公允价值的特征
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公允价值的特征范文第1篇
我国财政部于2006年2月了包括1项基本准则和38项具体准则的新会计准则体系，并规定于2007年1月1日起首先在上市公司实施。新会计准则的和实施必将成为我国会计史上的又一重要里程碑。新会计准则在诸多方面实现了新的突破，其中公允价值计量属性的运用是最为显著的方面。本文拟分析我国新会计准则中运用公允价值的意义和主要特征。
一、公允价值运用：意义深远
（一）公允价值运用：我国会计国际趋同迈出的实质性一步
近年来，国际会计准则及美国等一些市场经济发达国家会计准则，纷纷将公允价值作为重要甚至是首选的计量属性加以运用，以提高会计信息的相关性。从计量属性角度看，公允价值在某种程度上代表着财务会计的发展方向。因此，其运用的范围和程度也就成了衡量一个国家或一个地区、一个组织会计国际化程度的重要标志。
我国新的《企业会计准则——基本准则》明确地将公允价值作为会计计量属性之一，并在17个具体会计准则中不同程度地运用了这一计量属性，这表明我国会计向国际趋同迈出了实质性一步。公允价值的广泛运用，意味着我国传统意义上单一的历史成本计量模式被历史成本、公允价值等多重计量属性并存的计量模式所取代。尽管我国曾在1998年的非货币易和债务重组两个具体准则中短暂地运用过公允价值（后被取消），但将其作为一种计量属性正式写入对具体准则具有统驭作用的基本准则，还是第一次。由于国际会计准则和美国会计准则体系中只有不具强制约束力的“概念框架”，并没有具有强制约束力的“基本准则”，因此，将公允价值写入对具体准则具有统驭作用的基本准则，也是一个世界性的突破。
过去，国际同行说中国的会计准则与国际惯例不接轨、不入流，其重要根据之一就是指中国会计计量属性单一采用历史成本，像公允价值这类反映现代市场经济要求的计量属性未得到运用。此次我国在基本会计准则中果断引入并在具体会计准则中广泛运用公允价值计量属性，显示了我国会计国际趋同的实质性进步，也充分反映了我国会计实现国际趋同的信心和决心。
（二）公允价值运用：我国市场经济日趋成熟的重要标志
市场经济作为一种机制，是我国改革开放以来实现资源合理配置和经济快速发展的发动机，也是我国参与经济全球化竞争的基础条件。会计作为市场经济的重要基础设施，必须服务和服从于资源配置和经济发展的需要。在经济转型初期，由于国有经济在我国经济中占主体甚至绝对控制地位，报告受托责任履行情况自然而然地成为首要的会计目标。会计目标长期被定义为首先满足宏观经济管理的需要，其他则被看作是次要的。然而，随着多元筹资的股份制企业的发展，尤其是上市公司的大量增加、资本市场的快速发展，使得会计的目标由主要为政府宏观经济管理提供可靠信息，转向为投资者、债权人等主要信息使用者的决策提供相关信息。无论如何，在可靠性的基础上，努力提高相关性是对会计信息质量的必然要求。公允价值因其能够公允地反映企业的财务状况和经营业绩等信息，已经被认可作为提高会计信息相关性的重要计量属性。扩大资本市场、发展市场经济，客观上需要运用公允价值计量属性。
事实上，在经济全球化过程中，市场经济地位的确立，对于一国或一个地区的经济发展至关重要。在过去几十年参与经济全球化的进程中，虽然我国企业的国际竞争力在不断提高，但由于完全市场经济地位得不到主要发达国家和地区的承认，也遇到了诸如倾销和反倾销的痛苦磨难，中国企业为此付出了沉重的代价。
根据新闻媒体报道，1995年以来，中国几乎每年都是世界上遭受反倾销调查最多的国家，成为世界上反倾销的最大受害国，仅2004年中国就遭受68起反倾销调查，涉案金额约30亿美元，2005年涉案金额仍然达21亿美元。目前虽然已有52个国家陆续承认了我国的完全市场经济地位，但这些国家中的绝大多数是我国的贸易“小国”。像美国、欧盟等世界经济巨头仍迟迟不承认中国的完全市场经济地位。欧盟委员会于2004年6月28日对外公布了其对中国市场经济地位初步评估报告的结论，认为：中国在欧盟制定的五个完全市场经济地位的标准中只有一个达标，其他四个方面仍未达标，因此现阶段欧盟仍无法承认中国的市场经济地位。
据悉，在四个未达标的标准中，没有建立一套符合国际会计惯例的会计准则体系名列其中。可见，会计准则的国际趋同直接影响到我国在国际市场上的经济地位。
我国敢于将公允价值计量属性正式纳入对具体准则具有统驭力的基本准则中，不仅反映出我国会计准则实现了与国际会计准则的实质性趋同，而且也足以证明我国对本国市场经济发育程度充满自信。因为公允价值运用的条件是存在活跃市场，如果不存在这样的市场，也就无法运用公允价值这一计量属性。在一个缺乏活跃市场或者说价格扭曲的经济环境里是不敢、也不可能运用公允价值的。我国在新会计准则中广泛运用公允价值，这实际上是在向世人尤其是美国、欧盟等世界经济巨头们宣布：中国因为有了比较成熟的市场经济，所以建立了运用公允价值计量属性的会计准则体系。反过来也说明我国因为建立了运用公允价值计量属性的会计准则体系，从而具备了完全市场经济地位的要件之一。
因此，引入公允价值计量属性的会计准则的和实施，是我国市场经济日趋成熟的重要标志，对于提高我国企业在参与国际经济中的竞争力意义深远。
（三）公允价值运用：发挥会计准则在资本市场中基础设施作用的必然要求
我国会计准则的产生和发展，在很大程度上缘于资本市场的发展。可以说，是资本市场的发展催生了中国会计准则。现代资本市场是建立在信息披露的基础之上的，具有可靠性和相关性的会计信息是资本市场健康、有序发展的必要条件。历史成本计量属性虽然因为具有“可验证”特质而一直在我国会计准则中一统天下，但由于其只能反映资产或负债的过去价值，而难以满足会计信息使用者面向未来决策的需要。这便使以此为基础加工生成的会计信息有用性大打折扣。显然，单纯地追求会计信息的可靠性必然会大大降低有用性。只有既具可靠性，又具相关性的会计信息才能真正起到维护投资者、债权人和社会公众利益的作用，从而促进资本市场健康稳定发展。
由于公允价值是公平交易条件下，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或负债清偿的金额，因此，公允价值计量强调的是资产、负债的客观计量和真实反映。而资产和负债的真实价值，正是投资者、债权人和社会公众所关心的，是他们做出决策的主要依据。新会计准则中公允价值的运用，说明我国在会计目标问题上以报告受托责任履行情况为己任的受托责任观，开始让位于为会计信息使用者决策服务的决策有用观。这种转变是资本市场在国民经济中所占地位提高的必然要求，也是会计更好地发挥其在资本市场发展中基础设施作用的重要标志。
二、公允价值运用：特征分析
会计国际趋同的大背景，我国特有的经济、法律环境以及会计自身发展所处的特殊发展阶段等，使我国新会计准则公允价值计量属性的运用显示出若干重要特征。
（一）方向明确：充分体现与国际会计准则的趋同
尽管国际会计准则理事会并没有在其《编制财务报表的框架》中明确地将公允价值列为计量属性，但在有关准则中却对公允价值进行了广泛的运用。例如，在已有的41个会计准则中，金融工具、无形资产、投资性房地产、农业等近20个会计准则都不同程度地运用了公允价值。这些准则几乎都将公允价值定义为：在公平的交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或债务清偿的金额。我国基本会计准则对公允价值的定义基本与国际会计准则相同，即：资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。如此相似的定义，说明我国会计准则运用公允价值与国际会计准则方向性的相同。另外，从引入公允价值的会计准则项目看，趋同的方向也甚为明显。例如，在我国新会计准则体系中，主要在金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组和非货币易、生物资产等17个具体准则中运用了公允价值。范围涉及一般工商业及农业、金融业等特殊行业。这与国际会计准则中公允价值的涉猎范围基本一致，与国际会计准则趋同的方向是显而易见的。
无论从公允价值的定义，还是公允价值涉及的会计准则项目，都充分体现了我国新会计准则与国际会计准则方向上的一致性。正是公允价值运用方向的一致性，才保证了会计计量属性的相似性，进而实现了我国会计准则与国际会计准则的基本趋同。在某种程度上可以将会计看作是计量的科学，所以，新会计准则中公允价值的运用，打破了我国会计国际趋同的瓶颈，实现了会计准则与国际会计准则趋同的实质性突破，具有划时代的意义。事实上，近年来国际会计准则有关公允价值理论研究与实践发展日渐成熟，一套较为严密、可行的公允价值计量体系已初步形成，这些经验和做法可为我所用，从而大大降低我国运用公允价值的风险。
（二）涉及面广：公允价值引入基本准则和大部分具体准则
公允价值作为重要的计量属性在我国新基本会计准则加以规定之后，在具体会计准则中运用是很自然的事情。但确定在多大范围、多大程度上运用是非常困难的。这是因为，公允价值并非皆是利，运用不当可能会弊大于利，这在我国是有过教训的。尽管如此，我国会计准则制定者还是审时度势，从我国参与经济全球化的大局出发，在充分考虑我国目前的经济、法律等环境因素的基础上做出了大胆的选择，即：最大限度地在具体会计准则中使用国际“商业语言”中的这一重要词汇。
