户口“十不存一”的现象。两税法明确规定“户无主客”、“人无丁中”，都是纳税对象，纳税数额的标准在于“以贫富为差”，农民和官僚贵族同是两税中的税户，而且承诺税额不随意增加，“两税外辄别配率，以枉法论”。对处于安史乱后农村中杂税、摊派多如牛毛的农民来讲，这一政策具有相当大的吸引力，原来大量脱籍农民纷纷又成为政府的课户。两税法实施的建中元年，农民归附政府户籍的数量激增，户口总数达到了3,805,076户，比肃宗乾元三年(760年)1,933,174户的户口数增长了近一倍。农民安心生产和生活，农民的自然增殖也增加了。此后，政府控制的人口虽因种种原因有所反复，但总的趋势是增长的。到会昌年间达到了唐代后期户口的高峰，在籍户将近500万户，甚至严耕望先生认为，元和年间的户数未必少于开元天宝年间的户数。在我国古代农业社会中，户口的多寡是社会治乱的反映。建中初年人口的增长，反映了两税法对社会发展的促进作用，从税制运作机能方面保证了农村经济的正常运转，缓和了贫富不均的现象，从而国家控制人口的能力也增强了。

其次，两税法对农民自身的家庭规模和结构也产生了影响。从家庭结构看，唐代前期农民主要是以核心家庭的小户型农户为主，后期则出现了大量的联合型家庭，农户家庭人口数呈现出增长的趋势。根据梁方仲先生的统计，唐代前期家庭人口仍然保持着北魏均田制以来的小户制。贞观十三年，全国户均口数只有4.31口。如除去大户人家的官僚、贵族、地主外，农户的家庭人口数应该更少;两税法后的全国户口的每户平均数，比唐代前期激增，天宝十四年为5.94口，到两税法后的穆宗长庆元年(821年)，激增到6.63口。有必要说明的是，安史之乱期间户均人口曾有过7.9口的记录，这个记载即使真实，也是农民家庭处于特殊战乱时期的家庭状态，而非是农民家庭规模的常态。

总之，两税法以户等高低和资产多少为标准收税，一改过去以“丁身为本”的税收原则，“不分丁中，以贫富为差”，赋役征发原则上不再以丁身为本，家庭规模的大小、丁口多少与两税征收无多大的关系。虽然在两税法颁行后，还有向贫弱农户转嫁差科、摇役的现象，但毕竟有了制度的规定，和前期按照丁口征发己不可同日而语。因此，在两税法后，农户隐瞒户口的现象减轻了，其家庭的规模也扩大了，“兄锄弟褥妻在机，夜犬不吠开蓬扉,父渔子猎日归暮，月明处处春黄梁”，就是为合作生产而保持的扩大家庭的现象。当然，也存在战争对农村户口的大量损耗，特别是丁壮劳力的损耗，为保证耕作和生产，出现几家合户的联合家庭形式。此外，两税法后更多的农民在从事农业生产的同时，也开始兼营手工业和商业经营，甚至部分失去土地的农民专门从事非农业经营。农民的经营模式开始多样化，需要较多的劳动人手进行分工协作，这也成为促使农民家庭人口由核心家庭向联合家庭整合的重要原因。

三、两税法对农民经济生活的影响

两税法放宽了对农民的人身控制，以资产为纳税标准，活跃了农村经济，使农村经济呈现出多样化的趋势，农民的经济生活方式也发生了很大变化。农村中大量商品性农业的出现、商品交换的发展及大量农民从事手工业及商业活动，是唐代后期农村经济生活中出现的新变化。

两税法以资产和户等作为纳税的标准，改变了以人丁作为标准的税收政策，将农民从土地上解放了出来，这是两税法后农民经营出现多样化的前提;同时，两税法以“税钱”和“税物”作为征税对象，农民为完成税收，要出卖商品来完成用钱缴纳的部分，是促使农村经济出现了多样化的趋势的动力。

两税法结束了政府对土地的控制状态，土地产权由国家平均分配土地的均田制向土地私有转换，出现了土地产权明晰化的趋势。这样，原来均田制下的农民经营方式开始分化为三种主要的经营模式，这些模式虽然在均田制下都已存在，但是这种趋势得到了加强:一是主要经营土地的农民;二是失去土地靠佣工生活的农民;三是土地经营和家庭副业、手工业和商业兼营的家庭。当然，这三个层次的农民，都可能同时经营着中国传统的家庭副业，如纺织、编织、养殖家禽等的经营。

两税法改革刺激了城乡商品经济的发展。城市中商品交易突破了坊市的界线，到处店铺林立，很多城市出现了夜市，刘晏五鼓上早朝的时候，在中路就能买到热气腾腾的胡饼，并称赞其“美不可言，美不可言”。乡村中商品经济的发展推动了交易市场――草书和墟市的发展，并向城市化的趋势发展。《唐会要》载“当道管德州安德县，渡黄河，南于齐州临邑县邻接，有灌家口草市一所，伏请于此置县为上县，请以归化为名。从之”;“大历七年正月，以张桥行市为县”;《全唐文》卷七六三盛均《桃林场记》云，武、宣之际，“凌晨而舟车竞来，度日而笙歌不散，尝闻期月之内变为大县乎?是斯场人士之所愿也”。农村集市城市化，是农村经济发展的成果之一，有利于农村经济进一步拓延及其商品经济的繁荣。

