关于公允价值的确认方法
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关于公允价值的确认方法范文第1篇
关键词:金融工具;概念框架;会计准则;公允价值
一、金融工具与国际会计准则的发展
1989年,国际会计准则委员会(IASC)和加拿大会计师协会(CICA)开始了一个合作项目来制定一套有关金融工具确认、计量和披露的综合标准。IASC于1991年9月了一份公开草案(E40《金融工具》),该草案于1994年1月作为E48《金融工具》被再次修订和公布。与此同时,CICA也了类似的公开草案。由于考虑到对E48的强烈反应,IASC和CICA决定将该项目分成两个阶段。第一个阶段在1995年6月完成,即在IAS32《金融工具:披露和列报》时完成。1997年3月,第二阶段引起了一场有关金融资产和金融负债会计的讨论议案。该议案陈述了确认、转移、不确认、计量以及套期的问题,并且提到:“显而易见的是,现行的会计大大不同于传统的历史成本实务……”。然而,它强调了论文中提议的原则是在IASC关于编制和列报财务报表的框架的解释范围内的。
根据1997年讨论议案上的评论,IASC决定继续分两个阶段进行:(1)一个临时的准则(IAS39,1998);(2)一个综合的、更长期的与国家准则制定者合作的项目。第二阶段导致了金融工具准则制定者联合工作小组(JWG)于1997年晚期建立。JWG的目标是检验采用在DP(1997)上陈述的以公允价值为基础的原则是否可行。JWG由来自澳大利亚、加拿大、法国、德国、日本、新西兰、北盟、英国、美国和IASC的会计准则制定者和职业团体。它有关金融工具和其他类似项目会计(JWG,2000)是以公开草案、申请补充和结论基础形式表示的。然而,IASC迫不及待JWG建议书的完成。为了完成一套核心的国际准则,使之能被国际证券组织委员会(IOSC)采纳并适用于跨国资本筹资租上市,IASC需要一个确认和计量金融工具的标准。1998年6月,IASC了E62《金融工具:确认与计量》,并在1998年11月以IAS39出台。IAS39是作为临时准则的,而且是对DP(1997)和JWG(2000)建议的综合公允价值方法的一个妥协,在IAS39准则下,一些金融资产和金融负债以成本计量,而其他的则以公允价计量。
IASB已经包含了列入金融工具会计研究议程的各个方面。特别地,这种混合的计量模式带来的困难和复杂性被关注。在短期内作为改进工程的一部分,IASB已经了IAS32《金融工具:披露和列报》和IAS39《金融工具:确认与计量》。这些改进不涉及到准则中概念的实质性变动,但是收到一些来自准则实施的论文和作者的意见和建议。关于财务报表的编制和列报的IASC框架在1998年5月作为公开草案和1989年7月作为最终的准则。除SIC6外,该框架从那时起一直保持不变。尽管有关金融工具国际会计准则的发展始于1989年,并在同一年颁布了框架,但仍是不完全的。DP(1997)和JWG(2000)是以框架原则为基础的。然而,对于这些建议书的反对导致了IAS39的,这是一个临时的混合模式解决方法。发展一套与框架相符合的金融工具准则的滞后是由金融工具的复杂性、框架的不完备性、框架导向的财务报表编制解决办法的公认性缺乏所导致的。因此,下面有关金融工具的讨论会对框架所包含的七个公告中的大多数具有一定启示作用。
二、概念框架对金融工具确认与计量的要求
在IAS39下,金融工具的确认取代了CF确认标准。框架指出,一项资产(或一项负债)的确认要求未来利益的可能获得和计量的可靠性,然而IAS39仅仅要求:当且仅当实体成为工具的契约规定条款的一方时,它才在资产负债表上确认一项金融资产或一项金融负债。因此,对于金融工具来说未来收益(或损失)的可能性的确认不困难,而对公允价值计量就有一定的困难。对契约规定条件的关注意味着契约基础会计对传统交换有很大的偏离(Hughes,1987,Bradbury & Prangnell,2002)。例如,在考虑可转换条款的情况下,即给持有者在未来一定日期转换为权益的能力。这个交换观点可以依据转换的可能性将可转换工具分类为所有负债或所有权益。然而在契约前提下,那些本身就是金融工具的组成部分可能被分别加以确认和计量。因此,一个可转换的工具能够导致一项负债组成部分或一项期权(可换为权益)组成部分的确认。