目前我国已的38个具体会计准则中涉及会计要素计量的有30个。在这30个涉及会计要素计量的准则中有17个程度不同地运用了公允价值计量属性，涉及范围之大是显然的。具体运用情况见下表：
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┃
准则名称
┃ 初始计量 ┃ 后续计量 ┃
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准则1-存货
┃
√①
┃
×
┃
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┃
准则2-长期股权投资
┃
√
┃
√
┃
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┃
准则3-投资性房地产
┃
×
┃
√
┃
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┃
准则4-固定资产
┃
√②
┃
×
┃
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┃
准则5-生物资产
┃
√③
┃
√
┃
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┃
准则6-无形资产
┃
√④
┃
×
┃
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┃
准则7-非货币性资产交换
┃
√
┃
×
┃
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┃
准则10-企业年金基金
┃
√
┃
√
┃
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┃
准则11-股份支付
┃
√
┃
√
┃
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┃
准则12-债务重组
┃
√
┃
×
┃
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┃
准则14-收入
┃
√
┃
×
┃
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┃
准则16-政府补助
┃
√
┃
×
┃
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┃
准则20-企业合并
┃
√⑤
┃
×
┃
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┃ 准则22-金融工具确认和计量
┃
√
┃
√
┃
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┃
准则23-金融资产转移
┃
√
┃
√
┃
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┃
准则24-套期保值
┃
√
┃
√
┃
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┃ 准则38-首次执行企业会计准则 ┃
√
┃
×
┃
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┃
┃
┃
√
┃
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说明：√表示运用，×表示没运用。
①-④在存货、固定资产、生物资产、无形资产四项具体准则中，均在计量或初始计量中做出了几乎一致的规定，即：投资者投入相关资产的成本，应按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。这意味着接受投资形成的有关资产，必须以公允价值确定。另外，这些准则都同样规定，非货币性资产交换、债务重组等所取得的相关资产的成本，应分别按照相应的准则确定。
而非货币性资产交换、债务重组准则均涉及公允价值。
⑤公允价值只在非同一控制下的企业合并时引入。
公允价值是小范围运用，还是大范围运用，本身就是一个两难选择。一般说来，小范围运用，可能会使会计信息的可验性相对提高，但信息的相关性会相应降低；而大范围运用，虽然能提高会计信息的相关性，但可能会降低信息的可验证性。事实上，我们运用公允价值的主要目的就是为了提高会计信息的相关性，若是小范围运用，不仅会使信息的相关性得不到提高，还可能使信息的可靠性也得不到保障。这是因为，企业向外界提供的会计信息虽然是分项目披露的，但总体而言，更是一种汇总的会计信息，这种汇总的信息需要建立在可靠和可比的分项目信息基础之上。如果只是在个别会计准则项目中运用公允价值，就会导致因各个分项目所运用的计量属性不同而引致的会计信息可比性降低，进而使会计信息质量下降，相关性也就无从谈起。因此，公允价值的较大范围运用，就成为理性的选择。另外，尽管从理论上分析公允价值的运用范围应由小到大，采取渐进的做法，但实际中在量上迅速扩展也是国际会计和发达国家会计的普遍做法。
（三）谨慎运用：非主导性和较为苛刻的限制条件
尽管我国新会计准则中公允价值的运用范围已经较为广泛，但这种运用又是有条件的、谨慎的。这主要表现在公允价值运用的非主导性和苛刻的限制条件两方面。（1）公允价值的非主导性。我国新会计基本准则明确规定：“企业在对会计要素进行计量时，一般应采用历史成本”。这实际上是在强调历史成本计量属性在我国会计计量中的主导地位。这也说明，我国是在坚持以历史成本计量为基础的前提下，引入重置成本、可变现净值、现值和公允价值的。公允价值的非主导性在具体准则中也得到了体现。例如，几乎所有运用公允价值计量属性的具体准则都规定要以成本进行计量，在满足一定的条件时才可以公允价值进行计量。（2）条件要求较为苛刻。我国新会计准则对公允价值在什么情况下可以用，设定了较为苛刻的限制条件。例如，《企业会计准则第3号——投资性房地产》明确规定：企业应在资产负债表日运用成本模式对投资性房地产进行后续计量，但如果有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠地取得，应当运用公允价值计量属性；并且规定运用公允价值计量的应同时满足两个条件：一是必须有活跃的房地产交易市场；二是企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息。《企业会计准则第5号——生物资产》也有类似的规定。再如《企业会计准则第12号——债务重组》，明确规定了公允价值的运用前提是公允价值应当能够“可靠计量”。而《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》则规定，可以运用公允价值的非货币换必须具有商业实质并且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。其中，商业实质是指换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同，或者换人资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。不难看出，我国新会计准则对公允价值的运用采取了非常谨慎的态度，不是任何企业在任何情况下都可以运用公允价值，不能满足公允价值适用条件的企业或事项是不允许运用的。
我国之所以要谨慎地运用公允价值，是因为经过近三十年的改革开放，我国的市场经济体制虽然已经基本确立，但这种经济体制的转型并没有完成，非市场化的因素依然存在，活跃市场还会受到种种非市场因素的影响。目前还有相当一部分资产或负债缺乏完善的市场，难以通过市场取得有关公允价值的完备信息。我国的市场经济环境与国际上较成熟的市场经济环境比，还存在着一定的差距。在目前情况下，如果不顾条件地运用公允价值必然会带来公允价值的滥用，并最终导致会计信息的失真。尤其应当注意的是，在我国，作为活跃市场事后证据的市场价格等交易信息系统还不够完善，难以为由公允价值计量的会计信息的鉴证提供可资依赖的、必不可少的证据。此外，公司治理、企业高管人员道德观和会计人员的素质等也是我国不宜以公允价值作为主导计量属性的重要原因之一。公允价值的确定，有赖于活跃市场上的报价或最近市场上的交易价格抑或预期未来净现金流量的现值，这些都需要有主观判断，既然有主观判断，也就必然会不同程度地受到企业管理当局和会计人员主观意志的影响。而目前我国公司治理还存在许多缺陷，一些高管人员的道德观和诚信意识缺失，会计人员的道德水平和执业能力也还参差不齐。因此，在现实会计环境下，对公允价值的运用持谨慎态度仍是最优选择。
（四）保持特色：不简单地追求完全相同