两税法促成了农民产业结构的调整，生产经营向多样化发展。这一发展变化活跃了农村经济，增加了农民收入，农民经济从战争的低谷中复苏和发展，并达到了一个新的高度。农村中雇佣劳动及工商业活动的发展，给农民改变自身经济地位提供了机会，促进了唐代后期乡村富户阶层的兴起和农村租佃方式的盛行，并对此后的中国社会产生了深远的影响。

参考文献：

[1]陈仲安:《试论唐代后期农民的赋役负担》，《武汉大学学报》，1979年第2期

[2]程念棋:《中国历史上的小农经济一生产与生活》，《史林》，2004第3期

[3]杜绍顺:《唐代均田制平民应受田标准新探》，《中国经济史研究》，1996年第3期

两税法的征税形式范文第2篇

一、遗产税税制模式的选择

遗产税税制模式的选择，关系到遗产税纳税人的确定，扣除项目和税率形式的设计等诸多具体课税要素的规定，是课税要素设计的基础。遗产税税制如何选择？赠与税是否同时开征？如果同时开征，赠与税与遗产税如何配合、协调？这些有关税制模式的问题，也是学者较为关注的问题之一。本文在分析、比较各国遗产税和赠与税制的基础上，主张我国遗产税应突出效率，兼顾公平，实行总遗产税制以及赠与税并入遗产税合并征收的模式。

（一）遗产税税制模式比较

1.遗产税税制模式的类型

第一，总遗产税制。总遗产税制是对遗产总额课税的税制，即以被继承人死亡后遗留下的财产总额为课税对象，以遗嘱执行人或遗产管理人等为纳税义务人进行课征的一种税制模式。美国、英国、新加坡及我国的香港和台湾等国家和地区采用这一模式。总遗产税制的特点是：（1）遗产处理程序是“先税后分”，即先对遗产课税，然后进行遗产分配；（2）此种模式的纳税人只有一个，“理论上是以死者为纳税义务人”，实践中一般规定为遗嘱执行人或遗产管理人为纳税人；（3）税率的规定不以被继承人和继承人之间的亲疏关系区分，一般为超额累进税率。

第二，分遗产税制。又称为继承税制，是对各继承人取得的遗产份额课税的税制。即在被继承人死亡之后，先将其遗产分给各继承人，以各继承人分得的遗产为课税对象，以各遗产继承人为纳税人进行课征的遗产税模式。日本、法国、德国、瑞典、韩国等国家采用这一模式。其特点是：（1）遗产处理程序是“先分后税”；（2）纳税人是各遗产继承人；（3）在税率规定上考虑了被继承人与继承人之间的关系亲疏程度，将纳税人分为几类，分别适用不同的税率。凡继承人为直系亲属的，税率较轻，凡继承人为非直系亲属的，税率较重。以德国为例：配偶之间、子女之间继承遗产，税率为3%-35%，孙子女、重孙子女、父母、祖父母之间，税率为6%-50%，兄弟姐妹之间，税率为11%-65%，其他人之间继承遗产的，税率为20%-70%。[1]

第三，混合遗产税制。又称总分税制，这一模式将总遗产税和分遗产税结合起来，先对被继承人死亡后的总遗产征收一次总遗产税，遗产分配后，对各继承人所分得的遗产在达到一定的数额时再课征一次分遗产税。意大利、菲律宾、伊朗等国采用此税制模式。混合遗产税制的最大特点是遗产处理的程序--“先税后分再税”。

2.遗产税和赠与税的配合

在各国遗产税体系中，一般均以遗产税为主，赠与税为辅。两税在如何对生前赠与财产进行课税和税率的高低协调两方面，大体排列组合成三种模式：

第一，不单设赠与税，合并征收。将被继承人死亡之前一定年限（称死亡预谋年限）内赠与的财产的部分或者全部归入遗产额中课征遗产税。这种模式不存在两税税率的相互配合问题，只需要规定一种税率，即遗产税税率。一些采用总遗产税制的国家选择了这一模式。

第二，单独设置遗产税和赠与税，并行征收。即对财产所有人死亡后的遗产课征遗产税，而对其生前赠与的财产按年课征赠与税。由于这种方式对防止财产所有人生前大量转移财产而逃避税收具有一定的作用，较好地体现了赠与税补充遗产税的作用，因此，为大多数国家所采用。在这种模式下，两税的税率设计有两种情况：遗产税税率高于赠与税税率或者遗产税税率低于赠与税税率。以日本为例，应纳税遗产额在70,000,001-100,000,000日元之间的，遗产税税率为45%，赠与税税率却高达70%。[2]

第三，分别设置赠与税与遗产税，交叉合并征收。这种方式将财产所有人生前赠与财产按年或按次课征赠与税，在财产所有人死亡后又将生前赠与财产总额并入遗产总额计征遗产税，原已缴纳的赠与税税额可以从遗产税税额中抵免，一般遗产税税率高于赠与税税率，或者只设一个税率。这种模式只有少数国家采用。

