提取盈余公积的要求

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提取盈余公积的要求范文第1篇

一、合并会计报表对合并盈余公积的影响

公司法的要求只适用于法律主体，因为合并报表是一个经济主体，所以需要讨论该事项产生的影响。同时该情况也比较特殊，暂不作进一步深入讨论。非同一控制下企业合并在编制合并会计报表时进行以公允价值为基础对个别会计报表进行调整时，会对个别会计报表的净损益产生影响，说到经济主体与法律主体的问题，因为是站在合并报表的角度模拟调整子公司的会计报表，所以要模拟调整后的个别会计报表也要符合法律主体条件的，因此产生的净损益影响也要模拟在子公司立场上调整盈余公积，该部分调整应该视在子公司报表内进行调整，不是在合并报表中单独确认的。根据《企业会计准则讲解》合并报表准则规定，合并财务报表应当以母公司和其子公司财务报表为基础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子公司长期股权投资后，由母公司编制。在合并工作底稿中，按权益法调整对子公司的长期股权投资时，应按照《企业会计准则第2号—长期股权投资》所规定的权益法进行调整。既然这个问题又被带回到《企业会计准则第2号—长期股权投资》所规定的程序上进行，那么即是该调整事项是当做正常的会计核算进行了，因为产生的净损益影响同时要调整盈余公积。

二、合并会计报表对盈余公积调整问题

1.长期股权投资核算方法和盈余公积的抵销与调整

根据新会计准则的规定，母公司对子公司长期股权投资的核算在个别财务报表上应采用成本法，编制合并财务报表时，可先调整为权益法，然后与子公司的所有者权益进行抵销。那么，将成本法调整为权益法时，是否需要相应地调整盈余公积的金额呢？由于母公司对子公司长期股权投资的核算在个别财务报表上采用成本法，子公司当年的净利润并没有在母公司个别财务报表中进行相应地确认，而编制合并财务报表时对子公司计提的盈余公积进行了全额抵销，这意味着子公司当年的净利润全部转入了合并未分配利润中。这种做法是否合理，仍然需要从编制合并财务报表的目的出发，前面的分析指出，子公司盈余公积的抵销不是因为母公司对子公司的长期股权投资采用权益法核算时已对确认的投资收益计提了相应的盈余公积，而是因为从经济主体的角度看，子公司被视为一个分支机构或分部，不应存在所有者权益项目。因此，子公司盈余公积的抵销同母公司对子公司投资所采用的核算方法无关。事实上，将子公司当年的净利润全部作为母公司的未分配利润，从经济主体角度看并无不妥，因为母公司可以随时通过清算或转让子公司来实现子公司的留存收益（包括盈余公积和未分配利润）。即使这样，仍应该考虑如下两个问题：

首先公司法是否认可母公司对子公司投资采用成本法，并在此基础上计提盈余公积。我国公司法并没有直接涉及这个问题，但公司法规定，公司财务会计报告应当依照法律、行政法规和国务院财政部门规定编制。这个问题实际上取决于会计准则规定。准则规定公司应当根据权益法下投资收益或基于合并净利润来计提盈余公积，那么调整为权益法时，同时调整盈余公积就是恰当的。不过根据经济主体合并净利润来计提盈余公积，缺乏法律依据，因为公司法只规范法律主体，不规范经济主体。由于权益法本质上也是从经济主体角度出发的，因此母公司从法律主体角度出发，根据成本法下来自子公司投资收益计提盈余公积最能体现公司法意图。

其次在母公司对子公司长期股权投资采用成本法核算时，编制合并财务报表时既可以在成本法下直接编制，也可以先调整为权益法然后再编制。调整为权益法时，如果根据调整的投资收益相应地调整盈余公积，而在成本法下直接编制不作类似调整，将导致两者编制结果不完全一样，这可能会导致仅仅因为合并方法或程序不同而使合并财务报表存在差异，而差异主要表现为盈余公积计提上（除非成本法下直接编制时根据合并净利润对盈余公积进行调整）。

2.调整与抵销分录和盈余公积的抵销与调整

在购买法下，编制合并财务报表时，需要将购买日子公司净资产账面价值调整为公允价值，并以此为基础计算合并净利润。编制调整分录涉及损益时，是否需要相应地调整盈余公积呢？比如在购买日，子公司存在一项固定资产，其账面价值为600万元，公允价值为700万元，该资产尚可使用20年，不考虑净残值。则编制合并财务报表时，每年需要调增管理费用5万元，在这种情况下，是否需要相应地调减盈余公积呢？这仍然需要从编制合并财务报表的目的和盈余公积的属性进行分析。调整分录是母公司编制合并财务报表时从经济主体角度考虑而编制的，盈余公积则是从法律主体角度考虑来计提的。编制合并财务报表时无需从法律主体角度来考虑。由于调整分录结果既不会反映在母公司报表上，也不会反映在子公司报表上，而只反映在合并工作底稿上，因此对调整损益计提盈余公积同样缺乏法律依据。特别是这种调整并不能提高合并财务报表信息的决策有用性。同理可对抵销分录作类似分析。

3.连续编制合并财务报表中盈余公积的抵销与调整

由于合并财务报表是根据母公司和子公司个别财务报表编制的，上年编制合并抵销分录的抵销结果并没有反映在母子公司的个别财务报表上，因此连续编制合并财务报表时，需要首先对年初未分配利润等报表项目进行调整。通常上年调整和抵销分录中涉及损益和利润分配事项的，均应调整年初未分配利润。问题是调整年初未分配利润时是否应相应地调整盈余公积？这需要结合上年调整和抵销结果进行考虑。因为本年对年初未分配利润及相应项目的调整主要是为了使根据本年个别财务报表编制的合并财务报表年初数同上年合并财务报表的年末数一致（假定不考虑会计政策变更和前期差错更正）。因此，如果上年编制调整和抵销分录时，没有相应地调整盈余公积，那么本年对年初未分配利润进行调整时，自然不应对盈余公积进行调整。根据分析可知，调整和抵销分录是从经济主体的角度来编制的，而盈余公积属于法律主体概念，编制调整和抵销分录涉及损益的，无需相应地调整盈余公积。因此，连续编制合并财务报表时，调整年初未分配利润时无需对盈余公积进行调整。

4.对购并子公司盈余公积的调整

母公司通过购买股权而增加的子公司，往往在购并时已存在累计盈余公积，这部分盈余公积在购并时按股权比例被母公司购买，未形成母公司的投资收益，也未计入未分配利润。因而编制购并当年合并会计报表时，不需要调整已为母公司购买的子公司盈余公积，调整金额=母公司当年确认的投资收益×子公司当年提取盈余公积/子公司当年净利润。

5.对于减少子公司所提盈余公积的处理

年度内减少的子公司退出合并会计报表范围时，当年合并会计报表“盈余公积”的年初数内，还含有该子公司累计提取的盈余公积中属于母公司的份额（即以前年度合并盈余公积的调整数），随着该子公司股权出售转让或清算，这部分属于母公司收益已经变现，企业集团因重复计提盈余公积而导致未分配利润虚增因素已不存在，以前年度为了消除未分配利润虚增因素而调整合并盈余公积的金额应调回未分配利润。

6.对子公司当年度盈余公积转增资本的处理

如果子公司当年度用盈余公积转增了资本，就会减少累计盈余公积。如果仍按照上述计算方法调整，调整的期初未分配利润和“提取盈余公积”之和会大于子公司期末盈余公积中属于母公司份额。无疑这个结果是对的。因为子公司将盈余公积转为资本仅是资本形式的转化，并未脱离资本积累范畴，其功能、性质和作用并未起到实质性变化。因此应该继续调整。调整后的结果就等于子公司期末盈余公积加上已经转为实收资本的合计数乘以母公司的股权比例。以后年度，在调整期初盈余公积时，应按子公司期初盈余公积加上累计转为实收资本的合计数乘以母公司股权比例作为调整期初未分配利润的数额。