由前面的分析可见，我国新会计准则中的公允价值，无论是概念还是具体运用的范围都充分借鉴了国际会计准则，体现了与国际会计准则趋同的大方向。但我国在引入公允价值计量属性时，并没有完全地照搬国际会计准则或美国等国家的会计准则，而是在坚持与国际会计准则趋同方向的前提下，充分考虑了我国目前的经济发展、企业体制和公司治理，以及法律、文化等会计环境，不是简单地追求相同，而是保持了中国特色。这也符合我国会计准则制定者多次申明的观点：趋同不是等同。我国新会计准则在运用公允价值时除了程度上保持了应有的谨慎之外，在操作层面的具体操作方法上也保持了自己的特色。例如：为消除拥有巨额物业的房地产上市公司因确认投资性房地产而产生巨额账面利润的可能性：我国《企业会计准则第3号——投资性房地产》第16条规定，“自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的公允价值计价，转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。”这一规定与《国际会计准则第40号——投资性房地产》57段规定的“对于将存货转化成将按公允价值计量的投资性房地产，转换之日房地产的公允价值与其原先账面金额之间的任何差额均应在当期净损益中确认”具有明显的不同。再如，考虑到目前我国并不存在无形资产活跃市场的现实，《企业会计准则第6号——无形资产》并没有规定按公允价值对无形资产进行后续计量，而《国际会计准则第38号——无形资产》却在“允许选用的处理办法”部分（即64段）中明确提出：“初始确认后，无形资产应以重估价作为其账面金额，即其重估日的公允价值减去随后发生的累计摊销额和随后发生的累计减值损失后的余额。为了按本准则进行重估，公允价值应参照活跃市场予以确定。重估应足够频繁地进行，以使资产的账面金额与其在资产负债表日利用公允价值确定的账面金额不会存在重大差异。”显然，这是允许企业选用公允价值对无形资产进行后续计量。
主要参考文献
财政部。2006.企业会计准则。北京：经济科学出版社
财政部。2003.企业会计准则。北京：经济科学出版社
国际会计准则委员会。2002.国际会计准则。北京：中国财政经济出版社
张宇星、安耐林。2005.国际会计准则：“大一统”时代来临。财经，13
公允价值的特征范文第2篇
一、公允价值的内涵
根据美国财务会计准则委员会（FASB）于2006年9月正式了美国财务会计准则第157号(StatementofFinancialAccountingStandards,SFASNO.157)——公允价值计量，SFASNO.157将公允价值定义为：“报告实体所在市场的参与者之间（betweenmarketparticipants）进行的有序交易（inanorderlytransaction）中出售一项资产所收到的价格(bereceivedtosellanasset)或转移一项负债所支出(paidtotransferaliability)的价格。在国际会计准则理事会（IASB）的国际财务报告准则(InternationalFinancialReportingStandards,IFRSs)中对公允价值的定义为：公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额。我国于1998年的《债务重组》中,首次采用公允价值计量。在2001年1月修订的前债务重组、非货币易等准则中有公允价值的运用，但是在同年财政部又取消了公允价值在上述准则中的应用。直至2004年7月又回到了采用公允价值的轨道上来，特别是2006年2月15日我国新颁布的企业会计准则在资产减值、企业合并、生物资产、石油天然气开采、投资性房地产、企业年金等具体准则中公允价值的大量运用。
随着我国新会计准则的出台，对公允价值的定义为：在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。从各国的定义可以看出，公允价值实际上是一个很广的概念范畴，并不仅仅是与其他计量属性相并列的一个概念，可以说它是其他属性存在的基础，即需要反映交易和事项内含的公允的价格，并同时兼具可靠性、相关性的信息质量特征。
二、公允价值计量属性的不妥
根据以上定义，可知公允价值是指在公平的市场交易中，双方充分考虑了市场信息后所达成的交易价格，其最大特征是来自于公平交易的市场。但笔者认为，这一定义并未反映作为一个计量属性所应有的在时间界定、交易性质、交易类型等方面的特征。
计量属性是指被计量对象的特性或外在表现形式，即被计量对象予以数量化的特征或方面。计量属性分别反映了被计量对象的不同特征或方面；在时间上，要分清过去、现在与未来；在交易性质上，要分清实际交易、假设现时交易和预期交易；在交易类型上，要分清投入价值和产出价值。
前四种计量属性特征如图所示
特征
计量属性时间区间交易性质交易类型
历史成本过去实际投入
重置成本现在假设投入
可变现净值将来预期产出
未来现金流量现值将来预期产出
计量属性相比可知公允价值确实是一个比较笼统的概念首先，它在时间界定上没有限定，可以是过去的，也可以是现在的和未来的交易，因此历史成本常被称为过去时点的公允价值，重置成本是现在时点的公允价值，而可变现净值和未来现金流量的现值是根据预期的未来现金流量估计的公允价值（现值是折现后的结果，可实现净值不考虑折现）；其次，它的交易性质可以是实际交易，也可以是假定交易和预期交易；再次，它的交易类型可以是投入价值也可以是产出价值。作为一个计量属性，它必须能够反映被计量对象予以数量化的在某一方面的特征，这一特征应是独特的，不能与被计量对象的其他特征有所重合。因此，笔者认为公允价值的特征相当模糊，它涵盖了前四种计量属性的各自具有的特征，即在不同的情况下可表现为不同的计量属性。
FASB的当前有效的6个财务会计概念框架公告(SFAC)中，有四个与公允价值会计有关。其中，SFAC1和SFAC2是公允价值会计的理论基础；SFAC5和SFAC7是公允价值会计的应用指南。SFAC5提出了5种可以在财务报表中使用的计量属性，它们是：历史成本、现行成本、现行市价、可变现净值、现值。在SFAC7中，FASB第一次将公允价值概念在概念框架中进行明确界定，并对公允价值的核心问题——现值进行全面深入的阐述。SFAC7指出，SFAC5提到的5种计量属性中，现行成本、现行市价和可变现净值主要用于初始确认时的计量和以后的新起点计量；历史成本主要用于初始确认和以后各期的摊销；现值主要是一种摊销方法。SFAC7又指出，SFAC5所界定的历史成本、现行成本、现行市价三种计量属性实质上和公允价值是一致的。但是，可变现净值是未折现的现金或现金等价物，不是公允价值；现值也不是公允价值，因为现值包括以公允价值为计量目的的现值和以特定个体价值为计量目的的现值。FASB的上述说法已经被一些研究成果所修正。Scott和谢诗芬认为，对于短期应收应付款项目，由于其货币的时间价值可以忽略不计，故可变现净值可以近似地代表这些项目的公允价值。而特定个体价值的现值与公允价值概念是冲突的，的确应该排除在公允价值之外。综上所述，公允价值涵盖下列计量属性：历史成本、现行成本、现行市价、可变现净值（短期）、现值（以公允价值为计量目的）。
FASB于2006年9月正式颁布了《公允价值计量属性》，但是作为单独的计量属性，它的出台将对国际财务会计理论和实务界将产生深远影响，对推动财务会计计量的改革和发展有重要作用。首先，对公允价值定义进行了修订，认为公允价值是一种交易价格、有序交易中的脱手价值，同时该定义还强调了主市场和最有利市场在公允价值确定中的作用。其次，对公允价值计量的目的进行阐述：在非实际交易情况下，对资产或负债的交换价格进行估计（对负债的公允价值估计要考虑企业的信用等级)，这种估计是参照当前模拟市场交易信息确定的。另外，还将公允价值根据其估价所依据的信息不同分为三个等级，建立了公允价值估价的层级(FairValueHierarchy)。FASB要求企业最大限度地依据活跃市场信息，最小限度地参照企业自己的判断。估价层级系统对减少企业操纵，增强报告信息的可靠性具有重要意义。最后，还提出了估价前提(ValuationPremise)理论，认为“持续经营”(Going2concern)和“在用”(In-use)是公允价值估价的一般前提。估价前提对推动资产的公允价值更接近其真实价值具有重要意义。
三、对我国的启示及对策
通过以上认识，笔者认为SFASNO.157的正式将对公允价值会计理论研究和实际运用具有非常重要的意义，同时它也在增强信息质量的可靠性、缩小企业利润操纵的空间、提高报告信息的相关性、可比性等方面有了重大突破。主要表现在：首次明确提出了公允价值计量的目标；对公允价值的定义做出了合理的修订；建立了公允价值计量的评估等级系统，包括对估价技术及参照信息的详细规范；建立了公允价值计量披露等级系统等。
鉴于以上认识，笔者认为我国会计准则应积极与国际接轨，特别是美国财务会计准则，虽然我国新企业会计准则已将公允价值纳入规范体系，但是在很多地方也存在不足，应借鉴SFASNO.157的经验，主要从以下两个方面着手：
（一）借鉴FASB公允价值计量准则的制定模式