（二）我国遗产税税制模式选择

对于遗产税的税制模式，大多数学者建议，选择总遗产税制。也有学者主张分遗产税制更好。[3]笔者赞成第一种观点，在现阶段我国实行总遗产税制为宜，但在进行立法设计时，没有必要局限于此，同时也可以借鉴分遗产税制的一些较好的成熟的做法。比如在扣除的设计中，可以适当照顾到继承人的不同情况，区别对待。切实可行、并行之有效地达到开征遗产税的目的，才是我国遗产税立法设计时所追求的首要目标。

在遗产税的三种模式中，混合遗产税制最为复杂，虽然能够较为有效地防止逃税，而且相对公平合理，但是一份遗产两次征税，手续繁琐复杂，征管成本较高，课税时间过长，世界上采用这种模式的国家很少，可借鉴的经验也比较少。现阶段我国尚处在市场经济的初级阶段，与遗产税有关的配套制度还很不完备，征管水平有待大力提高。在遗产税开征之初，如果仅仅考虑到公平原则而采用这一模式，势必将大大增加了征管难度，可操作性差，从而严重违反了效率原则，导致遗产税形同虚设，最终反而达不到公平的目的。因此，混合模式首先予以排除。

分遗产税制虽然比混合制可取之处更多一些，但仍然存在许多难以克服的障碍，因此也不宜采纳。从税制改革的发展方向看，1994年以来，为了进一步适应市场经济发展的要求，我国的税收工作进行了税制、税务机构和税收征管三项改革，明确提出了“统一税法，公平税负，简化制度，合理分权”的税制改革指导思想。从世界税收改革的情况看，简化税制已成为各国税改必不可少的一项重要内容。因此，遗产税的税制模式不宜设计得太复杂，以简便为好，以效率原则为主。分遗产税制与总遗产税制相比，前者就各继承人所继承的遗产分别课征，而后者只对被继承人的遗产总额课征一次税，税制更为简便，符合世界税制发展趋势和我国税制改革的总体思路。

从保障国家财政收入角度看，在分遗产税制下，被继承人通常会采用生前将财产化整为零，分散出去的办法，以减少缴纳遗产税的可能；再加上计算税款时可以享有各种不同等级的扣除，往往使各继承人继承的遗产额低于免征额规定的水平，从而逃避遗产税，给国家财政收入造成损失。而总遗产税制是在继承人分割遗产前先行征税，能够较好地克服因被继承人过度分散遗产而造成的税款流失，便于税源的控制管理，有利于保障国家财政收入。

从税收成本角度看，[4]首先，在征管程序方面，在分遗产税制下，一份遗产的各个继承人均为所继承遗产部分的纳税人，因此，各纳税人需要分别申报纳税，税务机关也要分别审核、分别予以课税。而在总遗产税制下课税程序则简便得多，一份遗产只需要一次课税。而且，由于总遗产税制只对遗产总额征税，对于继承人的多少和与被继承人的亲疏关系等情况无需审查、核实，其征管程序明显比分遗产税制简便，节约了税收成本，更好地体现了效率原则。其次，在征管水平方面，总的来说，我国目前税收征管水平普遍不高，征管手段相对落后，尤其是先进的征管技术手段还没有普遍应用，征管效率低。对于遗产税这样一个对征管有较高要求的税种，没有先进的科技手段作保障，征管工作会更加困难。分遗产税制由于涉及的纳税人较多，计算税额相对复杂，对征管的要求也就相对较高，就我国目前的征管水平来说，很难满足分遗产税制的需要。因此，如果采用分遗产税制，无疑会需要更多人力、物力的投入，增大了税收成本。另外，我国目前尚未建立较为完备的个人财产申报制度和个人财产登记制度，在这样的条件下，如果实行分遗产税制，由于税收成本的增大，在不符合效率原则的同时，其相对公平的优势也很难充分体现。相比之下，总遗产税制更适应我国现阶段税收环境和征管水平，能最大限度地节约税收成本，突出体现效率原则，如果我们在设计税制具体细节时，能够作一些倾向公平原则的切合实际的变通以作平衡，总遗产税制无疑是一个较好的选择。

从社会传统角度看，由于受到文化传统的影响，我国公民纳税意识较为淡薄，继承遗产天经地义，征税阻力自然会比较大；加之在我国遗产税初创阶段，社会公众乃至税务人员均不熟悉，税务人员缺少征收遗产税的经验。在客观上，由于我国采取书面形式的遗嘱较少，口头遗嘱形式较普遍，采取遗嘱公证形式的则更少，并且遗产的分配多在家庭内部进行，隐蔽性较强，税源透明度差，税务人员很难准确掌握各继承人的遗产分配情况，这些困难无疑又增加了征管成本。相比而言，如果采用分遗产税制，可操作性则较差。综合以上因素，本文认为总遗产税模式，更适合我国国情。

世界各国在开征遗产税的同时，大多开征赠与税作为补充。我国在开征遗产税的同时也应建立赠与税制度。但也有学者主张，就我国目前的情况看，只适合先开征遗产税，待试行一段时间后，再考虑单独设置赠与税。[5]本文认为，虽然这种观点更为符合我国现阶段的征管水平，但遗产税制设计，在追求效率的同时，也要兼顾到公平。如果一味强调效率，则公平也很难实现。很明显，如果只开征遗产税，不配合以赠与税，将会产生财产所有人轻易地通过生前赠与形式，大量逃避遗产税的后果，使遗产税形同虚设，达不到其征收的目的，反而造成税收资源的浪费，损失了效率。因此，我国在开征遗产税的同时，设立赠与税是十分必要的。