7.购并时子公司净资产中含有的盈余公积的处理

如果母公司通过购并取得子公司，则子公司中很可能已含有盈余公积。这部分被购并的盈余公积中虽然有母公司的份额，但未形成母公司的投资收益，没有存在于合并净利润中，不形成集团盈余公积。因此对这部分盈余公积进行调整显然是不合理的。合并报表时购并形成的子公司盈余公积应予抵销，不予调整。因此调整后盈余公积将与期末子公司盈余公积乘以母公司股权比例数额相差购并盈余公积那一块。当子公司用盈余公积补亏时，则一般情况下的计算结果仍然适用。因为用盈余公积补亏，实质上就等于将盈余公积又转回至未分配利润中去。可以将补亏的盈余公积视作本年提取盈余公积的减少数（或负提取），然后按常规进行抵销和调整就可以了。

三、结论

综上所述，笔者认为具体作抵销处理时，除按《合并会计报表暂行规定》及具体会计准则（合并会计报表征求意见稿）的有关规定作抵销处理外，还应按子公司提取的盈余公积中母公司拥有的金额超过母公司提取的盈余公积中相当于投资子公司收益部分应提取金额的部分（而不是按子公司提取的盈余公积中母公司拥有的余额）作调整分录：借记“提取盈余公积”，贷记“盈余公积”。

当母公司不包括对子公司投资收益在内的净利润为负数，且母公司提取盈余公积的比例低于子公司提取盈余公积的比例时，合并会计报表上“提取盈余公积”项目只列示子公司提取的盈余公积中母公司拥有的金额。具体作抵销处理时，除按《合并会计报表暂行规定》及具体会计准则合并会计报表《征求意见稿》的有关规定作抵销处理外，还应该按子公司提取的盈余公积中母公司拥有的金额超过母公司提取的盈余公积的部分作调整分录：借记“提取盈余公积”，贷记“盈余公积”；当母公司不包括对子公司投资收益在内的净利润为负数，但母公司提取盈余公积的比例不低于子公司提取盈余公积的比例时，合并会计报表上“提取盈余公积”项目应列示子公司提取的盈余公积中母公司拥有的金额和母公司提取的盈余公积两者较大的一个。具体作抵销处理时，如果前者金额较大，除按《合并会计报表暂行规定》及具体会计准则《合并会计报表征求意见稿》的有关规定作抵销处理外，还应按子公司提取的盈余公积中，母公司拥有的金额超过母公司提取的盈余公积的部分作调整分录：借记“提取盈余公积”，贷记“盈余公积”。如果后者较大，则按《合并会计报表暂行规定》及具体会计准则《合并会计报表征求意见稿》的有关规定作抵销处理即可。

参考文献：

[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则[S].北京经济科学出社，2011

提取盈余公积的要求范文第2篇

【关键词】留存收益 税后利润 利润分配 盈余公积金 管理

留存收益是指公司在生产经营中所创造的，经过对投资者分配后留存在公司的盈利，是企业从历年实现的净利润中提取或形成的留存于企业内部的积累。企业的留存收益是为持续经营和进一步发展而筹集权益资金的重要途径，是企业所有者权益的一个重要组成部分，也是资本增值的源泉。因此，加强对留存收益的管理，构成了企业财务管理的一项重要的工作内容。

一、现行我国企业会计准则下留存收益的构成

现行我国企业会计准则下，直接涉及企业留存收益的内容主要有：税后利润、可供分配的利润、可供投资者分配的利润、盈余公积（法定盈余公积、任意盈余公积）、一般风险准备、未分配利润。

(一)税后利润

税后利润是由本年利润科目转入“利润分配”科目后的净利润（亏损）额。按我国《公司法》规定，对如有法定公积金不足以弥补的以前年度亏损，应先用当年利润弥补亏损。弥补亏损后如尚有余额的，即为可供分配的利润。

(二)可供分配的利润

在对可供分配的利润分配时，首先应按《公司法》规定，提取利润的10%列入公司法定公积金。公司法定公积金累计额为公司注册资本50%以上时，可以不再提取。可供分配的利润减去提取的法定盈余公积（从事证券业务的金融企业还应从净利润中提取净利润10%的一般风险准备用于弥补亏损；外商投资企业还应提取“储备基金”、“企业发展基金”等用于规定用途；中外合作经营在合作期间还应以利润归还投资者的投资）后，再加上期初未分配利润，即为可供投资者分配的利润。

(三)可供投资者分配的利润

在对可供投资者分配的利润分配时，如有应付优先股股利，应先支付优先股股利，然后按《公司法》规定，经股东会或者股东大会决议后，提取任意公积金。经过支付优先股股利和提取任意公积金后，有限责任公司股东按照实缴的出资比例分配；股份有限公司按照股东持有的股份比例分配。

(四)未分配利润

企业实现的净利润经过弥补亏损、提取盈余公积和向投资者分配后留存在企业的、历年结存的利润，即为未分配利润。

(五)留存收益

未分配利润和盈余公积，共同构成利润留存的主要内容，留存收益是企业所有者权益的组成部分。

二、有关加强留存收益管理几个问题的思考

（一）税后利润的事前管理

如前所述，在企业当年盈利的情况下，税后利润成为留存收益的主要源泉。因此，对留存收益的管理应从税后利润入手，而且不仅要管税后利润的已经形成状态，还应管税后利润的形成过程。如果对加强留存收益管理理解为只对已经形成的留存收益如何分配的管理，那只能成为消极的事后管理，其管理的意义将大打折扣。因此，对留存收益中的主要部分――税后利润，应按照“税后利润=收入―费用―企业所得税”这一公式，加强事前的管理。

1.收入管理。在收入管理中应该引起注意的主要是收入确认和公允价值计量问题。

⑴企业的各项收入和应计入当期损益的利得，应全额确认入账。但要防止两个问题：一是对不符合收入确认条件的不应确认为收入。这是针对某些企业为了“政绩”，或为了多计奖金而将不属于本期的业务提前确认为收入从而虚增利润等问题。这样做严重违反了有关法律、法规的规定，而且虚假的利润会导致因缴纳所得税和现金分红而流出大量现金。二是部分企业存在账外账、体外循环问题，有很多业务很可能并不经过企业财务。这样做，可能主要是为了逃避纳税，这同样也会影响企业的利润。因此应加强企业内部控制，从源头上防止并杜绝此类问题的发生。

⑵公允价值变动损益的确认问题。我国新企业会计准则放宽了对公允价值的使用范围，规定企业交易性金融资产、交易性金融负债，以及采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生工具、套期保值业务等用公允价值计量，对由公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失确认入账。应该说，这一计量模式的确立，是我国企业会计准则和国际趋同的一大内容。但在金融危机中，国内外，尤其在危机严重的国家，对公允价值计量模式提出了质疑，认为这是引发危机的一大原因。当然对这些议论可以不去评论，但在现实中对准则规定的内容如果采用公允价值计量，必然会引起企业利润的大起大落，引发对企业利润的严重冲击。因此，为切实管好企业利润，就应严格控制对公允价值计量模式的应用。