美国财务会计准则委员会(FinancialAccountingStandardsBoard,FASB)在为期两年多的时间里，召开了2O多次会议进行讨论研究，在科学论证的基础上，于2004年6月23日了“公允价值计量”（FairValueMeasurements）征求意见稿，并在之后经过十几次会议讨论，又于2005年11月21日正式向外界“公允价值计量公告工作草案”（FairValueMeasurementsStatementworkingDraft），并最终于2006年9月正式了美国财务会计准则第157号(StatementofFinancialAccountingStandards,SFASNO.157)——公允价值计量；同时，还制订了详实的计量指南对其进行补充和说明。无论在制定的程序上，还是在时间的安排上等，FASB对SFASNO.157的出台都作了较为详实的计划。因此，我国会计准则要真正实现与国际趋同，必须要在制定的模式上与国际趋同，特别是与会计理论与实物发达的美国趋同。如成立由专家和实物界人士组成的专业委员会制定公允价值计量准则，将公允价值的定义、应用、确认、估值技术和披露等层面可以简略地规范，待在应用指南中对其予以具体地补充与说明，如具体在什么情况下，应该采用何种估值技术及参照信息应进行详细讨论等。
（二）参考FASB公允价值计量准则的框架体系
FASB的公允价值计量准则（SFASNO.157）提供了一个统一指导公允价值计量的理论框架（Framework），阐明了公允价值计量的确认、目标、范围、计量、披露、生效期及过渡期等，并对公允价值的定义、资产、负债及其运用、主市场或最有利市场、初始确认和后续确认、估价技术（ValuationTechnique）、估价技术参数（ValuationTechniqueinputs）、公允价值等级（FairValueHierarchy）做了详细的规范，为实现公允价值计量进行了较为全面、清晰的阐述。我国可以借鉴FASB的经验，对于公允价值计量准则的制定，不尽要经过理论界严密地逻辑论证，而且更要积极听取实物界的意见和建议。不尽要对公允价值定义、目标、确认与计量范围等要进行规范，而且更要在技术层面上，如估价技术、参数信息、公允价值等级和披露制度等进行更为详实的规范。
（三）积极地建立一个与公允价值计量相适应的市场经济环境
美国之所以能够单独以公允价值作为计量属性，源于美国有着发达的资本市场和完善的制度规范。金融工具及衍生金融工具地不断涌现，以及对信息相关性的关注，公允价值计量的要求日益高涨，因此各界对美国会计理论界公允价值的研究不断提出新的要求，由此而诞生了美国财务会计准则第157号(StatementofFinancialAccountingStandards,SFASNO.157)——公允价值计量。但是，在我国现阶段资本市场不完善，制度规范不健全，信息不透名等等严重影响了我国公允价值计量的“公允性”，因此，要在我国要建立公允价值计量属性必须要从完善产权资本市场，健全制度规范入手，建立健全专业评估机构，加强市场监管等等，从而阻断利用公允价值计量来操纵企业利润，粉饰财务信息的后路。
（四）正视SFASNO.157，结合自身，具体问题具体对待
公允价值的特征范文第3篇
(一)问题设计基于公允价值的理论基础和应用基础在我国相对较为匮乏的现实状况，笔者将调研问题分为三大类，即：在短时间内引入公允价值，企业会计人员对公允价值的内涵的认识是否充分；对公允价值和历史成本二者的可靠性、相关性认识是否得当；公允价值在企业会计处理过程中应用是否广泛。
(二)问卷发放与回收问卷发放针对企业为京、津、冀三地国有企业(包括上市公司和非上市公司)，问卷发放时间为2008年初，历时三个月，问卷发放与回收情况见表1。
(三)被调查者状况被调查者主要针对上述企业的财务会计人员，被调查者的具体状况见表2。
(四)问卷数据处理方法本问卷数据处理方法使用了SPSS和EXCEL软件，主要采用百分比统计、频数统计方法。
二、公允价值在企业应用情况的调研结果
(一)公允价值计量属性在企业应用情况及影响因素自新会计准则在我国开始应用，公允价值计量属性在企业中的应用情况具体见表3。
从表3中可知，目前公允价值在企业应用范围非常小，只有3.43％的企业运用表内采用的方式，而且根据笔者进一步调查，这些企业大多只对金融资产、金融负债、衍生金融工具、投资性房地产等采用公允价值计量模式，这与发达国家采用公允价值计量的规模相差甚远。同时这也违背新会计准则追求会计信息高相关性的初衷。
对公允价值计量模式在我国应用不足的情况，笔者对其影响因素进行了详细调查，结果见表4。值的可靠性存在顾虑；其次增加信息成本也是影响公允价值应用的又一个原因；另外，对会计人员素质有更高要求和对企业业绩造成影响也会影响到公允价值应用。此外还有其他原因，但其中大多数被调查者都认为公允价值计量操作上存在困难。
(二)企业财务会计人员对公允价值内涵的理解接受新事物的关键，在于人们对其的理解程度，否则难谈接受。公允价值计量属性的应用同样遵循这个道理。从样本企业财务会计人员对公允价值内涵的理解程度的调研来看，98％的人都能准确选出关于公允价值定义基本要点，即交易是公平、自愿的，交易双方是熟悉情况的。这说明通过学习，会计人员对公允价值的定义已经能准确把握。另外2％，不是不理解公允价值，只是个人理解上存在差异。
然而，通过进一步调研，发现在公允价值内涵的理解上仍存在一些问题，具体见表5。
从表5可知，财务会计人员虽然对公允价值的定义能够准确表达，但对历史成本和公允价值二者实质的区别还没有掌握。68.92％选择了可靠性和相关性上的区别，说明许多财务会计人员受传统概念影响较深，认为公允价值计量提供的会计信息可靠性比较弱，而相关性比较强，历史成本正好与之相反。
此外，对于公允价值是脱手价格还是入账价格的调查显示：对于资产的公允价值，59.71％的被调查者选择入账价格，而40.29％选择脱手价格；而对于负债的公允价值，89.50％的人选择脱手价格。从这一点可以看出，由于新会计准则关于公允价值的定义，没有明确规定资产的公允价值是脱手价格还是入账价格，造成很多会计人员在这方面存在困惑。
三、基于BP神经网络的公允价值有用性评述
(一)可靠性与相关性关系调查基于我国经济发展的实际情况，笔者对会计信息两大质量特征主导地位做了调研。其中：认为相关性重于可靠性的10人；认为可靠性重于相关性的79人；认为二者并重的27人；其他7人。具体见表6。结果表明，企业财务会计人员在会计信息质量相关性与可靠性特征的排序问题上更倾向于可靠性重于相关性。应当说，这一结果与我国现实国情是基本相符的，但其广泛争议的存在也是事实。笔者借助BP神经网络算法对造成这种争议的原因做了进一步分析。
(二)公允价值计量的会计信息有用性评价会计信息具有的两大质量特征就是相关性与可靠性。与可靠性相关的次级信息质量特征是如实反映、可验证性和中立性；与相关性相关的次级信息质量特征是及时性、反馈价值和预测价值。公允价值计量的会计信息有用性，即由这六个基本指标决定。根据上述评价会计信息有用性的六个指标，可设计公允价值计量的会计信息有用性评价表，见表7。
依据选定的评价指标设计调查表，根据问卷由财会人员对公允价值计量的会计信息有用性进行评价，从123份有效样本中随机抽取60份样本作为此次分析的数据来源。随机抽查得到的数据见，表8。
将各指标分为四个评语等级，即很好、好、一般、差，最高分为1分，最低分为0分，根据经验分别以0.9、0.7、0.5作为分界线，将各指标评价分为四个区间，从而建立公允价值计量的会计信息有用性评价标准。见表9。
由于公允价值计量的会计信息有用性评价没有历史数据可供参考，且若仅凭专家判断受主观因素影响较大，为了使训练后的BP网络具有良好的适应能力，以公允价值计量的会计信息有用性评价标准为依据，在各个参数的各级标准范围内分别生成2个样本，共7个样本作为学习样本训练，即从公允价值计量的会计信息有用性评价标准中分别取各区间的边界值和中间值作为学习样本，因其结果是可以确定的，故期望输出也可确定出来，从而建立的BP网络训练样本具有代表性，见表10。
提供有用会计信息的公允价值计量属性的BP神经网络模型中，输入层神经元个数由公允价值计量的会计信息有用性评价指标体系指标层规定的指标个数确定，输入层神经元个数本质上反映公允价值有用性的各评价指标水平的因子个数，因而公允价值计量的会计信息有用性评价模型确定的输入层神经元个数为6。评价模型的输出层神经元个数则由输出目标决定，模型期望输出为高、较高、一般和低，所以输出层神经元的个数为4。隐含层采用一层即可满足需要，同时经过多次模拟学习训练，发现本模型的隐含层神经元个数为25，训练次数为3000次，训练目标为0.0005，学习速率为0.005时比较合适。
公允价值的特征范文第4篇
一、会计计量内涵与公允价值概念
会计计量的关键在于计量属性的选择，而在目前所采用的多种计量属性中，争议最多的是公允价值。
