金融资产减值管理办法

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金融资产减值管理办法范文第1篇

【关键词】会计准则；银行监管；金融监管

2006年财政部的《金融工具确认和计量》等四项金融会计准则在相关规定、会计核算、财务报告等方面发生了一系列变革，使我国的会计标准得到进一步科学与规范。但从国际银行业监管的实践看，由于许多监管指标依赖于会计数据，会计准则的重大变化必然影响相关监管指标的计算口径，因此，包括公允价值、资产减值损失在内的一系列变革给我国银行业监管带来了新的挑战。

一、现行银行监管体系及其监管职能的履行

我国金融监管是一种多元监管体制。目前，中国人民银行、银监会、审计机关都在不同层面履行着监管职能，形成了以银监会监管为基本出发点、相互补充的有机整体。

根据《中华人民共和国人民银行法》，目前人民银行的主要职责为“制定和执行货币政策、维护金融稳定、提供金融服务”。但为了实施货币政策和维护金融稳定，人民银行仍有监管银行间外汇市场、黄金市场等监管职责，并有权对金融机构及其他单位和个人的存款准备金执行情况以及对执行有关人民币管理规定的情况等直接进行检查。

2003年4月，中国银监会、证监会、保监会共同组成了中国金融监管的“三驾马车”。银监会主要负责审查、批准银行业金融机构的设立、变更、终止以及业务范围，对股东的资金来源、财务状况、资本补充能力和诚信状况进行审查，对银行业金融机构业务范围内的业务品种审查批准或备案等。

国家审计机关对国有金融机构的资产、负债、损益进行审计监督。近年来，中华人民共和国审计署连续对银行业进行审计，查出中国银行股份有限公司违规发放贷款55.14亿元，交通银行股份有限公司违规放贷19.38亿元，招商银行股份有限公司违规放贷19.04亿元等问题。

二、新金融会计准则对银行监管的影响

新的会计准则整体框架中，金融工具确认和计量、金融资产转移、套期保值和金融工具列报四项准则各有侧重、相互关联、逻辑一致，形成了有机整体。同时，公允价值计量模式的运用、衍生金融工具表内核算等具体准则的调整，也对我国现行金融监管产生了重大影响。

（一）会计目标与监管目标的差异

目前，理论界对商业银行的会计目标主要有两种观点：受托责任观和决策有用观。受托责任观认为：会计应为资源所有者，甚至是为所有的委托人提供经营者履行受托责任情况的信息，认定和解除委托方和受托方之间的委托责任。由此推论，国有银行的会计目标是向国家报告、股份制银行的会计目标是向股东报告银行管理者受托管理银行资产的责任，会计核算应用历史成本客观、准确地反映受托经济责任。决策有用观认为：会计的基本目标是为现实和潜在的投资者、债权人和其他的信息使用者提供决策有用的财务信息，在会计计量上不仅要采用历史成本，还要采用非历史成本。目前，我国的会计准则目标主要是决策有用观，是为了保护处于信息劣势的群体，降低信息不对称，这与维护金融稳定的金融监管的根本目标存在差异。

（二）会计口径与监管口径的差异

银监会2004年制定的《商业银行资本充足率管理办法》中，其核心资本是实收资本或普通股、资本公积、盈余公积、未分配利润和少数股权的合计，附属资本是重估储备、一般准备、优先股、可转换债券和长期次级债务的合计，可见，监管资本是依据过去的《金融企业会计制度》划分的。2006年12月，中国银监会修订了《商业银行资本充足率管理办法》，在附属资本中增加了“混合资本债券”项目，并规定：“对计入所有者权益的可供出售的债券公允价值正变动可计入附属资本，计入部分不得超过正变动的50%；公允价值负变动应全额从附属资本中扣减”，这是结合2006年新会计准则所作的调整。但附属资本中“一般准备”项目在新会计准则中已不存在或至少说已发生变化，如《商业银行资本充足率管理办法》中的“首先从贷款账面价值中扣除专项准备”，而“专项准备”是否还存在、如何计量等，显然与新准则的会计口径已不完全对应。

新准则将原被置于表外核算的衍生金融工具纳入表内核算，有利于金融企业及时了解高风险金融投资的有关信息，有利于防范衍生金融工具风险，但这种做法会使银行的资产负债规模发生变化或显著膨胀。在金融监管中起着重要参考作用的流动性资产/流动性负债的比例、贷款余额/存款余额的比例等资产负债比例管理的有关监管指标随着会计核算的变化将有可能失去原本意义。

（三）公允价值与历史成本的背离

目前，我们的会计目标是决策有用性，资产负债表上的金融资产更多地按照公允价值计量，而不同的计价模式对银行利润的影响是显著的。从以下金融类上市公司在编制年度报告时聘请境内和境外会计师事务所实施“双重审计”后的审计利润差异可见，审计结果的利润差异较大（见表1）。

如深发展2002年境内审计净利润3.13亿元，比境外审计净利润3.87亿元低了0.74亿元，差异率为-19.6%；华夏银行2005年境内审计净利润1.3亿元，境外审计净利润1.4亿元，出现这些差异的主要原因是国际会计准则按公允价值计量金融资产与负债，而我国当时还用历史成本计量。

（四）资产负债类别与现行监管框架的偏差

新准则以持有目的为分类标准，将金融资产分为交易性金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产等四类，金融负债分为交易性金融负债和其他金融负债两类。这种划分使存款业务不再按期限划分活期存款和定期存款，也不再按存款对象区分为单位存款及个人存款，符合决策有用观的会计目标，但这种分类方法使每笔活期存款都可归入“交易性金融负债”，其间的流动性负债、派生存款数量则不得而知。而我们在监管贷款业务及防范贷款风险时，毫无疑问地要考虑贷款的流动性、安全性，考虑贷款与存款的配比。从新的资产负债表看，资产负债的项目类别与现行的监管框架不相吻合，给非现场监管的相关指标计算带来了困难。