2.税前列支管理。企业的税前列支会直接引起利润的减少，因此必须做到合理合法。当前突出表现在国企高管和员工的薪酬上。2009年4月16日中央电视台《新闻1+1》称：名列全球十大赚钱企业的某金融、资源、通讯等三大企业利润过千亿，但上缴国家的利润数额却只有200多亿。而企业高管年薪在千万元以上已经不是新闻，这从一定程度上讲，是他们“垄断”了国企的利益――90%的利润。前不久有关部门出台了“限薪令”，规定国有金融企业负责人最高年薪为280万元人民币。有人认为，这实际上是在为高薪起到屏幛作用。因此，国资委等有关政府部门今后继续加强对国企高管年薪的管理和控制，是大有文章可做的。

3.合理节税管理。新企业所得税法规定了很多税收优惠政策，对此，企业应根据具体情况，开展税收筹划，充分享受政策给予的优惠，以达到节税和提高企业效益的目的。现在，有不少企业财会人员对国家的税收政策不十分了解，该享受的不充分享受，而由于不懂政策遭受补税罚款的却时有发生，给企业带来不应有的损失，这是亟应采取措施加以预防的。

（二）利润分配管理

1.积累与分配比例的管理。企业应有一定的分红，作为对投资者的回报，鼓励投资者的持股信心和潜在投资者的投资选择。但企业如果不注意保持一定比例的积累，也不利于企业扩大再生产和充分保护债权人的利益。因而，保持合理的积累与分配比例至关重要。当前的主要问题在于积累比例过高而对投资者的分红太少甚至长年不分红。积累比例过高主要表现在《公司法》规定盈余公积上限太高，为50%，同时规定在提取法定公积金后，经股东会或者股东大会决议，还可以从税后利润中提取任意公积金。虽然法定盈余公积和任意盈余公积的计提依据不同，但过高的比例却构成了对可供投资者分配利润的限制。为此，应适当调低法定盈余公积的计提比例和上限。如有些国家的计提比例为5%，上限为10%。随着我国市场化改革的不断深入，很多企业均在资本市场上市，但不少公司并不重视对投资者的回报，长年不分红，被称为“铁公鸡”，有的公司虽有分红，但即使如分红位居“前三甲”的“百元股”公司，其2008年的回报率也还不到1%，远远低于同期银行定期存款利率。这从客观上促使投资者将投资行为变为单纯以获取差价为主的投机行为。如能适当调低法定盈余公积的计提比例和上限，就能让更多投资者能够得到充分回报。这样做至少也可以提高公司的市场信誉度，提高本公司股票的市价，且也有利于再融资。

当然，也有的企业的控股大股东为了自身利益，不顾企业实际情况，操纵股东大会通过大比例分红的决议。由于关联企业间分红不需再缴纳所得税，而中小投资者却要缴纳个人所得税，因而这实际上是损害中小投资者利益的行为。为此必须按相关法律、法规规定，加强对企业分红的管理。我国《公司法》规定，股东会、股东大会或者董事会如果在公司弥补亏损和提取法定公积金之前向股东分配利润的，股东必须将违反规定分配的利润退还公司。因此，只有经过弥补亏损和提取公积金后所余的税后利润才能分红。此外，《公司法》还规定，公司持有的本公司股份不得分配利润。这些规定都必须严格予以遵守。

2.现金分红和股票分红比例的管理。在正常情况下，企业应保持一定比例的现金分红，但也不排除向投资者派送红股。公司采用现金股利形式时，必须具备：要有足够的未指明用途的留存收益和要有足够的现金这两个基本条件。现金分红会相应减少留存收益，并使企业流出一定数量的现金，而派送红股实际上是一种用留存收益转增资本（股本）的行为。派送后所有者权益不变，但增加了总股本数，从而使以总股本为权数计算的相对指标稀释，以利于降低过高的股价。

（三）盈余公积金使用管理

盈余公积金使用管理是利润分配管理的一个重要内容，但也关系到一些并非属于分配的问题。企业提取的法定盈余公积和盈余公积，主要用于弥补公司的亏损、扩大公司生产经营或者转为增加公司资本（公司的资本公积金不得用于弥补公司的亏损）。

1.弥补亏损。企业发生的、在依照税法连续五年用税前利润弥补后仍未能弥补的亏损，应由董事会提议，并经股东（大）会或类似权力机构批准，可用盈余公积来弥补，且规定弥补亏损后的法定盈余公积不得低于注册资本的25%。这是一个用盈余公积补亏的必经程序，不能违反。

2.扩大公司生产经营。对按规定用税后利润补充流动资金的国有工业企业，在提取时，应从“利润分配――补充流动资本”账户转入“盈余公积――补充流动资本”账户。管理的重点应放在审批的程序是否合法、合规上。

3.转增资本。一般企业经批准用盈余公积转增资本时，应将转增的金额，从“盈余公积”账户转入“实收资本”账户。管理的重点同样应放在审批的程序是否合法、合规上。

4.分配股利。股份有限公司经股东大会决议，可用盈余公积派送新股。派送时将金额从“盈余公积”账户转入“股本”账户。如果企业当年没有利润，原则上不得分配股利。但有时为了维护企业信誉，在符合用盈余公积弥补亏损后仍有结余、分配股利后法定盈余公积金不得低于注册资本25％的条件下，也可用盈余公积分配股利。

5.减资和其他减少事项。主要是应该在资本公积中冲减的差额而资本公积不足冲减时，其剩余差额在留存收益继续冲减的其他事项。对这些与分配无关的减少事项的管理，重点应放在事项发生时，各有关数据的计算是否合法、合理上面，以防投资者权益受到侵犯。这些事项主要有：

⑴股份有限公司采用收购本公司股票方式减资的，股票面值和所注销库存股账面余额的差额；转让库存股时，实际收到的金额与转让库存股账面余额的差额；注销库存股时，股票面值和注销股数计算的股票面值总额与注销库存股账面余额的差额：以上如为借方差额，在股本溢价不足冲减时均应从“盈余公积”、“利润分配――未分配利润”中冲减，从而引起留存收益的减少。

⑵同一控制下的企业合并，合并方长期股权投资初始投资成本与支付对价之间的差额；非同一控制下的企业合并，合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值(或发行股份面值总额)的差额：以上差额在资本公积不足冲减时，以留存收益继续冲减。企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。

⑶在会计政策变更采用追溯调整法处理时，将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初的留存收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整。

⑷首次执行企业会计准则中涉及14处以留存收益调整账务的事项。这些都会对企业留存收益产生或增或减的影响。

提取盈余公积的要求范文第3篇

关键词：合并报表 成本法 权益法

按照2006年新会计准则的规定，母公司对子公司长期股权投资的核算应当采用成本法，但是在编制合并财务报表时，则要以母公司及其子公司的个别财务报表为基础，以母公司和子公司为一个会计整体，根据其他相关资料，由母公司按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，进行财务报表的合并。同时合并报表准则也允许直接在采用成本法对子公司的长期股权投资进行核算的基础上编制合并财务报表，但要求所生成的财务报表应当符合合并准则的相关要求。

合并报表准则要求合并报表的编制应当能够消除内部交易对整个企业集团财务状况、经营成果和现金流量的影响，也就是要抵销母子公司之间因投资、销售产品、提供劳务、借款等内部交易对财务报表的影响。这些经济业务的发生从企业集团整体的角度来看，只是资源在内部的转移，并不会产生新的资产、负债和权益（相关税费视同真实发生），所以在编制合并财务表时，应视同交易未发生，抵销在个别财务报表中已经确认的各种内部交易的影响，使财务报表能够真实、公允地反映整个集团公司整体的财务状况、经营成果和现金流量。