(一)会计计量的内涵美国心理学家史蒂芬斯曾在1946年对计量下过一个被广为认可的定义：计量就是根据特定规则把数额分配给物体或事项。而“会计计量是指为了在资产负债表和损益表中确认和计列有关财务报表的要素而确定其货币金额的过程”(汤云为、钱逢胜，1997)。通常认为会计计量是由计量单位与计量属性两方面内容构成的，它们之间的不同组合形成了不同的会计计量模式。对会计计量单位存在两种选择，一是名义货币单位，二是一般购买力货币单位。考虑到成本与效益的比较问题，名义货币单位一直是现行会计实务普遍推崇的计量单位。只有在严重的通货膨胀或通货紧缩的时期，才会以一般购买力货币取代名义货币作为计量单位，因此，会计计量的关键实际上在于计量属性的选择。计量属性是指被计量对象的特性或外在表现形式，即被计量对象予以数量化的特征或方面。在现实的经济生活中，对经济交易或事项可以从不同的角度予以量化，从而得到不同的计量结果，即计量属性的不同选择可以使相同的计量对象表现为不同的货币数额。
(二)公允价值的概念对公允价值概念的研究和认识是随着公允价值应用的日渐广泛而不断深入的。各国的准则制定机构对公允价值都给出了各自的定义，比较有代表性的有：国际会计准则委员会(IASC)在1995年颁布的IAS NO.32《金融工具：披露和列报》中将公允价值定义为：“在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿的基础上，进行资产交换或负债清偿的金额。”IASC虽然在IAS NO.16、IAS NO.17、IAS NO.18、IAS NO.40、IAS NO.41等多个会计准则中都有对公允价值的定义，在表述上除了有的准则有一些细微的差异外，基本上与IAS NO.32的表述一致。金融工具准则制定联合工作组(JWC)在2000年2月的《准则草案和结论依据――金融工具及类似项目的会计处理》中，认为公允价值是“在计量日，由正常的商业考虑推动的，按照公平交易为出售一项资产收到的或解除一项负债时企业应付出的价格的估计。”JWC的这个定义与1ASC在IAS NO.32及其他一些会计准则中所下的定义相比，有一些不同：一是用“在计量日”字眼，突出了公允价值计量的现时性；二是认为公允价值是一种脱手价格。
在公允价值的不同发展阶段，美国财务会计准则委员会(FASB)在公认会计准则中对公允价值的表述均有所不同。其中较具代表性的公允价值定义主要有：2000年在SFAC NO.7《在会计计量中使用现金流量信息和现值》中将公允价值定义为：“在自愿各方之间进行的现行交易(即非被迫或清算交易)中，购买(或发生)或出售(或清偿)资产(或负债)的金额。”FASB在2006年的SFAS NO.157《公允价值计量》中对公允价值进行了重新定义，认为公允价值是“计量日市场参与者之间有序交易中，销售资产所收到的或转让负债所付出的价格”。这一定义引入了一些不同于以往定义的新名词如市场参与者、有序交易等。FASB认为公允价值是基于市场参与者角度而不是基于特定主体角度对销售资产所收到的或转让负债所付出的价格的一种估计。与以往定义不同，该定义还特别强调了主市场和最有利市场在公允价值确定中的作用。由于资产或负债可能会存在多个交易市场，因此，明确公允价值确定应依据哪个市场的交易价格十分必要。
SFAS NO.157规定：公允价值计量假设出售资产或转让负债的交易发生在资产或负债的主市场，在缺乏主市场情况下，则假设发生在最有利的市场。主市场是指报告主体将销售资产或转移负债的市场，在该市场中，资产或负债的活动数量最大，同时活动水平最高。最有利市场是指在考虑了各自市场的交易成本的情况下，报告个体在该市场出售资产或转移负债能最大化从资产出售中收到的金额或最小化因转让负债而支付的金额。主市场(或最有利市场)都应该从报告主体角度来考虑，因此，允许从事不同活动的报告主体之间存在差异。如果资产或负债存在着主市场，则公允价值计量应该代表在该市场上的价格(无论该价格是直接可观察的还是需要使用估计技术来确定的)。用来剂量资产或负债公允价值的主市场(或最有利市场)的价值不应因交易成本而调整。交易成本不是资产或负债的属性，它们只与特定交易相关，视报告主体的交易方式不同而不同。当位置是资产或债务的一种属性时，主市场中资产或债务的价格应包括运输成本。所谓有序交易，FASB认为是指涉及到有关资产或负债的市场活动是司空见惯的交易；在早于公允价值计量日将有关交易信息公布于市场；它不是一项被迫交易(如面临清算或亏本销售)(SFAS NO.157，2006)。与SFAC NO.7中的定义不同，FASB在SFAS NO.157中对公允价值的界定更为具体，明确将其定位于脱手价格(exit price)。FASB认为，脱手价格为与资产相关的未来现金流入以及与负债相关的未来现金流出的市场估计提供了一个直接的估量，因此是形成公允价值计价基础的价格，而且它与FASB在SFAC NO.6《财务报表要素》中对资产和负债的定义是相一致的。
2006年11月IASB了《公允价值计量日》项目的讨论稿，该讨论稿以FASB的SFAS 157《公允价值计量》为基础，明确了IAsB对157号中相关规定的初步观点，确认了157号以及美国会议准则在公允价值计量方面与国际财务报告准则的差异。就公允价值定义而言，IASB认为SFAS 157与IFRSS之间主要存在三方面的差异：(1)sFAS 157明确公允价值是一种脱手价格，而IFRSS中的定义既未明确是脱手价格也未明确是投入价格(entry pnce)。(2)sFAS157定义明确主体是市场参与者，而IFRSS中的定义则涉及的是公平交易中熟悉情况的、自愿的当事人。(3)关于负债公允价值的计量，SFAS 157认为是指在计量日负债被转移给市场参与者的价格，
所谓负债转移是指负债继续，并没有被清偿。而在IFRSS中则认为负债的公允价值是指熟悉情况的自愿的当事人在公平交易中清偿债务的金额。针对上述差异，IASB在《公允价值计量》讨论稿中发表了初步观点，并就初步观点征求意见。对于用脱手价格计量公允价值，大部分1ASB成员认为与IASB《财务报表列报的框架》中资产与负债的定义相一致，是对公允价值的恰当表述。而对于市场参与者，IASB认为其与现行的IFRS中的关于公平交易中熟悉情况的自愿当事人的概念内涵一致，但“市场参与者”更清楚地表达了以市场为基础的公允价值计量目标。而对于负债公允价值计量，IASB认为“转移(transter)”一词比“清偿(settement)”能更为准确地描述IFRS中公允价值计量目标。由此可见，IAsB对FAsB在sFAS 157中公允价值定义初步持赞同意见，显示出比较明显的趋同意向。
我国准则制订机构在2006年颁布的《企业会计准则――基本准则》中认为公允价值是“在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额”。可见，我国公允价值定义基本上借鉴了IASB在现行IFRS中普遍采用的定义，但与FASB和IASB对公允价值定义的最新规定或意向存在差距，没有明确计量时态，内涵也不够清晰，尚待进一步完善，以便为公允价值的正确应用奠定坚实基础。
二、公允价值的特征
通过对上述公允价值定义的分析，可以发现公允价值具有如下特征：
(一)公允性公允性是公允价值最基本的特征，该特征首先源自于公允价值形成的重要前提一“公平交易”(或“有序交易”)，IASB和JWC都在其定义中强调了“公平交易”是取得公允价值的必要条件，公平交易是指在不存在特别或特殊关系(该关系可使交易价格不具市场状况特征)的当事人之间进行的交易。该交易假定是在非关联方之间进行的，各方独立地发生行为。而FASB强调的是“有序交易”，虽然在措词上有所不同，但内涵基本相同。其次，该特征还源于公允价值定义对交易主体的规定，即必须是“熟悉情况的、自愿的当事人”或“市场参与者”。“熟悉情况”是指自愿的购买者和自愿的销售者双方都对被计量项目的性质和特征、其实际和潜在的用途以及资产负债表日的市场状况适度熟悉。“自愿的购买者”是指自愿而不是被迫购买。该购买者既不过分急于也不准备按任意价格购买。假定的购买者不会支付高于熟悉情况的自愿的购买者及销售者构成的市场所要求的价格。“自愿的销售者”不是一个急于出手，也不是一个准备接受任何价格的被迫的销售者，更不是一个抱着固定价格不放，而不理性考虑当前市场状况的销售者。“市场参与者”是指独立于报告主体，熟悉市场情况，有能力并自愿交易的主市场中的买者和卖者(1ASB，2000)。因此，公允价值定义对交易性质和主体的限定有效地保证了计量结果的公允性。
(二)现时动态性FASB和JWC在其定义中都考虑了公允价值计量时态的现时性，都使用了“计量日”这一术语来表述。而IASB虽然未在现行IFRS的定义中明确这一点，但在其修订的IAS No.39《金融工具：确认与计量》(2004)实施指南中规范公允价值计量时指出：公允价值中“使用估价技术的目标是确定计量日出于正常商业考虑所进行的公平交易中的交易价格”。这说明IASC也认同公允价值计价的现时性。由于在每个计量日，被计量资产和负债的公允价值并非静止不变，而是会随着市场和环境的变化而变动，从而使公允价值具有动态的计量特征。通过运用公允价值在每一计量日对报告主体的资产或负债等被计量项目的计量，能够动态地、及时地反映报告主体在各个计量日资产或负债的真实价值及其价值变动对企业业绩带来的影响，提高会计信息的决策有用性。