（五）资产减值准备计提与贷款风险管理的冲突

新准则将贷款减值损失界定为贷款的账面余额与使用其初始实际利率折现得到的预计未来现金流量现值之间的差额，而且“有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备”，并规定：债务工具减值损失转回可计入当期损益，而可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。这些规定缩小了金融企业利润操纵的空间，但与银行监管机构的观点存在一定差异。银行监管机构的观点是用经济增长时期贷款准备金的储备来吸收经济衰退时期的损失，以预提方式防止将来的贷款损失，如2002年《银行贷款损失准备计提指引》中指出：“一般准备是根据全部贷款余额的一定比例计提的、用于弥补尚未识别的可能性损失的准备”。2006年6月巴塞尔银行监管委员会的《贷款信用风险的稳健评估》（Soundcreditriskassessmentandvaluationforloans）也强调，应“确保根据信用损失估计值计算贷款损失准备金的方法合理且符合审慎性原则”。

三、新会计准则体系下的金融监管策略

（一）加强监管与会计部门的有效沟通，减少监管与会计标准的差异

2004年，巴塞尔银行监管委员会《统一资本计量和资本标准的国际协议：修订框架》表示，“委员会及其成员国计划继续与会计当局进行积极对话，以尽量减少监管和会计标准之间不应存在的差异”。因此，在新会计准则体系下，应加强监管部门间、监管与会计部门间的沟通、协作与信息共享。2001年巴塞尔银行监管委员会《银行内审、监管当局与内外审的关系》，2002年颁布《银行内审、监管当局与内外审的关系：调查报告》以及国际审计实务委员会于2002年《银行监管与外部审计之间关系》等报告，都为合作与协作提供了理论依据。

（二）改革相关指标及其数据统计，调整监管口径与会计口径的差异

针对监管口径与会计口径出现的一定差异，应对以会计资料为基础计算出来的关键监管指标及关键数据的统计进行改革。如“银行资本充足率”，可根据监管资本的特性，对会计准则中影响监管资本的要素进行适当调整，以适应非现场监管的需要。2006年12月，中国银监会提出《关于修改<商业银行资本充足率管理办法>的决定》中增加了“商业银行计算资本充足率时，应将计入资本公积的可供出售债券的公允价值从核心资本中转入附属资本”，以使监管指标与新准则相协调，消除会计准则变化对监管指标的影响。

（三）研究新会计科目体系的变化，降低监管指标的偏差

金融监管当局获取信息、掌握信息是进行有效监管的前提与基础。一般商业银行根据“新准则”并结合《企业会计准则应用指南》，重新设计了会计科目体系和财务核算办法，如有些行在“资产减值损失”科目下增设了“提取贷款损失准备”、“提取坏账准备”等二级科目，有的行在会计核算时还增设了三级科目。因此，利用现行监管指标时一定要注意这一新变化，如：分析贷款流动性指标时，则需要将资产负债表的“发放贷款和垫款”项目拆分为“长期贷款”“短期贷款”；分析存贷比指标时，则需要将“吸收存款”项目拆分为“长期存款”“短期存款”等，同时注意相应的资产负债比例，必要时还需要进一步考虑单位存款和个人储蓄问题，以综合判断其派生存款和原始存款。

（四）制订新的贷款资产监管办法，化解贷款风险管理冲突

贷款监管的重要目标之一是防范风险。新会计准则的“借：资产减值损失，贷：贷款损失准备”使贷款损失准备不再预提。因此，应制订新的贷款监管办法，如：对商业银行进行贷款减值监管时，要检查商业银行确定的单项金额重大的贷款标准是否切实根据自身管理水平和业务特点，整体评估贷款损失准备金的框架设计是否合理，信用风险评估和贷款损失准备金计提所涉及风险计量模型是否与实际经营状况相吻合等，以化解减值准备计提与贷款风险管理的冲突。

金融资产减值管理办法范文第2篇

抵债资产是指借款人（担保人）无力以现金资产偿还金融企业债权时，金融企业依法行使债权和担保物权而向债务人、担保人或第三人收取的用于抵偿债权的非现金资产。广义的抵债资产既包括金融企业依法取得的拥有所有权、收益权、使用权、处置权的抵债实物资产，如房产、土地使用权、机器设备、交通工具、商品物资等；也包括抵债的股权、应收账款、版权、专利权、商标权等权利资产。本文所称的AMC抵债资产，是指金融资产管理公司（以下简称AMC）在不良资产收购接收、处置过程中资产置换、法院裁定或协议抵债取得的抵债资产。本文就当前AMC抵债资产财务会计核算管理中存在的主要问题进行讨论，并提出相关对策建议。