1 合并报表编制时采用权益法进行调整的原因

同一控制控股合并情况下，在编制合并报表时，采用权益法调整对子公司的长期股权投资后，母公司的长期股权投资加上少数股东权益正好和子公司的所有者权益相抵销。而在非同一控制控股合并的情况下，可能会有商誉的出现。如果对期末直接抵销，而不对长期股权投资采用权益法进行调整，那么子公司的所有者权益在和母公司的长期股权投资进行抵销后，除了一部分少数股东权益或商誉之外，还会有差额。这个差额的产生是采用权益法进行调整的关键。

2 成本法下编制合并报表可行性

在期末合并抵销时，其实是进行了一次打包合并，如果把合并分成两个阶段进行，即分成合并日的抵销和合并日后的抵销，就可以在不通过权益法调整的情况下完成报表合并。合并日的报表合并抵销，并没有权益法的说法，在合并日的合并抵销的基础上，再抵销子公司所有者权益新发生的变动，最后汇总在一起形成合并抵销，就形成了接下来报表合并抵销的整体思路。在合并日，子公司的所有者权益是完全被抵销了的。合并日后，母公司实现的利润全部归母公司所有，只是子公司新实现的利润或资本公积，并不全部归属于母公司，要在母公司和子公司少数股东之间进行分配。这样，在合并日合并抵销的基础上，把子公司新产生的未分配利润和资本公积，在母公司和子公司少数股东之间做个比例分配，就可以形成期末的合并报表抵销分录。

3 合并抵销过程

3.1 收购日合并处理

借：股本―××股东

资本公积―收购日

盈余公积―收购日

未分配利润―收购日

商誉（初始确认）

贷：长期股权投资

少数股东权益

其中：①股本科目：按照子公司收购日资产负债表数填列。

②资本公积：按照收购日调整后子公司资产负债表数填列。

③盈余公积：按照收购日调整后子公司资产负债表数填列。

④未分配利润：按照收购日调整后子公司资产负债表数填列。

⑤商誉：按企业合并准则计算填列。

⑥长期股权投资：按成本法下母公司对子公司投资成本填列。

⑦少数股东权益：按照部分权益法计算填列。

3.2 合并日后会计期末的抵销处理

3.2.1 抵销母公司长期股权投资和子公司的所有者权益

①借：股本―××股东

资本公积―收购日

盈余公积―收购日

未分配利润―收购日

商誉（初始确认）

贷：长期股权投资

少数股东权益

其中：a股本科目：按照子公司收购日资产负债表数填列。

b资本公积：按照收购日调整后子公司资产负债表数填列。

c盈余公积：按照收购日调整后子公司资产负债表数填列。

d未分配利润：按照收购日调整后子公司资产负债表数填列。

e商誉：按企业合并准则计算填列。

f长期股权投资：按成本法下母公司对子公司投资成本填列。

g少数股东权益：按照部分权益法计算填列。

②借：盈余公积―子公司新提取数

贷：未分配利润―子公司新提取盈余公积数

③借：未分配利润―按少数股东股权比例乘以子公司新实现净利润

贷：少数股东权益―按少数股东股权比例乘以子公司新实现净利润

④借：资本公积―按少数股东股权比例乘以子公司新实现资本公积

贷：少数股东权益―按少数股东股权比例乘以子公司新实现资本公积

⑤借：少数股东权益―按少数股东分配的利润数

贷：未分配利润―按少数股东分配的利润数

3.2.2 利润和利润分配项目的抵销

编制合并利润表时，由于没有按照权益法对母公司的长期股权投资进行调整，所以对于合并利润表需要抵销母公司收到子公司分红确认的投资收益、少数股东损益和年初未分配利润。由于合并报表是在母子公司个别的财务报表的基础上，通过加总抵销生成的，而子公司的个别报表已经进行了利润的分配，合并报表的原则是子公司利润并入合并报表，并不需要体现出子公司对母公司的利润分配情况，从而要抵销子公司利润分配的影响。分录如下：

借：投资收益

少数股东损益

未分配利润―年初

贷：提取盈余公积

对股东分配的利润

未分配利润―年末

其中：①投资收益：母公司收到的现金股利确认的投资收益。

②少数股东损益：子公司少数股东享有净利润数。

③未分配利润―年初：去年年末数。

④提取盈余公积：子公司盈余公积当期提取数。

⑤对股东分配的利润：子公司利润分配数。

⑥未分配利润―年末：轧差计算。

3.2.3 其他内部交易的抵销

采用权益法对子公司的长期股权投资进行调整，是为了对母子公司的股权投资业务进行抵销，其他内部交易抵销可以单独进行。在IFRS报告准则下，要区分顺流和逆流交易，以确认对未分配利润和少数股东权益的影响。在子公司销售给母公司内部交易情况下，未实现利润要在少数股东损益和归属于母公司利润之间进行分配，进而确定对资产负债表未分配利润和少数股东权益的影响金额。在母公司销售给子公司的情况下，抵销不影响少数股东损益和权益：

①内部交易额的抵销

借：营业收入―内部交易金额

贷：营业成本―内部交易金额

②内部未实现利润的抵销

借：营业成本―存货中未实现的利润

贷：存货―存货中未实现的利润

③子公司销售给母公司时（增加分录）

借：少数股东损益（按存货交易影响利润的少数股权占比）

贷：未分配利润（按存货交易影响利润的少数股权占比）

3.2.4 商誉减值的处理

期末当商誉发生减值时，因为商誉的确认采用部分商誉法，商誉的减值只影响合并报表的未分配利润，不会影响少数股东权益。抵销处理如下：

借：未分配利润―减值金额

贷：商誉―减值金额

4 举例

甲公司20X8年1月1日以28600万元的价格取得乙公司80%的股权，乙公司净资产公允价值为35000万元，其中股本为2000万元，资本公积11000万元，盈余公积1200万元，未分配利润2800万元（假定甲公司与乙公司之前不存在关联关系，乙公司账面价值等于公允价值）。20X8年12月31日，乙公司股东权益总额为41000万元，其中股本20000万元，资本公积11000万元，盈余公积3200万元，未分配利润6800万元。乙公司当年实现净利润10500万元，经公司董事会提议并经股东会批准，20X8年提取盈余公积2000万元，向股东分配利润4500万元，甲公司确认对乙公司投资收益3600万元。乙公司本期向甲公司销售商品2000万元，其销售成本1400万元，甲公司期末没有对外销售。期末经过减值测试，商誉减值100万元。

4.1 收购日的抵销处理

借：股本20000万元

资本公积11000万元

盈余公积1200万元

未分配利润2800万元

商誉600万元

贷：长期股权投资28600万元

少数股东权益7000万元

4.2 合并日后期末抵销分录的处理

4.2.1 抵销母公司长期股权投资和子公司的所有者权益：

①借：股本 20000万元

资本公积11000万元

盈余公积1200万元

未分配利润2800万元

商誉600万元

贷：长期股权投资28600万元

少数股东权益7000万元

②借：盈余公积2000万元

贷：未分配利润2000万元

③借：未分配利润2100万元

贷：少数股东权益2100万元

④借：少数股东权益900万元

贷：未分配利润900万元

4.2.2 利润和利润分配项目的抵销处理

借：投资收益 3600万元

少数股东损益 2100万元

未分配利润 2800万元

贷：提取盈余公积 2000万元

对股东分配的利润 4500万元

未分配利润 2000万元

4.2.3 内部交易抵销处理

借：营业收入2000万元

贷：营业成本2000万元

借：营业成本600万元

贷：存货600万元

借：少数股东损益120万元

贷：未分配利润120万元

4.2.4 商誉减值的抵销处理

借：未分配利润100万元

贷：商誉100万元

5 总结

合并报表的编制是集团公司一项重要且复杂的会计业务，本文的研究是对长期报表实践工作的经验总结和方法探讨，有一定的方便性和实用性，能够简化编制程序，提高报表编报效率。文中借鉴了西方国际会计准则的一些处理方法，如在内部交易抵销时，区分顺逆流交易，从而确定对未分配利润和少数股东权益的影响。对商誉的确认，并没有采用国际会计准则现在比较流行的全部商誉法，而是采用了部分商誉法，这种方法的选择对合并后的资产和股东权益等会造成不同影响。因个人水平有限，文中难免有不当之处，望读者指正。

参考文献：

[1]财政部.企业会计准则2006[M].经济科学出版社.