(三)估计性JWC定义中明确指出公允价值是计量日的一种“价格估计”，即在初始计量无法取得历史成本或在对资产和负债进行后续计量时，公允价值均不是实际发生的交易价格，而是熟悉情况、自愿的当事人基于市场信息对被计量的资产或负债价值作出的估计。IASB和FASB虽然在其所下的定义中未出现“价格估计”的字眼，但从其在WRS、IAS、SFAS及SFAC中所推荐的各种获取公允价值的技术来看，许多因素都要有赖于判断和估计。因此，估计性是公允价值的一大特征。
公允价值的公允性和现时动态性的优势使公允价值计量属性在理论上被广为推崇，发展成为仅次于历史成本的最重要的计量属性。公允价值的估计性特征则使其在实务应用中困难重重，人们对公允价值计量属性的可靠性的质疑就来自于公允价值估计性的特征。因此，如何使公允价值这种计量属性在应用时扬长避短，充分发挥其计量的公允性和动态现时性优势，抑制其由于需要估计而可能引发的随意性和人为操纵的缺陷，确保计量结果的可靠性成为各国公允价值研究中要着重解决的问题。
三、公允价值与计量属性的关系
FASB在其SFAC No.5《企业财务报表的确认与计量》中列举了实务中的五种计量属性：历史成本(历史收入)、现行成本、现行市价、可变现净值和未来现金流量现值。IASB在其1989年的《编报财务报表的框架》中也列举了四种计量属性：历史成本、现行成本、可变现价值和现值。对于公允价值与上述几种计量属性之间的关系，是我国会计学术界有关公允价值研究中最具争议性的问题。目前主要存在两种不同的观点：第一种观念认为“公允价值本身不是一种计量属性，而是一个检验尺度”(石本仁、赖红宁，2001)。第二种观点认为“公允价值是一种全新的复合会计计量属性，它并非特指一种计量属性，而可以表现为多种形式”(谢诗芬，2004；常勋)。
我国会计准则制订机构对公允价值与其他计量属性之间的关系也有阐述。财政部在2000年修订的《企业会计准则――投资》解释中认为，“公允价值可以表现为多种形式，如可实现净值、重置成本、现行市场价值、评估价值等”，似乎认可了公允价值是一种包罗各种计量属性(除历史成本之外)的复合计量属性。而在2006年颁布的《企业会计准则――基本准则》中，则将公允价值作为与历史成本、重置成本、可变现净值、现值等计量属性相并列的独立的计量属性来定位，但未将公允价值与其他计量属性之间的关系予以阐述。
上述的第一种观点实际上是将公允价值与“公允列报”、“真实与公允”等财务会计的总体要求或标准混同起来了，从公允价值定义的介绍，可以发现公允价值定义符合FASB对计量属性的定义，即“被计量对象要予以数量化或计量的特征或方面”。而认为公允价值是一种组合计量属性，实质上也是把公允价值作为一种评判标准来看待。公允价值既不是一种组合计量属性，也不是一种评判标准，而是独立于历史成本、现行成本、现行市价等计量属性的一种新的、单独存在的计量属性，公允价值的本质是被计量项目的内在客观价值。这一结论来自于对FASB《公允价值计量》准则中公允
价值的定义及FASB和IASB等对公允价值获取方法的分析。公允价值与其他计量属性之间虽不乏联系但也存在较大的差别。
(一)公允价值与历史成本按照FASB在SFAC No.5中的定义，历史成本是为取得的一项资产所付出的现金或现金等价物的金额，通常在取得之后按摊销额或其他分配方式调整。历史成本与公允价值既有联系又有区别，具体表现为：(1)历史成本是以实际发生的交易为基础并从企业投入价值角度来进行计量，是由现实交易产生的实际交换价格；而公允价值在大多数情况下并无实际交易存在，而是基于假想交易并站在市场参与者角度来计量，表现为一种虚拟的估计价格。(2)历史成本计量属性通常基于过去时点，只能用于初始计量并供以后各期进行摊销和分配，历史成本在不同会计期间的变化只是已知数的摊销与分配，不存在后续计量问题，是一种静态的计量属性。而公允价值则基于现在或计量日时点，既可用于初始计量，也可用于后续时期的再计量，是一种动态的计量属性。立足现实是公允价值与历史成本计量属性的一个主要区别。
(二)公允价值与现行成本现行成本是指如果现时取得相同的资产或与其相当的资产将会支付的现金或现金等价物。公允价值与现行成本的联系主要表现在：就计量时点而言，两者是相同的，都是基于现在或计量日时点，而且两者都不是以实际发生的交易为基础。两者的区别在于现行成本是强调站在某企业主体角度的投人价值，而公允价值则是强调站在独立于企业主体的市场参与者角度的脱手价格。
(三)公允价值与现行市价现行市价是指在正常清理过程中，出售一项资产所能获得的现金或现金等价物。公允价值与现行市价的联系主要表现为：就计量时点而言，两者是相同的，都是基于现行或计量日时点，而且两者都不是以实际发生的交易为基础的，都表现为一种脱手价格。两者的区别主要在于：作为公允价值计量层级体系的第一层级的市价往往强调需具备两个条件，即活跃市场和公平交易。而现行市价计量属性并未强调公平交易和活跃市场。当存在不止一个市场价格时，公允价值计量属性强调应选取对计量对象本身而言最有利的价格，而现时市价未强调这一点；现行市价计量属性完全依赖于可观察的市场价格，故难以对无形资产、专用设备等无现行市价的资产进行计量，而FASB和IIASB都规定公允价格计量属性在不能获取可观察的市场价格时，还可基于可得到的最佳信息运用现值技术等手段进行估计确定；公允价值计量假设出售资产或转让负债的交易发生在资产或负债的主市场，在缺乏主市场情况下，则假设发生在最有利市场。而现行市场则不强调这一点。
(四)公允价值与可变现净值可变现净值是指在正规的业务中，一项资产可望换得的、未经贴现的现金或现金等价物扣除转换时倘若发生的直接成本。可变现净值是未折现的现金或现金等价物，没有考虑货币的时间价值，按可变现净值计量，未来收回的现金与现在收回的现金是等价的，这一计量不可能得到市场参与者的承认和接受，因此，可变现净值不能代表公允价值。但若时间较短且物价稳定，对于短期应收应付项目，由于其货币时间价值可忽略不计，故其可变现净值可以近似地代表这些项目的公允价值。可变现净值与公允价值的另一个区别在于：可变现净值是扣除了预计变现过程中的直接成本后的净值，而作为公允价值的市价则一般不涉及对交易成本(如运费、安装费等)的调整。
(五)公允价值与未来现金流量现值未来现金流量现值是指在正规的业务中，一项资产可望换得的未来现金流入量现值或贴现值，减去为取得流入量所需的现金流出量现值；或在正规的业务中，为清偿一笔债务可望需要发生的未来现金流出量现值或贴现值。从严格意义上来讲，现值并不是一项独立的计量属性，现值只是任何一种现金流量同利率的结合，是一种可以达到某种计量属性的手段和技术。现值可以站在特定个体角度来估计，也可站在市场参与者角度来估计，站在特定个体角度所估计的现值通常称之为特定个体价值或使用价值。由于特定个体(企业或个人)相对于其他市场参与者常常具有特定的比较优势或比较劣势，这种比较优势或劣势的存在会导致企业管理当局对未来现金流量现值的最优估计与众多市场参与者估计的公允价值存在差异。虽然特定个体的估计有可能会有更加丰富的信息，但无论特定个体的期望如何，市场却始终是资产或负债公允价值的决定者。公允价值本质上是一种基于市场信息的评价，是市场而不是其他特定个体对资产或负债价值的认定。因此，站在特定个体角度估计的未来现金流量现金不是公允价值，只有站在市场参与者角度估计的未来现金流量现金才是公允价值。从实务操作的角度看，企业在会计计量中使用现金流量时通常并不清楚其他市场参与者评估该资产或负债所使用的假设。在这种情况下，只要没有相反的证据表明其他市场参与者会采用相反的假设，那么采用企业自己对未来现金流量的假设进行估计就与公允价值不相矛盾，但如果有这类证据存在，那么企业应该调整自己的假设以便与市场保持一致(张为国，赵宇龙，2000)。
由以上分析可知，上述几种计量属性在符合一定条件下都有趋向于公允价值的可能，但并不能由此认为公允价值是一种包含各种计量属性的复合计量属性。各计量属性在计量结果上表现出来的有时相同，并不排斥各计量属性在内涵上的各自独立性。因此，笔者认为，公允价值是在现行市价和现值基础上发展而来的一种独立的计量属性，是对被计量项目内在客观价值的一种度量。
四、公允价值的计量方法
在与公允价值相关的诸多理论问题中，如何客观地计量公允价值一直争议较大。通常公允价值的计量方法有市价法、类似项目法和估价技术法。在确定所计量项目的公允价值时，要从这三种方法中选择一种，而这三种方法的采用是有一定程序的。通常情况下，首选的方法是市价法，因为一个公开的市场价格通常是最为令人接受，从而也最公允的；在没有所计量项目的市场价格的情况下，往往采用类似项目法，通过按照一定的严格条件选取的类似项目的市场价格来决定听计量项目的公允价值；而当所计量的项目不存在或只有很少的市场价格信息，从而无法运用市价法和类似项目法时，则考虑采用估价技术法对所计量项目的公允价值做出估计。这三种方法的主观成分是依次增加的，而应用难度也是依次增加的。在使用这三种方法时还有很多严格的使用条件和应该注意的问题。
(一)市价法市价法是在确定公允价值时最先使用的一种方法，是将资产和负债的市场价格作为其公允价值的方法。市场价格被认为是对资产和负债的公允价值最好的反映。一个公开市场上的价格，通常是公允的和可接受的，对于某些资产或负债而言也是容易得到的。应用市价法应注意以下几点：所采用的市场价格最好是活跃市场中的交易价格。此外，应采用相同项目、最近的市场价格作为该项目的市场价格；该市场价格最好是计量当日的市场报价。当找不到计量日的市场价格时，可以采用稍微提前的市场价格，但计量日与市价日之间由于时间的流逝和市场条件变化而对