有关公允价值是最恰当的衍生工具计量基础的主张受到准则制定者的大力支持。除衍生金融工具外,JWG(2000)扩延了公允价值的运用范围,因为其认为公允价值对所有的金融资产和负债来说都是最合适的计量基础。公允价值是市场导向的概念,而不受持有资产或拥有资产处决权(FASB,1999)的特定实体影响。在公允价值计量金融工具的中心作用下,提出了三个对CF有启示的问题:(1)计量属性;(2)公允价值的含义;(3)交易成本。IAS39要求以历史成本作为最初确认,这是假定的公允价值,与框架中历史成本的定义一致。对于许多金融资产来说,IAS39也要求以公允价值再次计量。然而,以公允价值初始计量和以公允价值再次计量之间存在细微的差异,因为他们要估计两种截然不同的属性。再次计量的目标是以金融工具的公允价值为基础。另一方面,初始计量与给定对价的公允价值有关。一个获得者可能付出比愿意购买者和出售者估计的更多,因为这项资产有特殊的用途(如对给定价的公允价值可能已包含使用价值的元素),这个差异对于金融工具可能不是实质性的问题时,涉及的原则对非金融资产的获得可能意义重大。JWG(2000)认为公允价值是一个脱手价值,IAS39关于公允价值的本质不清楚。然而不是每个人都认为公允价值应该是脱手价值。有些更倾向于其他的计量基础,如剥夺价值(Horton & Macve2000)或使用价值(Barth & Landsman,1995)。但问题在于框架没有包含公允价值、剥夺价值和使用价值的讨论。进一步说,框架的第101段阐明了企业在编制它们的财务报表时大多数通常采用的计量基础是历史成本。在IAS39指导的范围内涉及所有的金融工具,很多将以公允价值报告现行可获销售额和持有可转换票据,这样做可能不正确。
在框架有关计量的部分里需要阐明的另一个问题是交易成本。公开草案要求交易成本应包括在持有到期的投资的初始计量里,但不包括在规定要以公允价值计量的金融资产和金融负债的确认(初始和再次确认)里。因而,1998年公开草案作为IAS39公布,意味着交易成本的处理已经完全改变了IAS39的发展。进一步说,在改进的IAS39中交易成本的处理不是一成不变的。IAS39要求在活跃的市场中买进和卖出的价格作为公允价值估计。然而,因为买卖差价是一项交易成本(Callahan etal,1997),买价和卖价的使用与以不扣除任何交易成本的公允价值的再次确认要求不一致。
三、金融工具会计对概念框架的影响
以上详细分析了财务会计概念框架对金融工具确认与计量的基本要求,这只是金融工具会计对概念框架影响的抽象或表面部分,金融工具会计对概念框架的真实影响还具体表现在以下几方面:
1.会计信息相关性和可靠性权衡。会计信息相关性和可靠性之间典型和特有的权衡关系已经是金融工具讨论的一大特征。框架第92段指出:“在利润表中,当与一项资产的增加或一项负债的减少有关的未来经济收益增加能可靠计量时,收益将在损益表中被确认。”事实上,这意味着收入与资产增加或负债减少同时加以确认。这是一个清晰的陈述:(1)可靠性是一项资产(或负债)计量问题而不是利润表问题,(2)公允价值损益应确认为收益。JWG(2000)建议书的许多批评者们认为:对于金融工具来说,公允价值不能以可靠性衡量。JWG(2000)建议书的支持者们也担心公允价值对不稳定收益的影响(Bradbury,2002;Hague,2002)。这些争论表明了对不稳性的影响和可靠性的定性特征之间的困惑(Bradbury,1999),这个问题也集中于资产负债表和利润表之间的权衡关系。CF的定义是以资产负债表为基础的,在计量了资产和负债后,权益(和相应的收益)是剩余的。然而,一些人认为金融工具会计中的关键问题不是公允价值而是业绩计量(Macve,1999;Mum-ford,2000)。IAS 39最后达成一个实务上的妥协方案,它允许某些公允价值损益计人权益(如可用销售票据、现金流套期,以及外商投资主体中净投资的套期),这意味着I-ASB关于报告财务业绩项目是解决公允价值有关问题的前提。