根据各国遗产税模式经验，遗产税如果选择总遗产税制，赠与税则相应地采用总赠与税制。但是两税如何协调，是两税合一，还是分别设立，并行征收？如果是后一种模式，那么两税税率如何配合，还需要进一步探讨。从国外两税配合模式看，第一种模式（两税合并征收）最为简便，突出了效率优先的原则，但是堵漏作用有限。第二种模式(两税分设，并行征收)能够较为有效地发挥赠与税对遗产税的补充作用，较好地体现公平原则，但两税分设税制较复杂，涉及到相互协调、衔接等问题。本文认为在我国开征遗产税之初，应坚持效率优先的原则，建议采用两税合并征收的模式。这是因为:

第一，事实上，赠与税作为遗产税的补充税种，无论在立法技术上，还是征管实践方面，与遗产税都有许多共同之处：（1）从遗产税和赠与税的关系来看，赠与税是遗产税的辅税种，且两者都是就财产转移而征税，属于财产转移税，合并征收有利于相互协调，相互补充。（2）从立法技术上来看，遗产税和赠与税的征税范围、税率等课税要素的设计、征管方式和所要求的配套措施等大致相同，合并征收既便于操作，又可以避免分别征收造成的法律规定的重复、脱节、甚至相互矛盾等弊病。（3）从税收征管实践来看，实行两税统一立法，制定一部包括遗产和赠与税的遗产税法，不仅有利于税务人员全面理解和掌握遗产税和赠与税的立法精神和基本原则，便于操作，利于宣传，而且还有利于统一制定两税的配套措施和制度，节约税收成本。

第二，从国外的立法实践看，在开征遗产税之初，一般都是采用较为简便的税制，待实行一段时间，积累一定的经验后，才逐步修改、完善的。遗产税既然选择了便于征管的总遗产税制，赠与税也应与之相协调，采用较为简便的模式。

[1]参见各国税制比较研究课题组：《财产税制国际比较》，中国财政经济出版社1996年版，第171页。

[2]参见各国税制比较研究课题组：《财产税制国际比较》，中国财政经济出版社1996年版，第164页。

[3]参见魏陆：《遗产税的借鉴与思考》，载《上海财税》2000年第3期。

两税法的征税形式范文第3篇

一、涉外税收与国际税收的区别

1.概念不同。涉外税收只是一个国家税收体系分支，是相当于内资企业和个人税收而言，但国际税收则不是分支，国家税收征管体系不能分为国内税收和国际税收。

2.内容不同。涉外税收是一个国家和地区对外资企业和外籍个人征收的各种税收，一般情况下是以对外资企业和外籍个人建立相对独立的税收制度为前提。而国际税收则是两个或者两个以上的国家或地区对跨国纳税人行使税收管辖权引起的一系列活动，涉外税收征收税种主要有增值税、消费税、营业税和外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税等，国际税收处理协调的是包括对跨国纳税人行使居民和来源地管辖权，避免国际重复征税，防止国际避税，税收协定执行和情报交换为主要内容。

3.范围不同。涉外税收是一个国家或地区处理对外资企业和外籍个人就来源于本国或者本地区收入的外国企业和个人征税，国际税收是两个和两个以上国家或者地区因行使不同税收管辖权引起的纳税问题。

4.存续时间不同。涉外税收是一个国家或者地区在特定的历史条件下国家吸引外资需要而产生，是以建立相对独立的外资企业所得税制度为存在前提，一旦统一合并取消单独税种时，涉外税收作为单独的税收管理活动将消亡，而国际税收则不同，只要世界上存在国家和地区，存在行使不同的税收管辖权，存在跨国交易，国际税收就将继续留存。

二、加强国际税收管理必要性分析

1.国际税收管理对象增多的需要。截至2006年12月底，全国累计批准外资企业57.9万户，实际利用外资6596亿美元，中国已成为世界上发展中国家最大的外资流入国，在全球范围内仅次于美国和英国。两税合并后外资企业税率虽然有所提高，但是外国投资者更是看好国内优越的投资环境和国内潜在的巨大的市场，外资企业户数仍将逐渐增长，同时外资企业的质量进一步提高，跨国之间资本技术生产要素流动性将更强，国际税收管理的对象诸如外引进技术、关联企业业务往来、外国企业承包工程和提供劳务、情报交换等等业务也随之增多，这就为国际税收提供了更多的管理对象。

2.涉外税收政策延续性的需要。在统一内外资企业所得税率的同时，为了照顾已存在的老外资企业，新所得税法给予了不超过五年的优惠过渡期，对新法实施前已经成立的外资企业依法享有的优惠政策，可继续执行，到减免期届满为止。也就是说涉外税收管理在一定时间内将继续存在。另外由于政策过渡，不可避免出现部分外资企业利用过渡期间滥用优惠政策的问题，这就需要进一步加强国际税收管理，更加规范执行税收法律规定，杜绝各种滥用优惠政策的投机行为。