公允价值产生的影响，应当可以估计。
当存在不止一个市场价格时，应当选取最有利于企业的一个市场价格。“最有利”意味着企业可以得到的最高的价格，就资产而言，意味着更高的脱手价格，对负债而言，意味更低的清偿或转移价格。选择最有利的市场价格决策规则是基于这样一种假设，大多数的企业以利润或净资产最大化为目标，在这一前提之下，企业才会尽力寻求最有利于自身的价格，通过市场买卖双方的讨价还价，各种市场力量的博弈，最终形成一个市场参与各方均可接受的价格。但“最有利”并不是对企业自身的目标而言的。对一项资产或负债的公允价值的计量，应该是对该资产或负债本身而言最有利的价格，而不是对企业整体最有利的价格。
市场价格中存在与所计量的项目的权利与义务并不直接相关的部分，对于这一部分价格，应予以剔除。值得注意的是，并非只有所计量项目存在相应的市场价格，该价格就一定是所计量项目的公允价值。以下几种情况中，不能将市场价格引用为所计量项目的公允价值：(1)决定市场价格的交易是发生在一个或多个正经历财务困难的企业之间的，如正处于破产清算的企业，被法庭强制拍卖的资产等。但当市场上能够影响某一类资产或负债的企业，其大部分均处于财务困难状态中时，这时的市场价格就有可能代表了该类资产或负债的公允价值。(2)决定市场价格的交易，是发生在关联方企业之间的。发生在关联方企业之间的交易显然是有失公允的，不能代表该类资产或负债的公允价值。(3)决定市场价格的交易，是按以前签订好的合同进行的，仅仅是在现期执行而已。这一交易价格，是合同签订日的市场状况所决定的价格，不能代表该项目现在的公允价值，代表的是该项目在签订日的公允价值。所以，这一价格不是所计量项目现时的公允价值。(4)决定市场价格的交易，不是一项独立的交易，它还受到其他与之相关联的交易的影响。(5)在存在众所周知的影响市场价格公允性因素的情况下，所得到的市场价格不能作为公允价值。(6)决定市场价格的交易，不是一项经常易，在计量日该交易发生的可能性非常小。这种情况下，企业往往要考虑采用一定的计价技术，但企业应当仔细研究采用计价技术所得到的公允价值与市场价格之间的差异，以决定是否要对所得到的公允价值进行调整。上述情况下的市场价格虽然不能作为确定公允价值的基础，但可以为判断通过其他途径得到的公允价值的公允性提供帮助。
(二)类似项目法在所计量的项目没有市场价格的情况下，往往采用类似项目法，通过按照一定的严格条件选取的类似项目的市场价格来决定所计量项目的公允价值。类似项目法是指在找不到所计量项目的市场价格的情况下的一种替代方法，是通过参考类似项目的市场价格来确定所计量项目的公允价值的一种方法。应用类似项目法最关键的就是类似项目的确定。所谓的类似项目是那些与所计量的项目具有相同的现金流量形式的项目。
通常研究两个项目是否相似的具体步骤如下：(1)确定所要计量的项目的期望现金流量。(2)选定另外一个初步认为具有相似特征的资产或负债。(3)比较两个项目的现金流量以确保其是相同的。(4)评价是否在一个项目中影响其价值的因素在另一个项目中同样的全部得到了反应，如不同的风险水平。如果存在这样的未被反映的因素，应确认该因素的影响能否被合理剔除。如果不可能被合理剔除，则这两个项目不是相似项目。(5)判断两个项目的现金流量面对经济状况变化时是否按照同样的方式变化。如果不是，则它们不是相似项目。
在判定一个项目是所计量项目的类似项目之后。并不意味着其市场价格就成了所计量项目的公允价值或者成为该项目公允价值的参考价值，还应该参照前述市价法应用中应注意的问题，以及市场价格失灵的情况做出判断和调整。
(三)估价技术法当所计量的项目不存在或只有很少的市场价格信息，从而无法运用市价法和类似项目法时，需要考虑采用估价技术法对所计量项目的公允价值做出估计。所谓“适当”的估价技术，是指通过资产的估价技术所得到的公允价值应当反映企业在计量日的市场状况下，在正常公平交易中，售出一项资产所能得到的金额；或通过负债的估价技术所得到的公允价值应当反映出企业在计量日的市场状况下，在正常公平交易中，重新产生一项负债所能收到的金额，或在清偿负债时所应支付的金额。
估价技术法是公允价值计量方法中实施难度最大的一个，也是争议最多、对公允价值计量客观性影响最大的一个。运用估价技术法首先要明确其应用条件。“不存在或只有很少的市场价格信息的情况”是指至少存在下述情况之一的情形：一项现时或近期的交易是不可能或很困难的；该资产或负债是独特的或非常的不寻常；虽然存在交易，但市场参与者对其交易的价格或估价技术保密。在上述情况下，就不得不考虑采用适当的估价技术，来确定资产或负债的公允价值。
公允价值的特征范文第5篇
财政部为了与国际接轨和遏制企业造假行为，于2006年颁布了新的《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》。来规范非货币性资产交换的会计处理。对非货币性资产交换进行会计核算的关键在于：一是要根据交换中涉及补价的比例高低正确认定是否属于非货币性资产交换业务；二是要区分根据交易本身是否具备使用公允价值计量和满易实质两个条件；三是要区分交易中有没有收付补价，具体是收到补价还是支付补价；四是要确定是单项还是多项资产之间的交换，如果是多项资产之间的交换就需要考虑新换入资产初始成本的分配计量问题。
（1）要正确核算非货币性资产交换业务，首先就要按照非货币性资产交换业务具备的条件对发生的业务进行正确分类。上述交易最典型的就是企业之间在进行资产换入换出的过程中要么不收支货币资金要么只收支少量的货币资金。少量的意思就是指因资产交换而支付的货币性资产占换入资产公允价值的比例应在25%以下，或者因资产交换而收到的货币性资产占换出资产公允价值的比例应在25%以下。
（2）在进行会计处理时，要根据非货币性资产交换业务的实际情况来区分是否确认当期损益。一种是确认当期损益的，资产交换业务的发生属于商业行为，满足商业实质特征，而且资产的价值计量满足公允价值使用的条件的账务处理，如果资产的账面价值与采用公允价值计量的结果不相同，则应视不同情况将上述不相同的产生的差额计入不同的损益类账户。另一种是不确认当期损益的，要么是资产交换业务本身不属于商业行为，不满足商业实质特征，要么是资产本身不满足公允价值使用条件的账务处理，或是资产交换业务本身是因关联方关系的存在而不满足商业实质的条件故不可以计入损益类账户；要么是因为从其他企业新换进本企业的资产的未来现金流量在时间、风险、金额等方面与从本企业换出的资产相似度很高，或者是因为新换进资产与换出资产的预计未来现金流量现值相同等，所以不满足商业实质的特征，故不能计入损益类账户；或者是资产本身的价值计量部满足公允价值使用的条件因而无法确认两者的差额，所以无法确认当期损益。
（3）在确定换入资产的初始成本时，关键还是看为取得该资产付出了多大代价，代价包括三部分：第一部分是先将作为换入代价的换出资产用公允价值进行计量；第二部分代价是在资产交换过程中需要交纳的税费。第三部分是补价，如果是收到补价，那表示换出资产的价值高于新换入资产的价值，故在计量新换入资产的价值时，就应该用换出资产的公允价值加上因此而交纳的税费再减去收到的补价；相反，如果是支付了补价，那就应该用换出资产的公允价值加上因此而交纳的税费再加上企业支付的补价。
（4）进行非货币性资产交换的账务处理时，与货币易并没有实质性的区别，如换出资产是存货时，应按照计税价格确认营业收入的实现以及结转相应的营业成本，同时计算增值税销项税额，换入资产是存货时，照样计算增值税进项税额；如换出资产是固定资产、无形资产时，也是按照处置固定资产来进行的账务处理。
（5）如果在非货币性资产交换过程中如果涉及多项资产的交换，也要按不同情况进行账务处理：一是满足商业实质特征而且资产具备使用公允价值的条件的多项资产的相互交换，应根据换进的每一项资产的公允价值占换进的全部资产的公允价值之和的份额来对换进资产的成本总额合理分配，并据此确定每一项换进资产的初始成本。在这种情况下，关键问题就是要正确计量换进资产的成本总额。在确定应分配的换进资产成本总额时，容易出问题的就是在确定应支付的相关税费时，如果换出的资产中有存货，则要记住加上增值税销项税额，相反，如果换进的资产中有存货，则要单列增值税进项税额。二是不满足商业实质特征，或者是资产的价值计量不具备使用公允价值的条件的多项资产的相互交换，也要分是否收付补价两种情况来进行处理：一是不涉及补价，则多项和单项资产交换没有太大差别，根据换出资产的账面价值加上企业应该交纳的税费就可以确定换进资产的初始成本。但因为是多项资产的换进换出，不能像单项资产交换那样一对一，故只能根据每一项换进资产的原账面价值占换进的全部资产的原账面价值之和的份额来对换进资产的成本总额进行分配确认；二是涉及补价，则其账务处理与不满足商业实质特征，或者资产价值计量不满足公允价值计量条件，但涉及补价的单项资产的交换基本相同，即按照收到补价和支付补价情况分别确定换入资产的初始成本，而且多项资产之间的分配方法与不涉及补价的多项资产交换的原则相同，只是确定应分配的成本总额因为补价的存在而有所变化。