2.金融工具的终止确认。金融资产的转让(如抵押和可收回信用卡的证券化)是会计的一个复杂领域,因为一些转让并不是纯粹的销售。之所以会出现,是因为转让者仍有兴趣或介入到转让的资产(如转让者提供担保或有权为资产提供服务或有购回资产选择权或为受让者提供返还资产给转让者的选择权)。该会计问题是转让者是否放弃控制以及必须终止确认该资产或已参加不影响资产确认的金融交易。对于IASB来说,在这个领域建立国际协调将是一个巨大的任务,因为美国和英国达成的解决方法有很大不同。英国会计原则委员会(ASB)已采用了风险与报酬对等的方法。在这种方法下,只有主体不再承担金融资产固有的风险和收益,它才终止确认该项金融资产。美国会计原则委员会(FASB)的SFAS140《金融资产转让与服务和负债清除会计》采用了所谓的环境导向的方法。在这种方法下,金融资产的终止确认不是以判断受让者是否承担了风险和报酬为基础的,而是以是否有一系列的表明控制已放弃的条件存在为基础。例如,如果受让者有权以该资产作担保和交换该资产,该资产不受转让者和破产或接管后债权人的控制,转让者无权或不负义务回购或赎回该项资产,则主体应要求终止确认该资产。JWG(2000)提议了一种组成部分法,即确认已经达到或获得的部分,而不再确认那些已经转让的。组成部分法不以整体(或整体的一部分)交易作为销售或借入分类。而是转让者将试图不确认那些已经分拆售卖的子公司和已经卖出的部分,而继续确认他感兴趣的那部分。IAS39中达成的妥协也是一种条件导向的方法,限制了继续涉及的部分终止确认。销售失败的责任被称之为虚构借款,因为他们不满足CF定义。金融工具终止确认在会计中出现的四种不同方法意味着CF无助于产生一种统一的方法,其中最基本的问题在于控制的解释,或更确切来说,在于控制损失的解释,终止确认进一步阐明了比如风险与报酬对等和组成部分法等概念之 间的关系。
3.会计要素的定义。CF在处理混合证券市场中的创新和复杂性时的不足引起了相应的概念问题,并且在资产负债表归类的实务中导致了很大的差异。尽管有些是以负债报告,有些以权益报告,以及有些未加以分类(Frischmanet al,1999),但实务的差异扩展到了资产负债表归类和损益表的一致性。IAS32代表了框架中包含权益定义的重大改变,在CF定义下,权益被间接定义为资产和负债要素的剩余部分。然而,IAS32采用了一种直接的方法,即考虑是否拥有主体的剩余索取权,因而这种权益不再是一种剩余。进一步说,公开草案试图从持有者的角度而不是从发行权益股本主体的角度来定义权益。这将导致如下情形:即使主体100%承诺通过发行自己的权益份额来承担支付义务,但主体仍需以负债报告财务的义务。
混合工具会计中的另一个重要概念是:是否采用单一的票据(全部为权益或全部为负债)方法或要素法。Ma&Lambert(1998)主张具有双重性质的混合工具以单一的金融工具报告。另外,IAS32要求工具的分类以实物评价为基础,且不考虑支付方式的可能结果。再者,还存在对实物交易的概念申诉。也许CF关于金融工具的潜在缺陷是:它总是忽略风险这一金融工具的主要特征。在持有股东收益的确认观点指导下,CF要素定义集中于资产和负债的计量,资产被定义为预期带来未来经济利益流入的资源。CF内容几乎完全集中于预期价值而非预期价值的变化,对计量可能改变和结果变化的了解和认识对于理解金融工具和财务报表是非常重要的。
关于公允价值的确认方法范文第2篇