一、AMC抵债资产核算管理中存在的主要问题

（一）抵债资产取得环节在财务核算管理中存在的问题

一是抵债资产入账不及时问题。从AMC抵债资产来源看，既有从剥离银行划转接收的，也有在资产处置过程中由法院依法裁定、协议抵债或资产置换取得的。后一种情况，基本不存在入账不及时的问题，但对由剥离银行直接接收的抵债资产，由于情况复杂，有的银行已部分处置，有的因移交过程中没有办理严格的交接手续，而AMC的项目管理人员未及时清理档案，就存在因不知情或管理不到位而导致未及时入账，出现抵债资产滞留账外的问题。二是抵债资产无法入账的问题。无论是剥离过程中接收的抵债资产还是在处置过程中取得的抵债资产，都存在因欠缺合法的手续或法律依据而取得的情况，对这部分抵债资产就很难正常入账。三是抵债资产入账价值确定问题。AMC取得抵债资产后，主要按照实际抵债部分的贷款本金和已确认的利息作为抵债资产的入账价值，即按法院裁定或协议抵偿的贷款本金和表内利息之和入账。抵债资产取得时发生的税费，按实际发生金额记入“营业费用---业务费用”，不计入抵债资产入账价值。但现实中会出现法院裁定或抵债协议未明确抵债金额的情况，按照《金融资产管理公司财务制度（试行）》（财金[2000]17号）第31条规定：“待处置资产应按取得时的公允价值计价”。而公允价值通常指市场交易价格，由于抵债资产种类繁多，并是非标准产品，要寻求抵债资产的公允价值是非常困难的，缺乏可操作性，这给抵债资产入账价值的确定带来困难。四是对AMC依法提起代位权诉讼胜诉后取得债务人（含连带责任担保人）对次债务人的应收债权在财务上没有任何体现和反映。根据我国最高人民法院关于适用《中华人民共和国合同法》若干问题的解释（一）第20条规定：“债权人向次债务人提起的代位权诉讼经人民法院审理后认定代位权成立的，由次债务人向债权人履行清偿义务，债权人与债务人、债务人与次债务人之间相应的债权债务关系即予消灭。”据此，AMC在会计核算中应进行相应的账务调整，即应以取得对次债务人的应收账款冲减原“待处置贷款”或“购入贷款”科目相应的债权。

（二）抵债资产管理环节在财务核算管理中存在的问题

一是抵债资产实地盘点制度落实不力问题。各AMC内部管理制度均对抵债资产日常管理中要求定期（半年或一年）进行实地盘点，以了解抵债资产保管状况，及时调整账务，确保账实相符，但现实情况是，实地盘点制度落实过程中很少有财务人员参与，项目经办人员也并非都通过实地对抵债资产现状进行勘查，账存抵债资产存在毁损、被盗或灭失的风险。二是少量抵债资产存在未经批准擅自留用的情况。特别是AMC成立初期，由于管理不规范，存在房产、机动车辆等抵债资产未经批准擅自留用的违规行为。三是对抵债资产贬值或可能发生的损失，在会计期末未按谨慎性原则提取抵债资产减值准备，致使会计信息不对称，不能真实反映抵债资产贬值和损耗程度。根据《金融企业会计制度》第45条规定：金融企业应定期或者至少于每年度终了时对各项资产进行检查，根据谨慎性原则，合理预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备，其计提项目包括抵债资产。四是AMC财务部门大多未建立完整的“抵债资产管理台账”，以全面地反映抵债资产的取得、管理和处置的全过程，通过执行定期检查、账实核对制度，对抵债资产进行必要的监督管理。

（三）抵债资产处置环节财务核算管理中存在的问题

一是对抵债资产“以租代售”的融资租赁、经营性租赁和分期收款出售的核算问题。按照《金融资产管理公司财务制度（试行）》规定，上述租赁业务，应按资产账面价值将其转入“融资租赁资产”和“经营租赁资产”。对办理租赁业务中取得的收入，按规定计入当期租赁收入。而实际操作中，AMC采用收付实现制原则直接将当期租赁收入冲减了“待处置（抵债）资产”科目，不符合现行财务制度规定。对承租人违约延期付款的情况，未按权责发生制原则通过“应收账款（债权）”科目进行核算。对抵债资产处置中以分期收款方式出售的核算，也存在类似的问题。二是抵债资产超期限处置问题。按目前AMC内部的抵债资产管理办法，为加快抵债资产的处置，规定抵债资产（股权除外）应自取得之日起一年内处置完毕。但实际情况是，大多数抵债资产都存在超期限处置问题，这固然有市场方面的原因，但财务部门缺乏必要的监督也是重要原因之一。三是对一时无法入账的抵债资产的处置，AMC通常的做法是，将处置收入作为正常本息回收直接冲减“待处置贷款”或“购入贷款”。这种做法违背了会计核算的真实性原则，不能真实地反映AMC不良资产的处置过程。

二、AMC抵债资产核算管理中存在问题的原因分析

（一）从财务会计制度上看，由于财政部一直未出台《金融资产管理公司会计制度》，只制定了《金融资产管理公司财务制度（试行）》，仅靠单一的财务制度远远不能规范AMC不良资产处置的财务行为和会计核算要求。况且，2000年出台的《金融资产管理公司财务制度（试行）》主要是规范对政策性剥离的不良资产处置的财务行为，而目前AMC的业务已不局限于政策性不良资产处置业务，还包括了大量商业化不良资产的处置业务，情况已发生了很大的变化，原财务制度已不能完全适应现有业务需要。这是造成目前四家AMC抵债资产核算管理不统一且存在诸多问题的主要原因之一。

（二）从抵债资产管理制度看，财政部也未针对AMC的实际情况，出台类似《银行抵债资产管理办法》（财金[2005]53号）的AMC抵债资产管理制度，AMC缺乏统一的抵债资产接收、管理、处置和核算的制度规范和监管标准。

（三）从AMC内部管理制度执行情况看，前述抵债资产核算管理中存在的诸多问题，既有执行内部管理制度不力和管理不到位方面的原因，如抵债资产实地盘点制度不落实、未经审批擅自自用等。也有制度不健全不完善方面的原因，如租赁和代位权确立后的会计核算处理问题等。

（四）从AMC的财务体制上看，由于AMC不存在利润（损益）核算的问题，财政部对AMC的政策性不良资产处置的考核，主要以“两率”（现金回收率和处置费用率）承包考核为核心。这种财务体制的安排，决定了某些财务核算失去了意义。比如抵债资产减值准备的计提等。