[2]葛家澍，林志军.现代西方会计理论[M].厦门大学出版社.

[3]王松年主编.2001.国际会计前沿[M].上海财经大学出版社.

[4]Harry I.Walk，James L.Dodd，Michael G.Tearney.2003.Accounting Theory （Sixth Edition）South―Western College.

提取盈余公积的要求范文第4篇

【关键词】外贸企业财务红利管理新常态

【中图分类号】F275

一、在红利管理中谋取管理红利

国家、社会法人和自然人向外贸企业投资，以收获稳定的、丰厚的当期现金回报及长期资本回报，即为红利收益。红利是企业经营成果最纯粹最实惠的真金白银，反映企业经营状况的好坏和创收能力的强弱。红利管理是企业期末收益分配政策的制定及其实施的过程，无愧为企业管理的“灵魂”与“动力”。他既取决于许多因素，又触一发而动全身。经过全盘权衡、考量，把红利政策拿捏到位，如好的棋手走一步算五步，就能满足企业股东、利益相关者的价值要求，激发他们的凝聚力、创造力，企业经济效益就能阶梯式地快速上升。一旦丢掉红利分配这一“拐杖”，任何对红利随意、轻率的处置，都可能给经济运行带来不利影响，甚至埋下祸根。因此，红利管理成为企业管理的焦点，向红利管理要生存、要发展、要财富的观念深入人心，人们对他的关注程度越来越高。虽然外贸企业财务人员不能就重大红利事项这样或那样抉择，但是他们为决策者提供信息和当好参谋助手的职能，决定了其许多工作都与红利管理息息相关。舍得在红利管理上下苦功夫、花大气力，酿成好的因果效应应当是水到渠成、瓜熟蒂落的必然结果。

二、净利润分配的最后环节才为红利分配

净利润（包括以前年度未分配的利润）被视为企业自有资金，企业拥有对其支配的自。尽管净利润为企业所有的属性不变，但是国家财经政策以及企业《章程》对净利润的分配有着硬性的规定。考虑到增加企业经济实力，扩大经营业务，为转增实收资本做准备；考虑到预防意外风险，保证企业永续发展，需要建立以盈抵亏的后备基金，为弥补亏损“留一手”；企业必须提取盈余公积。无论有无董事会或股东会决议，财务人员都要按本期净利润的10%列入企业法定盈余公积，当企业法定盈余公积累计额为其注册资本的50%以上时，可不再提取。依据股东会议决议，视企业情况提取任意盈余公积，其比例是灵活的，幅度可大可小。一旦股东会决定部分净利润归置于任意盈余公积项下后，就不能再作其他用途了。剩余的净利润，企业才可用来分配红利。许多企业通常把付给股东的股本利息合并在红利里，所以不再另外设置计算、发放股息的环节。若企业超越净利润分配顺序，在弥补亏损和提取法定盈余公积之前向股东分配红利，将受到有关执法部门的追究。不按规定提取法定盈余公积的，企业将被责令追回已分配的红利，如数补足应当提取的法定盈余公积金额，甚至承担罚款。

三、积累资金与现金红利之间的合理切割

企业的留存收益是各个营业年度的累计净利润减去分配给股东红利的剩余部分。企业逐年积累的留存金额逐渐扩大，构成了企业经营的内部资金来源。盈余公积为企业留存的本期及前期净收益的绝大部分或全部，记入所有者权益项下的科目，仍存放于企业资金账户，参加企业经营资金周转。在经营规模不变的情况下，企业盈余公积多了，需要的贷款、融资就少了，且因自有资金无须计息而追加企业经营成本。对经营者来说，盈余公积、资本公积等科目的余额多多益善，红利分配过多可能会扯企业经营的“后腿”。但是股东投资不会单纯期待资本远期的惊人增量，总愿意有即期利得，企业不发放红利或发放红利太少难免不引起其抱怨。于是，经营者与股东、不同利益诉求的股东在提取任意盈余公积与分配红利之间发生了矛盾。这种意见分歧是经常出现的，循环往复，周而复始。以前年度的意见分歧经过平衡，取得了暂时的统一。过了一年或若干年，由于矛盾的特殊性导致了意想不到的变化，原有的统一不统一了，又需作新的平衡了。经过长期的实践，企业股东、经营者摸索了“平衡、统一、再平衡、再统一”的规律，利用各种可能性预见不平衡、不统一，不断组织新的相对平衡、统一，制定了企业生命周期、财务战略和红利水平（实际支付红利与净利润之间的比例）相宜的红利政策，使分红的主观安排符合企业的客观实际，实现股东现金收益与企业经营资金供应的互相兼顾。在创业期、发展期，实行稳健成长型财务战略，企业以优化资源配置、扩大经营规模和提高经营效率为主要任务，努力摆脱融资难和利息重的包袱；实行扩张型财务战略，企业要进行大量外部融资，以弥补内部积累相对于企业经营扩张的不足；执行这两个财务战略都要求企业不分红或者保持分红低水平。在成熟期，实行多元化财务战略，企业经营规模庞大、资金雄厚，通过开发新产品、占领新市场和开拓新的投资渠道，进行多领域、多区域经营，以有效利用资源和分散风险；实行防御收缩型财务战略，预期到未来市场环境和内部条件发生不利变化，尽可能增加现金流入并减少现金流出；执行这两个财务战略的企业可以保持中等分红水平。在衰退期，企业经营业务萎缩，经营活动的现金流出少，现金存量较多，为让股东享受到投资权益，可以逐步提高分红水平。

四、尽量不开、少开股东“吃老本”的口子

企业每年发放的红利没有固定的数额，也没有固定的红利率，发放多少取决于拥有可供分配红利的资金金额。可供分配红利的资金多，分红就可以多；可供分配红利的资金少，分红就只能少；没有可供分配红利资金，就不分红利。这是企业红利管理的常理，也是铁律。但是，有的企业经营起伏不定，所取得的利润或多或少。在亏损的年度或连续几个亏损的年度没有分配红利的情况下，死抱着上述理由固然无错，但是毕竟削弱了投资股东的热情、信心和积极性，可能会带来更大的负作用。因此，采取通融的做法，从维护企业信誉出发，适当向股东分配红利，解决他们应急的需求也未尝不可。平时常说的“吃老本”，实际上是动用“盈余公积”项下的资金。“任意盈余公积”项下的资金，可以用到其项下金额为“零”为止。在遇到万般无奈的“个案”时，才能在“法定盈余公积”项下列支分红资金，但是必须确保其留存金额不得低于注册资本的25%。股东“吃老本”，要瞻前顾后、慎之又慎，树立“下不为例”的决心，由董事会提出方案，股东会履行特别决议批准的手续。“实收资本”、“资本公积”项下的资金绝对不能用于红利分配。