二、非货币性资产交换核算例析
甲企业和乙企业不存在关联关系，同为增值税一般纳税人，且均适用17%的增值税税率。两企业因业务发展需要，双方协商，甲企业原生产用的厂房、生产用的机器设备和原材料交换乙企业作为固定资产核算的办公楼、小汽车和客运大汽车。甲企业换出资产的账簿资料为：厂房的账面原值为150万元，累计折旧30万元，公允价值100万元；机器设备原值120万元，累计折旧60万元，公允价值80万元；A材料账面价值300万元，公允价值350万元。乙企业换出资产的账簿资料为：大楼的账面原值150万元，累计折旧50万元，账面价值为100万元，公允价值150万元；小汽车的账面原值为200万元，累计折旧90万元，账面价值为110万元，公允价值100万元；客运大汽车的账面原值为300万元，已提折旧80万元，账面价值为220万元，公允价值240万元；乙企业另外支付给甲企业补价99.5万元。由于甲企业换出资产的公允价值加上应支付的相关税费为589.5万元，而乙企业换出资产的公允价值加上应支付的相关税费为490万元，589.5-490=99.5（万元），所以，乙企业在本次交换中应支付给甲企业补价99.5万元。假定两企业换出的资产均未发生资产减值，在资产的换入换出过程中只涉及增值税，不涉及其他税费。甲企业新换入的资产都确认并计入“固定资产”账户，乙企业换入的厂房和机器设备作固定资产核算，原材料依然做原材料核算。
（1）针对上述资料进行业务认定。根据交换双方的关系，补价所占的比例以及换入、换出资产在风险、时间、金额以及预计未来现金流量现值等方面的比较可以得出，该交换中的资产满足公允价值的使用条件，又具有商业实质，交换过程中还需要收付补价，而且是多项资产交换业务。而且，由于甲企业换出的资产中有原材料存货资产，所以应确认其他业务收入实现，而乙企业只涉及固定资产，所以应确认营业外收支。
（2）甲、乙企业分别根据上述认定进行分析和账务处理。
甲企业的分析及账务处理为：
第一步，计算甲企业换出资产的账面价值合计=120+60+300=
480（万元），换出资产的公允价值合计=100+80+350=530（万元）；
第二步，确定企业应分配的换进资产的成本总额为490万元=换出资产的公允价值合计530万元+应交纳的A材料的增值税销项税额59.5万元（350*17%）-从乙企业收到的少量货币资金即补价99.5万元；
第三步，甲企业对新换进资产的成本总额进行分配，分配依据就是用新换进的每一项资产的公允价值占总公允价值的比例高低。但由于甲企业应分配的总成本是490万元，恰好与新换进资产的总的公允价值490万元相同，所以，换入资产的公允价值与其初始成本相同，故办公楼、小汽车、客运大汽车的入账价值分别为150万元、100万元和240万元；
第四步，进行账务处理。
首先，转销换出的厂房、机器设备的原始价值，倒挤入“固定资产清理”账户。
借：固定资产清理――厂房 1200000
――机器设备 600000
累计折旧 900000
贷：固定资产――厂房 1500000
――机器设备 1200000
其次，确认货币资金和新换入的固定资产增加的同时转销固定资产清理和确认A材料销售实现
借：银行存款 995000
固定资产――办公楼 1500000
――小汽车 1000000
――客运大汽车 2400000
贷：固定资产清理 1800000
其他业务收入 3500000
应交税费――应交增值税（销项税额） 595000
最后，结转已销A材料的成本
借：其他业务成本 3000000
贷：原材料――A材料 3000000
乙企业的分析及账务处理为：
第一步， 计算乙企业换出资产的账面价值合计金额=100+110+
220=430（万元），换出资产的公允价值合计=150+100+240=490（万元）。
第二步，确定乙企业应分配的换进资产的成本总额为530万元=换出资产的公允价值合计490万元-应单列的增值税进项税额59.5万元（350*17%）+支付给甲企业的少量货币资金即补价99.5万元
第三步，乙企业对新换进资产的成本总额进行分配，分配依据就是用新换进的每一项资产的公允价值占总公允价值的比例高低。由于乙企业应分配的总成本是530万元，恰好与换进资产的总的公允价值530万元相同，所以，换进资产的公允价值与其初始成本相同，故厂房、机器设备、原材料的入账价值分别为100万元、80万元和350万元。
第四步，进行账务处理。
首先，转销换出的厂房、机器设备的原始价值，倒挤入“固定资产清理”账户。
借：固定资产清理――办公楼 1000000
――小汽车 1100000
――客运大汽车 2200000
累计折旧 2200000
贷：固定资产――办公楼 1500000
――小汽车 2000000
――客运大汽车 3000000
其次，在确认新换进的厂房、机器设备、A材料增加的同时转销固定资产清理，确认货币资金减少，倒挤出营业外收支。
借：固定资产――厂房 1000000
――机器设备 800000
原材料――A材料 3500000
应交税费――应交增值税（进项税额） 595000
贷：固定资产清理――办公楼 1000000
――小汽车 1100000
――客运大汽车 2200000
银行存款 995000
营业外收入――非货币性资产交换收益 600000
三、非货币性资产交换错弊甄别
虽然在非货币性资产交换业务中，由于换出资产的账面价值与公允价值背离，可能存在当期损益的确认和计量问题，但并非所有的非货币性资产交换业务都会影响当期损益。而有的企业却通过虚构或利用非货币性资产交换而达到调节利润的目的。在对非货币换业务的错弊甄别过程中，应着重注意非货币性资产交换的认定，分类，公允价值和账面价值的认可及其会计处理是否正确。
（1）隐瞒关联方、关联关系和关联业务，采取无中生有的方式通过虚构资产交换来达到虚高利润的目的。因为，如果企业发生了满足商业实质特征而且资产价值计量具备使用公允价值条件的非货币性资产交换业务，当换出资产是存货时，应按其公允价值确认为主营业务收入或其他业务收入；当换出资产是固定资产、无形资产时，若换出资产的账面价值低于其公允价值时，其差额是计入“营业外收入”账户的；当换出资产是长期股权投资时，若换出资产的账面价值低于其公允价值时，其差额是计入“投资收益”账户的。根据上述规定，企业要想虚构利润的话，就会采取虚构交易，并制造公允价值大大高出账面价值的假象来虚构营业收入、营业外收入或投资收益，以此达到虚高利润的目的。甄别时，就应针对企业反映的非货币易，首先检查业务是否真实发生，检查相应的原始凭证并核实其真假；其次检查该交易双方是否存在关联关系，交易本身是否具有商业实质，是否满足公允价值的使用条件，结转时资产的账面价值是不是准确无误；会计分录的编制是否正确等。
（2）利用非货币性资产交换来调节利润和纳税。一是在不满足商业实质特征，或者资产价值计量不满足公允价值使用条件的非货币资产交换业务中确认了当期损益。二是满足商业实质特征且资产价值计量满足公允价值使用条件的非货币资产交换业务中却不确认当期损益。三是满足商业实质特征且资产价值计量满足公允价值使用条件的非货币资产交换业务中不如实确认当期损益，而是故意拔高或压缩当期损益，如故意虚高或虚减换出存货资产的公允价值，以此来虚高或虚减主营业务收入或其他业务收入；故意虚高或虚减固定资产、无形资产的公允价值，多转、少转或不转累计折旧，虚减或虚高固定资产、无形资产的账面价值，以此来影响营业外收支；故意虚高或虚减长期股权投资的公允价值和账面价值，多转、少转或不转销长期股权投资持有期间产生的资本公积，人为调整投资收益的高低等。甄别时，应检查换出存货的公允价值是否与同期的销售价格一致，是否隐瞒或压低了增值税销项税，换入存货的增值税进项税的处理是否正确；检查换出固定资产的账簿记录，采用重新计算的审计程序来核实其累计折旧，判断是否存在故意多转或少转累计折旧的问题，核实该固定资产是否计提过减值准备，计提的减值准备是否随固定资产换出而转销，是否存在故意拔高或压缩换出固定资产账面价值的问题；检查转销的无形资产的账面价值是否完整，有无同时转销累计摊销和无形资产减值准备等；检查转销的长期股权投资的账面价值是否真实、准确，尤其要关注的是权益法核算下的长期股权投资，要注意因其而产生的资本公积――其他资本公积是否同时转销；换入资产的公允价值的确定的依据是否充分等。
（3）在涉及补价的非货币性资产交换中，企业将收到的补价贪污、或充盈企业“小金库”。甄别时，应检查交易合同，检查换出、换入资产公允价值的确定，判断是否应该收到补价而账务处理时却没有增减货币资金。
（4）借助资产交换达到转移资产的目的。在审阅资产交换交易产生的资料中，除了要判断交易本身的真实及种类外，还要注意交易本身的必要性和合理性，以及换入换出资产的价值计量是否公允，要特别关注企业有无借助吃亏赔本的资产交换从而达到损公肥私或转移资产的目的。甄别时，要注意交易双方是否存在关联关系或其他利益关系，要了解双方进行资产交换的初衷，要关注换出资产和换入资产将对企业产生的影响，要判断公允价值确定过程中是否存在问题，换入的资产是否办理了验收入库及权属变更手续。
参考文献：