三、完善AMC抵债资产核算管理的对策建议

（一）建议财政部及时出台《金融资产管理公司会计制度》，以规范AMC商业化转型后不良资产处置活动会计核算的需要。同时，应在AMC六年来不良资产处置财务会计核算实践的基础上，适时修订《金融资产管理公司财务制度（试行）》，进一步规范AMC的财务行为。在具体业务的核算管理上，一是对抵债资产的入账价值问题，应按合理定价原则，经过严格的资产评估程序来确定抵债资产的价值，以市场价格为基础的合理定价来确定入账的“公允价值”。二是对因欠缺合法的手续或法律依据而无法入账的抵债资产，应设立“待转抵债资产”科目进行核算，以杜绝抵债资产滞留账外现象发生。三是对经诉讼由法院审理后认定代位权成立而取得对次债务人应收账款的情形，应设立“待处置应收账款”科目进行核算，以冲减原“待处置贷款”或“购入贷款”相应的债权。四是对抵债资产贬值或可能发生的损失，在会计期末应按重新评估认定的市场公允价值，计提“抵债资产减值准备”。五是对抵债资产分期付款出售或租赁经营中出现的违约延期支付的情形，应按权责发生制原则通过“待处置应收账款”科目进行核算和反映。

金融资产减值管理办法范文第3篇

美国著名质量管理专家朱兰（2003）将质量定义为“质量是表征实体满足规定或隐含需要能力的特性的总和”。与普通产品的质量相似，上市公司盈余信息的质量同样存在着是否让信息使用者满意的问题，是投资者、债权人以及政府部门等信息使用者关心的问题。财政部于2006年颁布了《企业会计准则》和38项具体准则（以下简称新准则），并规定于2007年1月1日起在上市公司开始实行。时间已经过去五年，上市公司在实行了新会计准则后，其盈余质量有没有得到改善？关于这方面的研究有哪些？本文主要对新会计准则下上市公司盈余质量的研究做详细综述。这一方面的研究主要集中于以下方面：

一、对会计准则与盈余管理关系的理论探讨分析

沈烈，张西萍（2007）对会计准则与盈余管理的关系做了详细分析，指出会计准则非“因”，盈余管理非“果”；会计准则天生是盈余管理借用的工具；会计准则和盈余管理存在持久博弈关系。指出了新准则对盈余管理行为消极的方面，如资产减值准则方面，公允价值运用的限制等。但新准则也有对盈余管理行为积极的方面如公允价值运用面的拓宽，会计准则与职业判断增多等。

来华，黄娇丹（2009）分析了会计准则与盈余管理制约与利用的反复博弈过程，针对现行会计准则执行过程中存在的问题，提出了加强盈余管理科学建设会计准则的相关建议。从博弈的角度分析两者关系，立意鲜明，分析透彻。

二、分析新准则中某一具体准则的变化与公司盈余管理的关系

此类研究通过对上市公司数据的实证检验来分析某一准则发生变化后上市公司盈余管理行为的变化。这方面的研究有代表意义的有：

叶建芳，周兰，李丹蒙，郭琳（2009）对新会计准则下上市公司金融资产的分类进行了实证研究，关注企业对交易性金融资产和可供出售金融资产的确认和计量。发现上市公司持有的金融资产比例较高时，管理层会将较大比例的金融资产确认为可供出售金融资产；在持有期间为了避免利润的下滑，管理层违背最初的持有意图，将可供出售的金融资产在短期内进行处置。本文的实证结果为相关研究提供了新的视角。

翟胜宝，郑洁（2011）通过建立 LOGIT 回归模型分析债务重组准则三次变迁和证券监管规则的历次修订对盈余管理的影响，发现会计准则的历次变迁只是影响了盈余管理手段和形式，并没有控制住盈余管理的发生。该研究验证了债务重组准则变化对盈余管理的影响不深入，指出了盈余管理的主要动因。

王新建，李侠（2009）对商誉准则做了描述，然后探讨了商誉准则存在的四大问题。并在理论上对商誉准则对盈余管理的影响做了分析。

罗进辉，李超（2010）以中国A股制造业上市公司的横截面数据为基础，利用邹至庄检验方法分析了新准则体系的颁布对资产减值准备与会计盈余质量间关系的影响。结果表明新准则的颁布显著降低了资产减值转回对盈余质量的负面影响，但并没有改善长期资产减值计提对会计盈余质量的负面影响。该研究为资产减值准则的进一步完善提供了思路。

三、利用实证数据全面检验新会计准则实施后上市公司盈余管理行为的程度

这方面的研究不是很多，因为利用实证数据的全面检验对研究者各方面能力都是比较大的考验。这方面研究有：

王玉涛，薛健，陈晓（2009）将股东权益差异表的项目分为“会计选择项目”和“非会计选择项目”两类，并认定“会计选择项目”属于盈余管理行为。研究了上市公司的盈余管理动机，发些当期盈利能力较差、盈利增长缓慢或过去盈利持续性较差的公司更倾向于选择这些会计方法。本文的研究结论为相关研究提供了借鉴和参考，也有助于监管层了解会计制度衔接过程中上市公司行为及其影响，为监管层制定政策提供了依据。

迟旭升，洪庆彬（2009）选取05—07年深圳证券交易所的A股上市公司作为样本，采用了改进后的Basu 模型，对会计盈余的及时性、反转性两个经典假设以及新准则实施对会计盈余稳健性的影响逐一进行了检验。结果表明，新准则实施后，我国上市公司盈余稳健性有所提升，但提升的幅度有限。

刘凤委，张人骥，朱鉴（2011）以上市公司为研究样本，就新旧准则执行前后公司利润平滑行为进行了对比检验。发现执行新准则后公司盈余波动性显著提高，应计利润项目变动与经营现金流变动的负相关关系明显减弱，这证明新准则实施显著降低了公司盈余平滑程度。研究表明新准则执行对我国企业会计信息质量具有提升作用，这为我们全面认识和了解会计准则执行的效果提供了经验证据。