五、采用有益于企业经营的红利分配方式

普遍情形之下，红利分配的基本方式是现金红利发放。股东在上年度会计结账后的某一时间获取现金红利形成了思维惯性。但是，企业经营现状与趋势往往倒逼股东、经营者在采用的红利分配方式上尽可能地有益于企业经营，大胆推出别具一格的理念和有创意的方案。股东决定暂时不享受现金红利，改为追加其对企业的投资，将任意盈余公积和占注册资本25%以上部分的法定盈余公积扩充企业实收资本，使红利转化为可能形成企业新的经济增长点的物质条件。办妥法定手续后，净资产从不记名的盈余公积项下转到记名的实收资本项下，增资资本按照股东出资比例或股东原有股份比例计算纳入“实收资本”科目按股东名称设置的明细账上去了，股东拥有的股份十分清晰、明确地变多了，红利成了股东名副其实的股份。推行优先股，每年向股东分配的红利始终不变，不因企业盈利增长而增发，可以减轻企业分红的压力。民营企业通常有设置“干股”一说。干股并不是指真正的股份，而是一种分红方式。股东看到企业经营者、参与经营的股东当期的经营绩效显著、未来经营潜力巨大，或者在企业管理、决策方面具有丰富的经验和超强的能力，就同他们签订协议，只要他们承诺留在企业工作，股东就愿意将自己的部分红利让渡给这些能人。他们不需按照《章程》规定足额认缴出资，不赋有对资本营运的实际控制权，但是可以按照假定的股份比例享受分红待遇。一旦他们违约，则严肃追究其经济的民事的责任。将企业经营的商品、物资、企业现有的固定资产、福利等实物以及其他货币等价物合理折价，在任意盈余公积项下列支，以红利的名义分配给股东，只要企业实体、股东互利，也是可以付诸实践的。

六、“同股同利”原则贯穿于红利管理的始终

企业股东有最早入原始股、以后陆续入股之分，有持大、中、小股之分，有法人、自然人之分，有人事关系在企业编内、外之分，其对红利分配的图谋可能一致，可能有差异，还有可能大相径庭。获取红利是股东投资的出发点和归宿，企业做好红利管理这门功课，唯有高举公正、平等的旗帜，站稳不偏不倚的立场，在利益、权利、机会等分配时，对待所有的对象都能做到“同股同利”。所谓“同股同利”，即同量的资金投入享有同等利益，并按照实际计算的红利盘子进行分配，保证相互间的给予与获取大致持平，使相关人员得其应得、各得其所。企业《章程》应充分体现“有限责任公司按照股东的出资比例分配，股份有限公司按照股东持有的股份比例分配”的精神。履行红利分配管理职能的股东会、董事会及其受托代办的企业财务部门，依据企业资产、盈利状况和今后的经营势头拟定红利分配政策及方案，不得与《章程》有关条款相抵触。研究、确定红利分配的各项前期准备和具体程序必须面面俱到、至始至终，哪怕股东都是一个心思、哪怕代价再昂贵、操作再繁琐，也不能省略或半途而废。企业的年度决算报表须经国家授权部门认可的会计师或审计师事务所查核鉴证，确认其真实可靠。在正常经营期间，企业税前工资薪金、奖金、福利等政策重大调整方案，投资项目方案，须按事项等级报董事会批准或董事会同意后交股东会批准。监事会认真履行工作职能，有计划开展监督、审查活动，定期向股东会提交工作报告，提出建议。在董事会、股东会审议时，大家把问题拿到桌面上来谈，摆事实、讲道理，据理力争。如果意见趋于一致则皆大欢喜，如果意见无法统一则付诸表决。投票结果一经公示，根据《章程》议事规则“在参会人数达到应会人数多少比例的情况下会议有效，在赞成票达到到会人数多少比例的情况下通过决议”的条款，由少数意见持有者服从多数意见持有者，意见被否决者也能心悦诚服。股东会是企业最高权力机构，没有超脱、凌驾于股东会之上的企业内部力量可以改变股东会的最终审议意见。股东会批准红利分配方案后，宣布股东红利分配日，担当起已客观构成的企业法定责任，让股东在同一期间取得现金红利，简便办法是将全部红利一次性汇入各个股东的账户。

七、不可忽视红利分配的涉税问题

红利分配与纳税有着千丝万缕的联系。只有高度重视红利分配的税务事项，该缴的税缴得干净、利索，股东、经营者“税后一身轻”，就能理直气壮地把红利现金放入自己口袋里。否则进入了税务部门稽查的视线，终究避免不了补缴与处罚。企业当年被没收财物的损失、违反税法规定支付的滞纳金和罚款，在所得税汇算清缴时未作纳税调整的，直接用税后利润缴纳。企业第一年的亏损由以后年度的税前利润弥补，若在5年后还有剩余的前期亏损，就得改用企业税后利润弥补了。企业用盈余公积转增实收资本，应按自然人转增金额缴纳20%的个人收入所得税，按转增所载金额缴纳0.5‰财产所有权转移的印花税。向自然人发放红利，企业财务部门要按自然人红利所得代扣代缴其20%的个人收入所得税。个体股东欠了企业的债务，在超过了《规章》规定或双方约定的期限后，董事会或股东会决定将该股东欠款转为其红利处理，企业财务部门要及时在当月纳税日按其债务金额缴纳20%的个人收入所得税，并计算收取提前发放红利资金的利息。

八、以间接红利管理为直接红利管理的强大基石

近年来，经济舆论界经常出现政策红利、市场红利、管理红利、人力资源红利等新鲜概念。这些红利属于间接红利范畴，与股东权益红利的含义是相通的，但也有不同之处。间接红利未经物质生产、流通过程，由外部客观环境变化、国家政策调整以及企业内部决策、人事、财务、文化等实务运作产生，无须较大物质消耗而发生的收入，直接构成了利润，再缴纳所得税后成为计算股东权益红利的基数。间接红利绝不是“天上掉下来的馅饼”，而是抓住了稍纵即逝的机会，发挥智慧的优势，进而规划、实施，跳一跳摘到的“桃子”。这一系列行为可以表述为间接红利管理。股东权益红利来源于企业历年来的经营净利润，是净利润和分配比率的乘积。将包括间接红利在内的净利润演算为股东权益红利的诸多相关工作，即为直接红利管理。俗话说“锅里有米，碗里才有饭”，形象说明了间接红利管理理所当然是直接红利及其管理的坚实基石之一。在国家允许或者鼓励开拓的范围内开展进出口贸易的基础上，享受国家出口退税政策和外经贸发展专项资金扶持政策的优惠待遇，企业财务人员按照规范要求收集、整理经营业务中形成的发票等一系列相关单据，在专门的网络电子平台申报并通过审核，就能获得出口退税资金，获得特定扶持项目一定额度的资金支持或贴息。适应我国人民银行在国内外金融市场推出的人民币跨境结算方式的情况，企业外销、财务人员早日将其纳入业务流程，降低了外汇兑换损失，也就是相应增加了入账收入。企业财务管理从粗放向精益转型，财务部门、人员明确财务发展战略、优化其组织结构与管控方式、在实践中吸收西方先进思路与管理经验，突出在经营的整个过程中、每一细节上不是干了算，而是算了干、边干边算，千方百计挖掘潜力开源节流，促使管理贡献出新的效益来。企业会计人员经过实战训练，业务素质提高了，具有成熟的经验，办事效率高，即使业务量成倍增加，也不再需要扩充队伍了，这就是企业会计人力资源的节约。无数事实证明并将继续证明，间接红利管理的“活”干得多、干得漂亮，直接红利管理就不会有捉襟见肘的逑啵达到企业持续经营与股东即期分红“双赢”的局面大有希望。

主要参考文献：

提取盈余公积的要求范文第5篇

这种情况在实务中有涉及损益和不涉及损益的调整事项。会计处理的原则是，如果涉及损益，企业因报告年度的所得税尚未清缴，故应调整报告年度的应纳税所得额、应交所得税以及相应的所得税费用；如果不涉及损益及利润分配，企业则只需调整相关科目。通过账务调整处理后，企业同时还应调整财务报表相关项目的数字。笔者重点探析涉及损益的日后调整事项。