关键词：资产弃置义务；会计准则；会计确认；会计计量；会计披露
引言
资产弃置义务是指企业因获得、购建、开发和正常使用长期有形资产，根据法律法规或契约而承担长期有形资产在未来弃置阶段的拆除、清理和环境修复等义务[1]。美国财务会计准则委员会（FASB）规定了会计处理与报告的对象以及相应的经济业务范畴。在资产弃置问题的研究上，西方发达国家关注较早，尤其是美国。1957年，第一个利用核能发电的核电站落座美国，以核能进行发电取得了较优的效益。但是，当核电站废弃时，由于存在大量的核反应堆，很显然会给环境造成一定的污染和破坏。基于此，1994年在美国证监会（SEC）的建议下，FASB将核电站弃置费用问题列入议程项目。而后英国和日本也积极投入到弃置费用问题的研究中，但其研究无论从广度还是深度上都远不及FASB。我国经济发展带来的环境问题使人们希望从更多的角度加强对环境问题的探讨，而企业资产弃置问题研究则是从会计视角进行环境问题探讨。随着国家对环境保护的重视以及相关法律的出台，一些行业的上市公司在资产弃置方面的义务将会面临越来越严格的要求，与此同时，与之相关的会计问题也在逐步得到关注与讨论。
一、资产弃置义务的会计核算发展
FASB从1996年起就对资产弃置义务如何处理进行了相应的探讨，但其间一直没有形成统一意见。直到2000年FASB相关修订草案后，关于该问题的研究才逐步走向规范。FASB于2001年世界上首个专门的资产弃置义务会计准则———FAS143《资产弃置义务会计处理》，该准则全面详尽地规定了资产弃置义务负债的确认、计量和披露，对发展中具体环境问题的处理进行了明文规定。然而，国际会计准则理事会（IASB）并没有形成与资产弃置义务有关的特定会计准则，而以《备抵、或有负债和或有资产》为核心展开工作，该准则IAS37于1998年提出。英国和澳大利亚全面采用了IASB准则，而日本则在FASB的基础上采用无风险利率进行计量。国际会计准则中对于资产弃置义务目前暂未有一个统一的标准。我国于2006年的企业会计准则第13号《或有事项》（简称CAS13）、第4号《固定资产》（CAS4）和27号《石油天然气开采》（CAS27），首次引入了弃置费用概念，但并未有一套完整的会计准则，在会计处理中仍持有不同的观点。
二、资产弃置义务的会计确认
（一）确认范围《企业会计准则第4号———固定资产》应用指南第三部分对弃置费用进行了定义，明确了企业经济活动中属于该核算范围的内容。由于我国准则对适用主体和适用资产均进行了详细的规定，使得其适用的范围大大缩减。欧阳小明和章美菊研究指出FASB提出的FAS143适用于与长期有形资产弃置活动有关的全部主体[2]。笔者认为，应该趋同于FASB的观点，扩大资产弃置义务的确认范围，如金属冶炼等对自然环境会造成重大污染的行业也应纳入确认范围。
（二）会计确认能否确认为负债主要从以下方面考虑：（1）是否符合负债的定义；（2）是否满足负债的确认条件。至于资产弃置义务，确认的前提首先是存在弃置义务。本文在表1中总结并比较了美国FAS143、国际IAS37和我国CAS13准则关于负债的不同确认标准。根据表1，笔者对资产弃置义务做以下归类。资产弃置义务，一般是由企业在之前生产过程中所导致的要对周边环境恢复处理的义务，这属于法定义务，而IASB和我国则将企业进行经济活动所产生的推定义务也包括在内。对于金额的确认各不相同，FASB采用的是期望现值技术对公允价值进行估计，而国际则采用的是基于特定主体观的最佳估计法，我国没有对计量的方法提出说明。故资产弃置义务如若发生，且其满足负债的确认条件，才可以确认为负债。根据我国现有的对资产弃置义务的确认条件，笔者认为“很可能”和“可靠”这两个计量标准欠妥。在实际生产活动中，经济利益是否流出企业的判断带有主观色彩，且流出金额难以准确估计，使得对弃置义务及其金额的准确计量存在较大难度。但往往与资产弃置义务有关的负债所涉及的金额又较大，将直接影响会计信息质量的相关性和可靠性，从而使得企业所提供的财务报告并不能够为投资者、债权人等报表使用主体提供全面的资料信息供其决策之便，不符合会计信息质量要求。所以笔者认为企业应按照实质重于形式的原则，只要由于自身的行为导致企业必须承担弃置义务（即与FASB趋同），就应该对弃置义务负债进行确认。