王虹，贺昌政（2009）建立了以操控性应计利润、盈余平滑、夸大盈余和避免亏损的多方面评价盈余质量的体系。研究结果标明，上司公司的盈余管理行为具有普遍性，且2007年度执行新准则后的盈余质量与以前三个会计年度相比有下降趋势。

以上研究从实证的角度分析了新会计准则实施前后我国上市公司盈余质量的变化。由于采用的方法及样本不同，得出的结论也不尽一致。此外，上述研究对于新准则实施后的样本都仅仅选择了2007年一年，研究结论受到限制。

四、理论阐述新会计准则可能会导致盈余管理行为的方面

周磊（2008）分析了新准则对盈余质量的影响，主要有正面影响和潜在的不利影响。

张会元，黄丽新，张爱梅（2011）主要从理论分析的角度分析了新会计准则下企业盈余管理的主要方式，包括利用公允价值计量，利用无形资产研发和摊销，利用借款费用资本化。

金融资产减值管理办法范文第4篇

关键词:资产减值损失准备制度改革思考

所谓拨备制度,是指银行预先从当期损益中拨提相应准备金,用于弥补其各项资产面值与预计可收回金额之间的损失缺口。利用这些财务资源,采用核销的手段,可以最终消化残留的不良资产。

思考之一拨备依据:国内法规还是国际准则?

本世纪以来,我国加速构建拨备制度,相继出台了一系列法规指引,主要包括《金融企业会计制度》(财会【2001】49号)、《金融企业呆账准备金提取及呆账核销管理办法》(财金【2001】127号)、《银行贷款损失准备计提指引》(银发【2002】98号)、《金融企业呆账准备提取管理办法》(财金【2005】49号)等。这些法规对银行拨备的定义、种类、范围、方法等都做出了明确规定,初步形成了一套具有中国特色的拨备制度。

与此同时,新的国际会计准则委员会(IASC)从2001年正式运行以来,加快了国际准则的建设步伐与全球推广,欧盟、澳大利亚、新西兰、新加坡、香港等从2005年开始正式采纳和实施多项国际会计准则,其中包括与银行拨备密切相关的《国际会计准则第39号:金融工具-确认和计量》(IAS39)。

国际准则要求的拨备与国内法规下的拨备在制度层面存在重要差异,比如对贷款要求逐笔确认减值证据并计量损失金额,又如不允许在确认的减值损失之外,再额外提取一般准备。我们认为,中国作为经济高速发展并积极寻求融入世界的实体,在立足国内经济环境的前提下,应当坚定不移地推动国内拨备制度与国际准则接轨。

当前,国内银行应当客观看待和妥善处理两种拨备制度的差异。我们建议,一是所有商业银行都应当了解其中的具体差异;二是未上市银行、境内上市银行应当以遵守国内法规为主,但可以在拨备方法、工具上吸收国际经验;三是境外上市银行、拟境外上市银行,应当在不违背国内法规的基础上,执行国际准则,或者双轨运行,以国际为主。

思考之二拨备范围:全部资产还是减值资产?

关于拨备的范围,《金融企业会计制度》规定,各项财产如果发生减值,应当计提相应的减值准备。最新的《金融企业呆账准备提取管理办法》则规定,金融企业应当对承担风险和损失的债权和股权资产提取呆账准备金。IAS39也要求企业应对其报告日的金融资产进行检查评价,以判断是否存在客观证据表明某项或某组资产可能发生减值(impairment)。如果存在这种证据,则应当确认损失并提取拨备。

可见,拨备范围原则上是银行承担风险的全部金融资产,包括贷款、坏账和投资等,甚至包括表外信贷资产或抵债资产等非信贷资产,也应当提取减值拨备。

实践中,无论按国内法规还是国际准则,不是直接对每项资产计提拨备,而是采取“三步走”:

第一步,寻找客观证据,确认减值资产(impairedassets)。IAS39共提出7项证明减值的客观证据,包括企业破产关闭、客户财务困难、债务重组、合同实际违约(贷款逾期或发生欠息90天)等。

第二步,计量可收回额,确定减值损失(impairmentloss)。对确认的减值资产,通过一定的定量方法,估算可收回金额。可收回金额低于资产账面价值的部分,即减值损失。

第三步,提取损失准备,进入当期损益。根据估算的减值损失,提取损失准备。损失准备应当直接或通过备抵法,将资产的账面价值减至其预计可收回金额。同时,损失金额应计入当期损益。

按国内法规与国际准则操作,第一、三步都基本相同,贷款分类或风险过滤的过程,就是寻找减值贷款;第二步关于减值损失具体估算方法,差异最大。

思考之三拨备单位:比例提取还是逐笔评估?

根据国内法规,银行可以根据资产分类结果,按照风险程度和回收可能性,按不同比例提取拨备。对企业承担风险的所有金融资产,按不低于其期末余额的1%的比例,计提一般准备。此外,根据五级分类结果,参照不同比例计提专项准备:关注类贷款计提2%,次级类贷款计提25%(可在20-30%间浮动),可疑类贷款计提50%(可在40-60%间浮动),损失类贷款计提100%。

按国际准则要求,必须基于单独可辨认的减值资产,逐项评估损失,而不事先确定任何比例。对于单项金额重大的一组金融资产,减值和不可收回金额可以按单项资产分别予以确认和计量,称为逐笔评估(individuallyassessment);对于一组类似的资产,可按组合确认和计量,称为整体评估(collectivelyassessment)。

按比例提取拨备,简单可行,但也存在一些问题。第一,完全依赖贷款分类结果,分类不准将直接导致拨备不可靠;第二,很难确定一个合适的比例,人行指引提出的上述比例是本世纪初根据中国银行业整体资产质量和风险状况确定的,在经过剥离不良资产和加强风险管理之后,现在看来已显得偏高了,有必要调整;第三,各个银行各类资产风险可能各不相同,对所有银行适用同一比例显然是不合适的,应当允许各家银行采用更精细的拨备方法,真实反映风险。

以贷款为例,我们建议:一是对公不良贷款或其他确认为减值贷款的,采取逐笔拨备;二是对其他非减值贷款,比如正常或关注类贷款中潜在的风险,可采取整体拨备方法;三是对数量较多的消费信贷,暂不采取逐笔拨备,可参考比例拨备方法。

思考之四拨备原理:忽略时间价值还是现金流贴现法?