［例1］长江公司与宏远公司签订一项供销合同，合同中约定长江公司在2010年10月份供应给宏远公司一批货物。由于长江公司未能按合同发货，致使宏远公司发生重大经济损失。宏远公司于2010年12月将长江公司告上法庭，要求长江公司赔偿经济损失260万元。2010年12月31日法院尚未判决，长江公司按或有事项会计准则对该诉讼事项确认了预计负债200万元，并将该项赔款反映在12月31日的财务报表中，宏远公司未确认应收赔偿款。2011年3月16日，经法院判决长江公司应赔偿宏远公司240万元，双方均服从判决。判决当日长江公司向宏远公司支付了赔偿款240万元。长江公司2010年度所得税汇算清缴在2011年4月12日完成（税法规定该项预计负债产生的损失不允许税前扣除，并假设未来期间长江公司能产生足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异）。长江公司财务报告批准报出日为次年3月31日，适用的所得税税率为25%，按净利润的10%提取法定盈余公积，提取法定盈余公积后不再作其它分配。要求：为长江公司作出上述交易事项的会计处理。

解析：长江公司在作出上述交易事项的会计处理前，应首先判断该交易事项是否属于资产负债表日后事项，是调整事项还是非调整事项。由题意可知，长江公司在资产负债日（2010年12月31日）有所估计（对该诉讼事项确认了预计的赔款200万元），但估计不足，资产负债表日后提供了进一步的证据（2011年3月16日法院的判决结果证实了长江公司在2010年12月31日存在现时赔偿义务），因此，根据资产负债表日后调整事项的判断标准，可以断定长江公司的上述交易事项属于资产负债表日后事项的调整事项，且该调整事项发生在报告年度的所得税汇算清缴之前。然后，作出账务调整及财务报表相关项目的调整处理。

（1）长江公司报告年度账务调整处理的剖析。①长江公司已于资产负债表日（2010年12月31日）按或有事项会计准则对该诉讼事项确认了预计的赔偿款200万元，借记了“营业外支出――罚款支出2000000”，贷记了“预计负债――宏远公司2000000”，（因当时不知法院何时终审判决，长江公司作为了一项非流动负债处理，挂在账上）。但2011年3月16日，法院最终判决长江公司应赔偿宏远公司240万元，因此，长江公司应在该日补记应支付上年度的赔偿款40万元；又因在判决当日长江公司就向宏远公司支付了全部赔偿，故原挂在账上的非流动负债应转为流动负债处理，作出调整账务处理及支付赔款的账务处理：

借：以前年度损益调整

――调增报告年度营业外支出 400000

贷：其他应付款――宏远公司 400000

借：预计负债――宏远公司 2000000

贷：其他应付款――宏远公司 2000000

借：其他应付款――宏远公司 2400000

贷：银行存款 2400000

②长江公司在资产负债表日（2010年12月31日）对该诉讼事项确认了一预计负债200万元。但税法规定该项预计负债产生的损失不允许税前扣除，“预计负债”的账面价值200万元大于“预计负债”的计税基础0（200－200），因此，长江公司在该日产生了可抵扣暂时性差异，由于长江公司在未来期间能够产生足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异，所以，长江公司确认了相应的递延所得税资产，借记了“递延所得税资产500000（2000000×25%）”贷记了“所得税费用 500000”。然而，资产负债表日后（2011年3月16日）法院的判决结果证实了长江公司在2010年12月31日存在着现时赔偿损失的义务，税法对该真实损失的发生是允许税前扣除的，因此，需要将原作的会计记录予以冲回：

借：以前年度损益调整

――调增报告年度所得税费用 500000

贷：递延所得税资产 500000

③长江公司该项资产负债表日后调整事项是发生在报告年度的所得税汇算清缴之前（2011年4月12日完成汇算清缴），且该调整事项又涉及损益，因此，应将赔偿的全部损失调减报告年度的应纳税所得额、调减计算应交的所得税以及相应的所得税费用，作出调整账务处理：

借：应交税费――应交所得税 600000（2400000×25%）

贷：以前年度损益调整

――调减报告年度所得税费用 600000

④计算“以前年度损益调整”总账科目的余额，并将其转入“利润分配”科目，作出结转账务处理。

“以前年度损益调整”总账科目余额=400000（借发）+500000（借发）－600000（贷发）=300000（借方余额），该余额表示调减报告年度净利润的数额。

借：利润分配――未分配利润 300000

贷：以前年度损益调整 300000

⑤因调减了报告年度的净利润，故还应调减报告年度多提取的法定盈余公积。本应作出与报告年度提取法定盈余公积账务处理的相反处理，借记“盈余公积”科目，贷记“利润分配――提取法定盈余公积”科目，但因报告年度利润分配的其它各明细科目最终均已转入“未分配利润”明细科目，故贷记“利润分配”科目的明细科目应是“未分配利润”。即：

借：盈余公积――法定盈余公积 30000（300000×10%）

贷：利润分配――未分配利润 30000

（2）长江公司报告年度财务报表相关项目的调整剖析。长江公司发生的上述资产负债表日后调整事项，如何调整报告年度的财务报表，该调整哪些项目。这取决于（1）中所编制的调整账务处理，需查看每笔调整会计分录中，哪些涉及资产负债表中的项目，哪些涉及利润表中的项目、哪些涉及现金流量表中的项目以及哪些涉及所有者权益变动表中的项目，然后分别调整有关财务报表。

由于（1）中调整分录中的“其他应付款”、“预计负债”、“递延所得税资产”、“应交税费”、“盈余公积”、“利润分配”科目均对应于资产负债表中的项目，因此，对资产负债表的调整是：调减递延所得税资产项目500000元；调增其他应付款项目2400000；调减预计负债项目2000000；调减应交税费项目600000元；调减盈余公积项目30000元；调减未分配利润项目270000（300000-30000）元。对于利润表的调整，必须是涉及损益类的项目，因此，必须寻找（1）中调整分录中的损益类科目，（1）中调整分录中只有一个损益类科目“以前年度损益调整”，但它的明细科目有两个，因此，对利润表的调整是：调增营业外支出项目400000元；调减所得税费用项目100000（600000-500000）。对于现金流量表，由于（1）中的调整分录中只有①的第三笔会计分录涉及“银行存款”科目，但该笔分录实际上是2011年3月16日所作的会计事项处理，所以，既不调整报告年度资产负债表中的货币资金项目，也不调整报告年度的现金流量表项目。

由（1）中调整分录的④、⑤两笔分录可知，对所有者权益变动表的调整是：调减净利润项目300000元；提取盈余公积项目中盈余公积一栏调减30000元；未分配利润一栏调减30000元。

除调整上述长江公司报告年度的财务报表外，还需调整长江公司2011年3月份资产负债表相关项目的年初数。长江公司在编制2011年1月份、2月份的资产负债表时，已按照调整前2010年12月31日的资产负债表的数字作为资产负债表的年初数，由于在2011年3月份发生了资产负债表日后调整事项，所以长江公司除调整2010年度资产负债表相关项目的数字外，还应当调整2011年3月份资产负债表相关项目的年初数，其年初数按2010年12月31日调整后的数字填列。

二、日后调整事项发生在报告年度所得税汇算清缴之后

对于涉及损益的日后调整事项，会计处理的原则是：企业因报告年度的所得税已汇算清缴完毕，故不需调整报告年度的应纳税所得额及应交纳的所得税，但应调整本年度的应纳税所得额及应交纳的所得税。这样，报告年度企业若是多交了所得税，则可以递延到以后会计年度进行抵交，产生了“可抵扣暂时性差异”，如果符合递延所得税资产确认的条件，则应确认相应的“递延所得税资产”。实例剖析如下：