3.经济全球化发展的需要。近年来，中国经济越来越多融入经济全球化、一体化的大潮中，更多的外国企业和个人从国内取得利息、股息、特许权使用费等应税收入。与此同时，外国企业承包工程和提供劳务也逐年增加，在境外投资、经营的国内企业和个人也有上升趋势。随着纳税人跨国经济活动不断增加，税务机关对纳税人各种涉税信息的依存程度也在增长，这就对外国居民税收身份认定、预提所得税管理，常驻代表机构征免税判定等提出了更高的要求。目前中国已经与89个国家或者地区签订了双边征税协定，税收情报交换已成为国际税收合作的主要方式及反避税和离案金融中心的重要方法，在新形式下迫切需要加强国际税收的管理，维护国家税收利益，履行税收协定职责，更好地开展国际税收合作。

三、加强国际税收管理建议与对策

根据国际税收特点和管理的必要性，两税合并后，国际税收应从以下几方面加强管理：

（一）税收协定的执行

包括居民认定及中国居民身份证明的出具、常设机构认定及管理、限制税率认定、税收管辖权判定及税收管理、境外税收抵免审核认定及管理、协定特殊条款的执行、研究制定税收协定执行的管理办法、对滥用税收协定的专项调查与处理等。

（二）非居民税收监管

依据有关税务管理规范，组织实施对本地区外国公司营业机构场所的税收管理、外国公司在中国未设立机构而有来源于中国所得的预提所得税管理、非贸易付汇及部分资本项下售付汇凭证的开具和管理、外国居民个人所得税税收管理、外国企业常驻代表机构征免税判定及其税收管理，以及对外国居民偷税问题的调查与处理。要定期与外汇管理局、商务局进行工作反馈，及时掌握非居民纳税情况。

（三）情报交换

组织实施情报交换管理规程，就自动情报交换、自报交换、专项情报交换、行业范围情报交换和授权代表的访问所涉及的税收情报收集、转发、调查、审核、翻译和汇总上报，根据情报交换工作保密规则实施税收情报的定密、解密、制作、使用、保存和销毁等保密工作，开展跨国同期税收检查。

（四）国际税务管理合作

组织实施对本国居民境外所得的有关税收管理规范，对本国居民境外经营活动依照税收协定提供税收援助，配合国外税务当局对本国居民境外所得的偷税问题组织调查，组织实施与国际组织和外国税务当局有关税收征管的国际交流与合作事项。

（五）反避税实施

1.认真按照新所得税法要求，进行反避税实施。新企业所得税法特设了“特别纳税调整”一章，对防止关联方转让定价做了明确规定，引入了独立交易原则、成本分摊协议、预约定价安排，明确了纳税人的举证责任以及可比第三方的协助义务，同时增加了核定程序、防范避税地避税、防范资本弱化、一般反避税和对补征税款按照国务院规定加收利息等条款，强化了反避税立法，有利于更好地维护国家利益。

2.加大反避税工作的投入，建立全国转让定价信息网络。参照美国税法第482节条款的规则，在转让定价税法中引入正常交易值域的概念。建议国家税务总局与有关部委联合，定期公布某种行业、某种产品的利润率区间。在试点城市的基础上，积极推广反避税管理信息系统软件。成立专门机构或由专门人员负责各种可比信息的采集、整理、分析工作，在全国范围内建立反避税价格信息网络，由国家税务总局定期通过该系统相关信息，以利于反避税工作的深入开展，也便于提高各地市的工作效率。

3.加强信息化建设，推进反避税工作。为了解决反避税工作中不容易收集非关联企业可比数据信息的难题，建议省局着手建立反避税信息库，通过整合CTAIS系统、涉外企业汇算清缴系统、出口退税审核系统、政府部门和行业协会统计信息，将各基层单位在历年反避税调查审计中积累的零散可比数据信息进行汇总、整理和共享，提高可比数据信息的收集和使用效率，为各地市反避税选案、审计调整、跟踪管理等各阶段工作提供强有力的数据信息支持。

4.各地市税务部门应利用预约定价办法加强对关联企业税收征管。

（1）加强开业管理，推行关联企业申报制度。各基层税务机关将是否存在关联企业以及关联企业的名称、税号、经营地址、法人代表、经营状况等列入对新办企业开业调查的内容，同时要求企业及时填报关联企业申报表，一旦企业有新成立的关联企业须及时向税务部门报告，将关联企业管理从源头抓起，完善关联企业管理的基础信息采集制度。

（2）在加强关联企业开业管理的基础上，充分利用关联企业申报的基础信息资料，将存在不同税率或享受不同优惠政策的关联企业作为反避税重点，加强监管。

（3）对被确定为重点监管对象的企业，征管部门要及时上门对企业提出关联交易中应遵循税收方面的要求进行宣传，并针对企业利用关联企业避税的手段和方法，预先制定相对应的定价标准或要求，并将其在《关联企业税收管理协议》上列明，在关联企业开办之初就与其签订，促使企业在一开始就对反避税工作有一个较为深刻的认识和较全面的了解。在这份《关联企业税收管理协议》中，对纳税人与其关联企业之间在有形财产的购销和使用、无形财产的转让和使用、提供劳务、融通资金等业务往来中的定价原则和计算方法进行明确，特别是对有形财产的购销定价、提供劳务的定价以及最低利润率的确定，应从本地同行业中进行测算获取，以此作为可比数据资料，对不能达到相关数据指标要求的，要明确企业的举证责任，对无法举证或举证不合理的，则明确其应承担的法律责任。