根据财务原理,资金是有时间价值的。同等金额,现在收回和若干年后收回,在价值上是不同的。在预计可能产生的损失时,国内法规不要求考虑时间价值。国际准则明确规定,对预计未来可收回的现金流必须进行贴现,现值低于资产面值的部分,才是拨备必须覆盖的损失缺口。

现金流贴现法的基本原理是:

PV=A1/(1+I)1+A2/(1+I)2+A3/(1+I)3+¨¨¨An-1/(1+I)n-1+An/(1+I)n

其中:PV——全部未来现金流的现值

Ai——第i期的现金流,I=1,2,3,¨¨¨,n。实践中一般需要预测未来5年的现金流。

I——贴现利率。对贷款,可采用贷款实际利率。

对未来现金流进行贴现,旨在考虑因收款时间延迟而产生的机会成本,即因无法在即期将等额资金、以等于贴现利率的资金价格进行放款而损失的利息。将机会成本反映在银行对贷款可收回金额中,能够更加真实地体现单笔贷款在某一时点的内含价值。因此,建议国内也要逐步过渡到贴现法。思考之五拨备频率:定期批量进行还是实时逐笔完成?

按照国内法规,拨备是定期进行的。一般准备按年计提,资产减值准备按季计提。

国际准则要求,企业在每个资产负债表日,判断是否存在表明某项资产或某组资产减值的客观证据。如果存在这种证据,则企业应估计该组资产或该组资产的可收回金额。将账面价值大于预计可收回金额的部分,确认为资产减值损失。可见,国际准则也要求定期拨备,频率与财务报告一致,可能是月报、季报或半年报。

另据了解,在汇丰等先进银行,贷款拨备其实是实时进行的。当一笔贷款降为不良或发现减值时,客户经理会立即提交报告并建议:一是贷款评级降至哪一级;二是贷款额度锁定或降至1元(不是清零);三是提取多少准备金。在以后的定期与非定期监控中,拨备是重要的检查内容,随时调整。

借鉴贷款五级分类走过的历程,建议通过“三步走”实现拨备实时化:

第一步,满足最低要求,在每个报告日定期拨备,频率从年、半年逐步缩小到季度;

第二步,准实时制,即实时拨备、按月复查、按季统计;

第三步,全实时化,即将贷款拨备化为日常工作。

思考之六拨备用途:财务管理还是风险管理?

拨备余额影响资产净值,影响资本构成;拨备支出影响信贷成本,影响当年损益。因此,减值贷款及其损失拨备属于传统的财务管理范畴。目前国内银行即使按国际准则计提拨备,其用途也仅仅停留在编制国际财务报告上。未来必须借鉴国外先进银行实践,多方扩大国际准则拨备的用途。

第一,用于绩效考核。银行绩效考核改革方向是实行经济资本和经济利润考核。经济利润就是经风险调整后的利润,损失拨备是其主要扣减因素。当前,要逐步从按国内比例扣减拨备,过渡到将国际准则拨备作为减项。

第二,用于会计核算。国内银行一般是在总行层面集中进行国际准则拨备计提,各级分支单位的会计核算仍采用国内制度。要适时改革金融企业会计制度,完成并轨核算拨备。

第三,用于风险管理。拨备是对资产损失的逐笔动态管理,应当成为重要的风险管理工具,融入到信贷管理体系中。财务管理中的损失拨备与风险管理中的内部评级是相互关联的,要将拨备与违约概率(PD)、损失率(LGD)结合起来。

第四,用于周期管理。银行业可以采取前瞻性方法,动态调整损失拨备,即在经济扩张和信贷快速增长时期,计提足够或更多的拨备,以备萧条时期缓冲损失,从而弱化亲周期性,缓释经济周期波动带给银行信用和绩效的波动,也有助于金融体系与宏观经济稳定。

思考之七拨备模式:计提不分还是计提分离?

从操作看,拨备包括损失计算与财务计提两个环节。按国内政策,根据资产分类,按照比例计算,方法简单,计提不分,以提为主,财务人员一步完成。按贷款余额的1%作税前扣除。

按照国际准则,拨备则应计提分离,以损失估算为主。采用逐笔现金流贴现法,模型复杂,工作量大,专业性强,必须由信贷人员承担估算任务。财务人员则根据信贷估算结果,完成拨备提取的账务处理和税务调整。

通过设计合理的流程,以保证逐笔损失估算的准确合理。每笔减值贷款的损失拨备,应当依照初拨、初审、复审和审定四个步骤进行。初拨、初审由减值贷款的经营部门负责完成,包括资产保全部门、支行、营业部等。直接管户的客户经理或清收人员负责发起初拨,所在部门业务负责人对拨备进行初审。复审、审定的责任部门是风险监控部门。风险经理或审查人员负责复审,审定人为风险监控部门负责人。

除逐笔拨备外,信贷人员还应当根据历史数据,采用一定模型,对非减值贷款计算整体拨备。这一般集中在总行进行。

内部计提的拨备还应当接受外部抽样审计。

思考之八拨备定位:形似还是神似?