［例2］长江公司2010年11月20日销售一批商品给宏达公司，取得收入200万元（不含税，增值税率17%），长江公司发出商品后，按正常情况已确认收入，并结转成本160万元。2010年12月24日接宏达公司通知，宏达公司在验收商品时，发现该批商品存在严重质量问题需要退货。长江公司希望通过协商解决问题，并与宏达公司协商解决办法。此笔货款到2010年12月31日尚未收到，长江公司对该笔应收账款计提了坏账准备23.4万元。2011年3月12日，由于双方协商未成，本批商品被全部退回，长江公司同时收到宏达公司退回的增值税专用发票的发票联和税款抵扣联。假设2010年度长江公司除应收宏达公司账款计提的坏账准备外，无其它纳税调整事项。长江公司2010年度财务报告批准报出日为次年3月31日，适用的所得税税率为25%，其2010年度的所得税汇算清缴于2011年2月25日完成，并按净利润的10%提取法定盈余公积，提取法定盈余公积后不再作其它分配。长江公司2011年按企业会计准则的规定确定的利润总额为1，800万元，假设不存在其它纳税调整事项，并预计未来期间有足够的应纳税所得额用以抵减可抵扣暂时性差异。要求：为长江公司作出上述交易事项的会计处理。

解析：同“一”中所举实例一样，首先应判断该交易事项是否属于资产负债表日后事项。由题意可知，长江公司于2010年11月销售给宏达公司的商品于2011年3月12日退回，所售商品发生质量问题虽已于2010年12月24日得到通知，且已知宏达公司要求退货，长江公司认为通过协商能够加以解决，因此，将该笔应收宏达公司的账款纳入了2010年度的资产负债表应收账款项目，并计提了坏账准备。根据资产负债表日后调整事项的判断标准，可以断定长江公司的上述销售退回事项属于资产负债表日后事项的调整事项，且该涉及损益的调整事项发生在报告年度的所得税汇算清缴之后。然后，作出账务调整与财务报表相关项目的调整处理。

（1）长江公司报告年度账务调整处理的剖析。①长江公司于2010年11月20日销售该批商品时，已按正常情况确认了销售收入，并结转了销售成本。作出了这样的账务处理：借记“应收账款――宏达公司2340000”，贷记“主营业务收入2000000”，贷记“应交税费――应交增值税（销项税额）340000”；同时，借记“主营业务成本1600000”，贷记“库存商品1600000”。然而，2011年3月12日，该批商品已被全部退回，并收到了宏达公司退回的增值税专用发票，因此，长江公司应在该日作出如下冲回报告年度已确认的收入和结转的销售成本的账务处理：

借：以前年度损益调整――调减报告年度主营业务

收入 2000000

应交税费――应交增值税（销项税额） 340000

贷：应收账款――宏达公司 2340000

借：库存商品 1600000

贷：以前年度损益调整――调减报告年度主营业务

成本 1600000

②长江公司本希望通过与宏达公司协商解决该批商品的退货问题，但2010年12月31日，该笔销售货款尚未收到，因此对该笔应收账款计提坏账准备，作出账务处理：借记“资产减值损失234000”，贷记“坏账准备234000”。然而，2011年3月12日该批商品既然已被全部退回，挂在账上的应收账款也已冲回，因此，长江公司在该日应作出如下冲回报告年度计提坏账准备的账务处理：

借：坏账准备 234000

贷：以前年度损益调整

――调减报告年度资产减值损失 234000

③长江公司报告年度因销售宏达公司该批商品确认了已实现的商品销售利润40万元（200－160），增加了长江公司报告年度的利润总额，计入了报告年度的应纳税所得额，计交了所得税额，而本批商品的全部退回（2011年3月12日）是发生在报告年度所得税汇算清缴日（2011年2月25日）之后，因此，长江公司不能调减报告年度的应纳税所得额和应交纳的所得税，对于长江公司报告年度多交纳的所得税，可以递延到以后会计年度进行抵交，因而在报告年度产生了“可抵扣暂时性差异”40万元。由题设条件可知，长江公司预计未来期间有足够的应纳税所得额用以抵减可抵扣暂时性差异，因此，符合递延所得税资产的确认条件，应确认相应的“递延所得税资产”10万元（25%×40）。长江公司需作出如下调减报告年度所得税费用的账务处理：

借：递延所得税资产 100000

贷：以前年度损益调整

――调减报告年度所得税费用 100000

④长江公司报告年度末对应收宏达公司的账款计提了坏账准备23.4万元，减少了报告年度的利润总额，但根据税法规定，企业计提的资产减值准备不允许在税前扣除，导致“应收账款”的账面价值210.6万元（234－23.4）小于“应收账款”的计税基础234万元，因此，长江公司在报告年度产生了“可抵扣暂时性差异”23.4万元，确认了“递延所得税资产”5.85万元（25%×23.4），并作出了这样的账务处理：借记“递延所得税资产 58500”，贷记“所得税费用 58500”。然而，由于2011年3月12日该批销售商品已被全部退回，挂在账上的应收账款也予以了冲销，因此不存在计提的坏账准备，长江公司需作出如下冲回原已确认递延所得税资产的账务处理：

借：以前年度损益调整

――调增报告年度所得税费用 58500

贷：递延所得税资产 58500

⑤计算“以前年度损益调整”总账科目的余额，并将其转入“利润分配”科目，作出结转账务处理。

“以前年度损益调整”总账科目余额=2000000（借发）－1600000（贷发）－234000（贷发）－100000（贷发）+58500（借发）=124500（元），且为借方余额，该余额表示调减报告年度净利润的数额。

借：利润分配――未分配利润 124500

贷：以前年度损益调整 124500

⑥调减报告年度多提取的法定盈余公积［分析同“一”所举实例（1）中的⑤］。

借：盈余公积――法定盈余公积 12450（124500×10%）

贷：利润分配――未分配利润 12450

（2）长江公司报告年度财务报表相关项目的调整剖析。有关剖析见“一”所举实例中的（2），对财务报表相关项目的调整可比照。

（3）长江公司本年度应纳税所得额的调整及相关账务处理。长江公司本年度（2011年）的财务报表中，对于报告年度所得税汇算清缴以后至财务报告批准报出之间发生的销售退回，应作为本年度的纳税调整事项。则：2011年长江公司的应纳税所得额 = 18000000-（2000000-1600000）=17600000（元），2011年长江公司应交纳的所得税=17600000×25%=4400000（元）。同时，2011年度的财务报表中，长江公司在确认2011年度的所得税费用时，应将报告年度（2010年）财务报表中因日后事项发生的销售退回确认的“递延所得税资产”10万元予以转回。则：2011年长江公司确认的所得税费用=4400000+100000=4500000（元）。

账务处理为：

借：所得税费用 4500000

贷：应交税费――应交所得税 4400000

递延所得税资产 100000

综上所述，资产负债表日后调整事项的会计处理，首先正确区分资产负债表日后调整事项是发生在报告年度所得税汇算清缴之前还是之后，是涉及损益还是不涉及损益的调整事项，特别关注涉及损益的调整事项，然后找到解决问题的切入点，理清实务操作的思路，攻克会计处理中涉及所得税会计的账务调整处理。

［本文系湖南省财政厅、湖南省科技厅2011年立项资助项目“企业所得税会计问题研究”（湘财企指（2011）51号，项目编号：2011FJ6002）阶段性研究成果］