两税法的征税形式范文第4篇

关键词：企业所得税法；税率改革；影响；企业

税收作为一种我国宏观调控手段，已渗透到国民经济生活中的各个角落，在企业中的所得税是国家的一个重要税种。国家的经济活动及企业的经营过程中，税收有着非常大的影响力，所得税税负的高低会直接影响企业现金流量和税后利润。随着我国资本市场的不断发展，上市公司也在迅速的发展，可是与此同时也清楚的看到很多上市公司向广大股东提供的财务报告信息质量实在堪忧。上市公司常常基于偷税、漏税、减少等目的，对财务报表进行微调，操纵所得税，从而严重影响了上市公司的利润质量。在上市公司对外提供的财务报表中，所得税是必不可少的一项。

一、 企业所得税法改革的必要性

我国现行的企业所得税分为内资和外资两套税收制度。然而，外资和内资分别设立的这两套制度在界定纳税人、确认税基、税收优惠政策和税负等方面都存在很大差异。分析我国企业所得税的现状，目前的税制主要存在以下几方面问题：第一，税收主体待遇不公平，特别是在中国加入WTO之后出现明显的不适应。第二，存在重复征税现象，经济性的重复征税不益于投资规模的可持续增长。第三，不能很好的适应税源结构的变化，对企业的竞争力提升非常有限。第四，税收征管的规范很难统一，因为目前的税收制度弹性大、可操作性不强。第五，由于目前不严谨的税收法律界定，不符合税收法制化的进程。

二、 企业所得税法的效用

在2008年的税收改革中，明显的对所得税的税率有所下调，这样的改革使得我国大部分企业的盈利有了一定程度的提高。这不仅为企业提供了生存机会，更使得相当大部分的企业有更多钱投入到技术的开发和研发当中去。从而使得企业提高了市场竞争力。当前的所得税法将税前扣除标准进行了统一化，公平、公正的税收原则在改革后的企业所得税法中体现的淋漓尽致，各种类型的企业也由此能站在同一起点开跑。内资与外资企业之间的税收负担在一定程度上趋于公平，不仅可由此形成一个较之前来说更加平等的市场环境，而且也可以进一步促进内资企业的发展。对于内资企业来说，当前的企业所得税法适当调整了税收优惠政策，也合理的降低了所得税税负。这将为企业提供一个平等的竞争环境，这也成为企业发展的动力。在两税统一之后，实现了新的优惠政策。新的优惠政策以“产业项目优惠为主，地区优惠为辅”为原则，进而区域税收优惠政策也被逐渐淡化，而之前的外资向几个税收优惠区域集中的情况，也在一定程度上有所改变，有利于缩小各地区的差距，促进平衡发展。

三、 税收优惠政策的变化

在新的税收制度实施之后，税收优惠政策一直是在强调“区域优惠为主，产品优惠为辅”。在两税统一之后，新税收制度优惠政策体系以“产业项目优惠为主，地区优惠为辅”为原则，这一改革对今后贯彻落实科学发展观等发挥更大的作用。对税收优惠具体设定为：第一、新的税收政策将内资与外资实现了基本统一。第二、在一定程度上减少税收优惠，取消政策目标不明确以及已经跟不上时代脚步的临时性优惠措施；第三，当前企业所得税法对企业利润的影响；第四、实现税收优惠形式的多元化。

（一）新旧税法税率的比较

1、旧税法税率：

若企业的季度盈利或新办企业在年度中间获利，需要换算成全年的税率。

而当盈利额大于10万元时，所得税税率则是33%。当盈利额小于或等于10万元且同时也大于3万元时，所得税税率为27%。当盈利额小于或者是等于3万元时，所得税的税率为18%。在计算应纳税所得方面，改革后的税法做了明确规定，即应纳税所得的计算方式调整为盈利额乘相应的税率。

2、新税法税率：

两法在税法改革后进行了统一合并，将税率统一成了25%，将照顾税率改成15%。其中，将高新技术这一类企业的所得税税率统一成了20%。而适用15%优惠税率的只有国家需要重点扶持的高新技术企业。另外有两类企业适用20%优惠税率：第一种是在中国境内未设立机构、场所的非居民企业，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业。另一种是符合条件的小型微利企业。可以说这对于广大企业来说都是一项好政策。

（二）从支出变化上看所得税变化对企业利润的影响

1、 工资费用支出的变化

改革后，将计税工资取消，在工资核算方面，将内资和外资形成了统一。新税法实施条例第三十八条规定“企业实际发生的合理的职工工资薪金，准予在税前扣除。”就这一点，在改革中是一个亮点，因为在旧税法中，享受此项政策只有外商投资企业和外国企业，因此工资全额税前扣除的范围有了明显的扩大。

2、公益性捐赠支出变化

在过去的制度下，外企要向社会公益事业或受灾地区提供的进行捐赠，只要是通过中国境内国家指定组织进行捐赠，都可以全额扣除。而同样的情况，对内资企业而言的话，只能在年度应纳税所得额3%以内根据实际情况扣除。按当前所得税法的规定，公益性捐赠是按利润总额的12%进行税前扣除。其实就是说，在新法实施后，企业公益性捐赠税前扣除比例从3%提高到了12%，这不但提高了企业参与公益活动的热情，也进一步促进了公益事业的发展。为了提高自己的知名度，企业可以开展公益活动，在新法实施后，这一想法也得到了落实。由此带来的社会价值更是不断提升。