对国内银行而言,按国际准则逐笔拨备,还是一个新事物、新任务。我们既要达到形似,更要追求神似。

比如,如果现金流预测不准,即便考虑时间价值,贴现又有何用?因此,事前要制定可行的客户现金流分析、分配方式以及押品折扣系数,事后要用贷款余额变化、现金流回收情况等事实,来回验(BackTest)拨备预测的准确性。

金融资产减值管理办法范文第5篇

关键词：新会计准则；贷款损失准备；现金流折现品

中图分类号：F832.33文献标识码：A文章编号：1006-1428（2008）01-0080-04

2006年2月15日，财政部了39项新会计准则，从2007年1月1日起开始实施。其中，和商业银行相关的准则主要有四个，包括《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》、《企业会计准则第23号――金融资产转移》、《企业会计准则第24号――套期保值》、《企业会计准则第37号――金融工具列报》。新会计准则是我国会计制度的重大改革，实现了与国际财务报告准则的趋同，迈出了我国会计准则走向国际化的重要一步。

新会计准则首先在上市公司中实行，以后逐步推行到非上市公司。随着我国商业银行纷纷上市，越来越多的商业银行将使用新会计准则进行信息的披露，未上市的银行也将为采用新会计准则做好准备。新会计准则中对商业银行财务报表影响最大的是22号准则，它的实施将对商业银行的经营管理和监管工作产生较大的影响，主要表现在银行资本计算、贷款损失准备计提、信贷资产证券化、交易账户和银行账户的划分等方面。其中贷款损失准备制度是银行风险管理的重要组成部分，因此本文重点就新会计准则对商业银行贷款损失准备制度的影响做一些探讨。

一、商业银行贷款损失准备的现行规定

近几年以来，我国加速构建拨备制度，相继出台了一系列法规指引。主要包括中国人民银行颁布的《银行贷款损失准备计提指引》（银发[2002]98号）、财政部颁布的《金融企业会计制度》（财会[2001]49号）、《金融企业呆账准备提取管理办法》（财金[2005]49号）、《财政部关于呆账准备提取有关问题的通知》（财金[2005]90号）、《金融企业呆账损失税前扣除管理办法》（国家税务局令[2002]4号）。这些法规对银行拨备的定义、种类、范围、方法等都做出了明确规定，初步形成了一套具有中国特色的拨备制度。

与此同时，国际会计准则委员会（IASC）从2001 年正式运行以来，加快了国际准则的建设步伐与全球推广，欧盟、澳大利亚、新西兰、新加坡、香港等从2005年开始正式采纳和实施多项国际会计准则，其中包括与银行拨备密切相关的《国际会计准则第39 号：金融工具确认和计量》（IAS39）。财政部的第22号新企业会计准则中对贷款损失准备的规定与IAS39完全接轨，该准则暂时仅适用于上市银行和拟上市银行，与前述法规共同构成了我国商业银行现行贷款损失准备制度。

二、新会计准则内容简介及与贷款损失准备相关的内容

新会计准则对金融资产和负债的分类、确认和计量做出了规定。该准则提出，金融资产应当在初始确认时划分为下列四类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产。金融资产或金融负债应当按照公允价值进行初始确认和后续计量，如果有客观证据表明资产已经发生减值，应当计提减值准备。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、可供出售金融资产按公允价值计量；对持有至到期投资、贷款和应收款项按实际利率法，以摊余成本计量。

新会计准则对贷款减值准备的核算引入了“预计未来现金流量现值”和“实际利率”的概念。根据新会计准则的规定，对于商业银行贷款而言，当贷款发生减值时，应当将贷款的账面价值减记至预计未来现金流量（不包括尚未发生的未来信用损失）现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。预计未来现金流量现值，应当按照该金融资产的原实际利率折现确定。

对单项金额重大的金融资产应当单独进行减值测试，如有客观证据表明其已发生减值，应当确认减值损失，计入当期损益。对单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减值测试，或包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。单独测试未发生减值的金融资产（包括单项金额重大和不重大的金融资产），应当包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试。对以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。

三、新会计准则与现行监管政策的冲突

以公允价值确认和计量金融工具的方法对商业银行的损失准备提出了新的要求，也引起了一些新的问题，其中之一就是与现行监管政策在许多方面存在着不协调和分歧。监管当局注重银行的风险管理，强调审慎，强调保护广大存款人的利益；而会计政策则更加注重维护会计原则的一致性、中立性以及持续经营等。基本出发点的不同必然导致银行风险管理要求与具体会计方法在项目处理时候会出现相互冲突的情况，这对于银行监管者而言无疑是一种挑战。

1、新会计准则的规定与监管审慎性要求的矛盾。新会计准则采用确认损失模型来计量贷款损失程度，即由过去发生的损失事件等客观证据显示该金融资产的未来现金流量将出现损失，并且这种损失可以有效估计。强调在计提贷款损失准备之前要有确切的证据表明贷款损失业已发生。对于将来可能发生的损失，不论可能性有多大，都不能计入减值。而银行监管当局要求银行不仅要对已经发生的损失计提专项准备，还要对可能发生的损失计提一般准备。可见，新会计准则规定的准备金计提原则与银行监管政策的审慎性和前瞻性要求在一定程度上是矛盾的。

2、贷款损失准备计提方法的分歧。目前监管当局要求商业银行按照贷款风险分类的结果计提贷款损失准备金；而新会计准则要求贷款损失准备必须反映未来可收回贷款的净现值，规定商业银行应按照现金流折现的方法计提贷款损失准备。

图1表示的是各上市商业银行按照监管要求计算的贷款专项准备和一般准备与按照新会计准则采用现金流折现方法计算的贷款减值准备的差额与股东权益的比重。其中正负值各占一半，而且各银行的比值大小相差较大，可见两种计提方法新会计准则规定的贷款损失减值准备与现行的贷款损失专项准备及一般准备的关系并不明确。