3、宣传广告费用的变化

在旧的企业所得税制度下，关于广告方面的费用的扣除，高新技术企业可以在税前据实扣除。企业的宣传费用等支出，在一般情况下，是按当年销售额的一定比例予以扣除，而超出了该比例的部分，可调整到以后年度进行扣除。然后在税法改革以后，业务宣传方面的费用改为按销售收入的15%在税前扣除。这样由于增加了税前可以扣除的广告费用，公司的盈利情况也有一定程度的好转，进而到了广告宣传方面，公司可以有更多的资金注入这一方面。与此同时，公司也能更好的在市场上推广产品，不断扩大公司产品的市场占有率，增加公司利润，实现了良好的循环。

4、技术研发费用扣除的变化

两税法的征税形式范文第5篇

关键词:重复课税;所得税转制;古典制所得税;归属制所得税

中图分类号:F810.2文献标志码:A文章编号:1673-291X(2009)14-0057-03

一、股份公司所得税转制问题的提出

股份公司所得税转制的提出源于股息的经济性重复课税,指的是股份公司对外投资收益要并入利润总额,缴纳公司所得税,当税后利润作为股息分配给股东时,股东个人还必须作为投资收入缴纳个人所得税,税款由派息公司源泉扣缴。

二、股份公司所得税转制是未来税改的必然选择

(一)股份公司法人股东取得股息的重复课税问题

世界各国对其居民公司取得股息的处理不尽相同,大体有三种作法:一是在征税时给予一定比例的扣除,如印度税法规定在计算纳税人的应税所得时,印度公司从其他印度公司取得的股息额允许扣除6 000,余额按适用税率课征;法国母公司从其子公司获得的净股息的50%可享受税收抵免。二是取得的股息免征所得税,如芬兰规定一芬兰有限公司收到的另一有限公司支付的股息可以免征所得税。三是取得股息计入应税所得课税,如韩国税法规定公司股东不得享受股息税收抵免。

从国外情况看,西方国家比较早地采取有效措施,或是消除重复课税,或是缓解重复课税,取得了良好的效果。具体有两种方式,一是放在公司层次,二是放在股东个人层次。具体情况如下:

――在公司层次上主要有扣除制和双税率制:扣除制又称“付出股息扣除法”。其作法是允许公司从应税所得中扣除部分或全部付出的股息,就扣除后剩余部分课征公司所得税。如美国为了减轻重复课税,规定股东一年取得的第一个200美元股息(加上利息)可以免征个人所得税。有些国家还实行了“优先股息制度”,即允许公司在计算其应纳税所得额时,可以扣除一定比例的股息。如瑞典规定,在一年内发放的股息可作为计算当年的纳税扣除的部分,扣除额可达此类股息的70%,但不能超过当年本公司股本的1 500;冰岛也规定,居民股东取得的股息可享有所得税免除,每股可享有免除最高为面值10%的数额,免除额每年根据通货膨胀率作调整。扣除制能在不同所得股东中等量地减轻公司税额外税负,亦使股息变成部分或类似于利息的一种支出。因此,扣除制只是部分地减轻对股息重复课税,公司税额外税负问题在本质上并没有得到解决;双税率制又称分率制,即对公司分配股息按低税率征税,对留存收益按高税率征税。如日本税法规定,用于支付股息的所得部分,税率可降低至32%。葡萄牙和奥地利也采用了这种方法。双税率制也只能部分地减轻重复课税,而公司税额外负担并未触及。

――在股东个人层次上主要有抵免制和免税制:抵免制又称“归集抵免制”、“归属制”等,其核心是通过将公司缴纳的部分或全部税款归属给股东所得股息中去,以抵免股东的个人所得税。如果公司已纳税款超过股东(包括公司股东)对那部分股息应纳的个人或公司所得税,要退税给股东。目前,在西方许多国家较早地将公司税制从古典制改为归属制,如欧共体大多数成员国,西班牙、加拿大、韩国、土耳其等国家也实行了此项制度。如西班牙税法规定,相当于从西班牙的公司所得股息10%的数额可以抵免应纳的个人所得税款;澳大利亚税法规定,居民个人须将所收到的股息全部计入应税所得,并有权得到其数额相当于所收到的属于免税股息的估算抵免额的退税待遇;韩国规定:个人股东取得股息所得在1 000万以内的,税收抵免比率为80%;超过1 000万的,税收抵免比率为40%。抵免制可以消除或减轻重复课税;免税制是指股东个人取得的股息收入不作为个人一项所得,免予缴纳个人所得税。如我国香港地区税法规定,获自港内或港外公司的股息,不论是否为港内课税对象,对收受者均不征税;希腊税法也规定,股息可以包括在股东的应税所得内,但由股票在雅典证券交易所公开开价的公司支付给股东的股息,若每个公司支付的股息额在50 000德拉克马以内,可免征所得税,其最高免税额为200 000德拉克马;新加坡规定,股东得自国内居民公司的,以免税或享受特惠税率(1 000新加坡元)的利润分派的股息一般不纳税;印度规定,个人股息不超过10 000卢比的不纳税,对来自印度“互惠投资公司”或“互助基金”的股息还可进一步扣除3 000卢比。免税制比较彻底地消除了重复课税,是一种较为理想的办法。

我国在会计上规定对公司之间取得的股息采取税款抵扣制,避免了对股息收入的重复课税问题。但由于税法上只作了一些原则性的规定,在实践上难于操作,主要表现为:

1.以分派红股、配股形式取得股息的计税问题。在股票投资以成本法核算情况下,只有收到现金股利时方记入“投资收益”账户。随着我国法人股交易市场的运作,企业法人股东大量增加,且多采用成本法核算,这样,分派的红股、配股很容易避开纳入投资所得课税。如果对所送红股课税,计税依据也不易确定。因此,如何确定所送红股的计税依据是必须解决的问题。

2.抵免限额的确定问题。企业法人股东取得股息的税款抵扣应根据不同情况,采取不同的抵扣方法。

当纳税人与所投资的其他企业适用税率相等时,可以采用扣除法消除对股息的重复课税。用公式表示为:

应纳税额=(应纳税所得额-分得股息收入)×适用税率

当所投资的其他企业适用税率低时,可采用扣税法消除对股息的重复课税。用公式表示为:

应补税额=分得股息收入×适用税率-所投资企业已纳税额×分得股息收入/分派股息总额

当所投资的其他企业适用税率高时,应采用抵免法消除对股息的重复课税。用公式表示为:

应抵税额=分得股息收入×适用税率

3.所投资企业享受税收优惠时的扣除问题。从纳税人来源于境外所得的税款抵扣制度看,抵扣额仅限于在境外实际缴纳的所得税税款,不包括减免税或纳税后又得到补偿以及由他人代为承担的税款。这表明我国不接受税收饶让办法,但对所投资的其他企业优惠部分不予扣除,也就使优惠措施失去作用,进而不利于企业的横向联合和集团化公司的发展。

(二)公司与个人股东之间对股息的经济性重复课税问题

1.股份公司的利润与股东个人的股息出于同一经济渊源。一方面,从法律角度讲,根据《公司法》规定,有限责任公司和股份有限公司是企业法人,属于企业法人经济实体,公司享有由股东投资形成的全部法人财产权,依法享有民事权利,承担民事责任;公司的利润属于企业法人收益,而股东只是自然人,属于自然人经济实体,股东凭持有的股票代表个人对公司资产的所有权,分得的股息收入也属于个人收益。因此,对公司利润和股东个人分得股息分别课税是有法律依据的,即立论依据是把公司看作是“实在法人”。另一方面,从经济角度看,在人员构成上,公司是由众多股东个人组成;在资本构成上,公司资本即股东个人持有股票价值的总和;在利润分配上,分派股息是公司税后利润的一部分。由此可见,公司利润与股东个人分得的股息收入都是出于一个经济渊源,对公司的利润和对分派股息分别课税是不合情理的,必须消除重复课税。

2.重复课税有悖于税收公平与效率原则。假如某人取得间接投资股息收入为20 000元,则按我国税法规定,应缴纳个人所得税4 000元;如果个人直接进行生产经营取得20 000元利润,则应缴纳个人所得税2 750元(即20 000元×20%-1 250)。由此可见,个人的股息税款与生产经营利润税款相比,加重税负约为45%,即(4 000-2 750)/2 750×100%,这显然是对股息收入的一种歧视待遇。它限制了公司税后利润的分配,必然导致股份公司进行合理避税,如不直接分派股息而采取使股票增值办法达到避税目的。同时,由于公司利润和分派股息都要纳税,公司分配股息收入越大,公司和股东个人负担的总税负就越重。这很可能妨碍股东将分得的股息收入投资到更有效率的公司中去,因而税收不可避免地对经济产生了妨碍作用,不符合税收“中性”原则,影响了税收的经济效率。

3.消除重复课税的条件基本成熟。目前,我国以新准则规范企业财务会计行为,内外资企业所得税法统一,适用一部个人所得税法,《公司法》的实施,股份公司及股市的健康发展,国家证券法规的完善和健全,以及国家强化对股份公司和股市的引导和监督等,所有这些都表明我国消除重复课税的条件已基本成熟。

三、综述假想与其哲学意义

可以从两个角度设计消除对股息重复课税的具体方案:

第一,从完全消除对股息的经济性重复课税角度看,可采用免税制和抵免制。但免税制必定减少国家财政收入,在当前财力紧张状况下是做不到的。如果既要保证国家财政收入,又要消除重复课税,与国际常规作法接轨,易采用抵免制,并改革我国现行所得税的古典制为归属制。由于在归属制下,有部分所得税作为税收抵免归属到股东所取得的股息中,因此现行25%的古典制所得税税率取得的税收收入大致等于按30%左右的归属制所得税税率所取得的收入;又由于对股息课税的个人所得税税率为20%,则税收抵免也相应为20/80或2/8,这样按此比例来确定的税收抵免额,使股东的股息最后的纳税义务为零,完全避免了重复课税。具体操作如下表所示:

从下页表中可以看出,在归属制下,总税额不会因为股息的增加而变化,而在古典制下,总税额随公司分派股息数额的增加而增加。