数据来源：根据各上市银行公布的2006年年报数据计算

四、新会计准则对商业银行贷款损失准备的影响

（一）新会计准则降低了商业银行利用贷款损失准备操纵利润的可能性

以往的会计制度规定，应对预计可能产生的贷款损失，计提贷款损失准备提取的贷款损失计入当期损益，发生贷款损失冲减已计提的贷款损失准备；已冲销的贷款损失，以后又收回的，其核销的贷款损失准备予以转回。这样的规定给商业银行提供了利用贷款损失准备操纵利润的空间。在这种规定下，商业银行通常先大量计提贷款损失准备，第二年再冲回，以增加第二年报表利润。而新会计准则规定，有客观证据表明该贷款发生减值的，才应当计提减值准备，对贷款确认减值损失后，如有客观证据表明该价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。新会计准则强调已冲销贷款损失收回时的客观证据，在很大程度上降低了商业银行操纵利润的可能性，进一步深化了会计计量的客观性、准确性和及时性。

（二）新会计准则要求贷款损失准备的水平应该能够反映当前的经济形势，使得贷款损失准备具有更大的波动性

从理论上讲，贷款损失准备本身具有亲周期性。在经济扩张时期，由于信用风险较小，银行往往会对贷款质量持乐观态度。虽然这时银行盈利能力较强，但是还会相对少提贷款损失准备；而在经济衰退来临时信用风险增大，贷款损失会增加，银行此时却由于在经济景气高点时少提贷款损失准备，导致衰退期缺乏贷款损失准备来缓冲损失。同时，由于过度悲观，也会低估贷款质量而主张加大计提损失准备的数量从而使本期盈利能力降低。这些将会导致贷款损失准备表现为一种顺周期的波动(即经济周期高点时相对少提)，其结果是银行资本受到不应有的侵蚀，长期抗风险能力下降。

新会计准则规定，当无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少时，银行可以运用公开的经济指标数据作为客观证据，对金融资产预计未来现金流量进行总体评价。公开的经济指标数据包括该组金融资产债务人的支付能力、债务人所在国家或地区失业率、担保物在其所在地区的价格、所处行业状况等。在经济情况较好的时候，公开的经济指标数据较为理想，银行就会少提贷款损失准备；情况坏的时候反之，其结果就会使得银行在准备金的计提方面比以前会出现更大的波动性。

（三）新会计准则引入时间价值，可能导致准备水平的提高

新会计准则在贷款损失准备中引入了时间价值，使减值准备更科学合理，但也更为复杂。部分商业银行的实践表明，按现金流折现计算的贷款损失准备金要高于按贷款五级分类计算的结果。图2所示的是部分商业银行按新会计准则中未来现金流量折现方法计提的减值准备和按照贷款五级分类结果计提的专项准备的对比，可以看出，几乎所有商业银行的情况都是前者高于后者。

数据来源：根据各上市银行公布的2006年年报数据计算

我们用一个简单的模型来解释这一现象：假设贷款本金为p，年利率为i，预计发生减值，最终收回贷款本金为R(为了简便起见,假设贷款本金一次收回)。

按照《银行贷款损失准备计提指引》和《金融企业呆账准备提取管理办法》规定，根据贷款预计可收回金额计提减值准备为： LLP1=L-P

按照新会计准则规定的预计未来现金流量折现方法计提减值准备为：

（四）新准则对减值贷款（摊余成本大于零）继续确认利息收入，可能导致利息收入和减值准备同步增加，并将影响各会计期间的利润发生一定程度的变化

按照2001年《金融企业会计制度》，贷款本金或利息预期90天后将能够停止确认贷款利息收入，同时还将已确认的贷款利息收入从当期扣除。贷款减值准备主要是预计可回收金额和贷款本金之间的差额。

按照新会计准则规定，只有贷款摊余成本不为零，就应该继续确认利息收入，已确认的利息收入不能从利息收入中扣除，只能通过计提准备进行弥补。这样一来，可能导致出现贷款利息收入和减值准备同时增加的局面。

五、政策建议

为了尽快适应新会计准则的变化，商业银行贷款损失准备制度的建设方面应该以下几个方面的工作：

首先，展开广泛调研，了解商业银行在贷款损失准备方面的做法和遇到的问题，及国外监管部门的实践。一方面，汇集和总结商业银行在实行新会计准则计提贷款损失准备和收集监管指标数据过程中的遇到的问题和矛盾，听取商业银行对于贷款损失准备计提的意见和要求。同时，了解国外商业银行贷款损失准备的做法及监管部门的有关规定，为适应新会计准则、制定新的贷款损失准备制度做好准备工作。

第二，在充分调研的基础上进行分析和研究,尽快出台新的贷款损失准备计提指引，为商业银行提供具有较强可操作性的指导。新的贷款损失准备计提指引应该注意监管政策和会计制度的协调，做到既满足审慎监管的需要，提高监管有效性，又不过多增加商业银行的负担。

第三，引导商业银行提高风险管理水平，增强把握市场的能力。新会计准则的实施要求商业银行在估计贷款组合损失时对宏观经济和市场环境具有较强的预见能力，通过把握宏观经济周期调整的大方向，做出对中长期宏观经济走势的判断，为本行估计贷款组合损失并以此为依据计提损失准备提供指导性意见；同时，鼓励各行根据短期宏观经济各项指标的变化计提动态准备，规避损失准备随着宏观经济情况的变化出现较大波动。

第四，加强基础研究，为完善贷款损失准备制度打好理论基础。在尽快出台新的贷款损失准备计提指引的同时，也要看到我国贷款损失准备制度还有许多需要研究的问题，可能短期内不能解决。因此今后应加强研究，建立跨部门的专题研究小组，充分整合各方面资源，对贷款损失准备进行深入的研究，为今后贷款损失准备方面新的政策法规的出台打下坚实的理论基础。

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