三、资产弃置义务的计量
（一）计量属性的选择对于资产弃置义务的计量，现有观点主要集中在市场交易价格法和未来现金流量折现价值的讨论。1.市场交易价格法。张自伟指出这是FASB采用公允价值方式入账的途径之一，因为在活跃的市场中，该价格能够体现买卖双方进行公平交易的实质[3]。该办法还规定如果在活跃市场无法获取所要测量主体的公允价格时，可通过以相似主体的交易价格进行替代。2.未来现金流量折现法。FASB对于公允价值方式入账的另一种途径是市场不活跃或者市场报价无法获得时，可以采用以信用调整之后的无风险利率当作折现率的期望现值技术进行计量，从而将企业自身的信用等级当作一项因素纳入进来。而IASB则按企业未来将合理支付或转让给第三方所需的金额作为支出费用的最佳估计额入账。此外，当弃置义务发生距离现在较远时应考虑货币时间价值进行折现或是采用当前的市场价格。我国规定以现值作为弃置义务发生时所产生的弃置费用金额数，其中关于折现率的要求与IASB相似。但对未来金额的预计，涉及的因素较多，如要考虑时间、通胀等因素，此外还需考虑利率的计算。笔者认为，对于计量属性的选择，我国应该逐步采用以公允价值的方式（即以市场交易价格为主，未来现金流量折现为辅的方式）来构建核算资产弃置义务的核算体系。此前，基于我国市场发展尚未成熟的考虑，选择未来现金流量贴现值的方法来确定资产弃置义务是具有一定意义的。但是准则的制定与出台应符合现有市场条件下交易的经济实质。我国在经济建设方面已取得较大成就，会计处理基础也应逐步向市场观过渡，故折现率及其变动对公允价值后续计量的影响将是一个值得讨论的热点。此外，肖序和许松涛在其研究中指出，多数情况下非金融负债并没有可供参考的市场价格，也难以利用其自身成本属性得以确定[4]。故对于非金融负债，本文不建议直接采用FASB的做法，可先行采用无风险利率为折现率，待非金融负债公允价值计量理论逐步成熟后再考虑包括企业信用风险在内的负债违约风险因素。
（二）初始及后续计量关于初始计量，美国按公允价值辅以期望现值技术进行计量，而国际和我国则均采用最佳估计法。关于初始计量的选择笔者已在上文计量属性的选择中进行论述，在此不一一论述。国内外关于资产弃置义务后续计量的规定也不尽相同。FASB注重会计信息质量，要求企业在每个会计期末都应该对资产弃置义务负债的账面价值进行再次核算，保证了会计信息的真实可靠。调整主要体现在两个方面：一是时间变更导致折现率变动，采用利息分配法计入期间费用；二是估计变更导致的负债变动，进行资本化处理。IASB则按长期资产的计价模式是成本还是重估估价，考虑未来现金流量和折现率的变化做不同处理。按照FASB和IASB分别对负债进行后续计量所得的金额并不相同，但两者在处理时有一共同点，即美国和国际的规定均出于会计估计变更的角度对负债进行处理。我国新颁布的《企业会计准则解释第6号》（财会〔2014〕1号，下称1号文件）也对预计负债由于技术进步或市场变化等后续变动作出相应规定[5]，将弃置义务按当时的公允价值对原估计的初始金额进行调整，有助于企业正确且及时处理固定的弃置费用，体现谨慎性的信息质量要求。笔者认为，我国新颁布的1号文件其性质上属于会计估计变更，这与FASB和IASB的要求一致，体现了我国不断与国际趋同的会计处理。故适用未来适用法，应按照新准则调整的固定资产，在资产剩余使用年限内计提折旧。根据1号文件的要求，本文将相应的会计处理进行简单列示（见表2）。
四、资产弃置义务的信息披露
与准则一致，在列报与披露方面，除了FASB有详细的规定外，国际和我国均无成文规定。我国现有的列报和披露标准为《企业会计准则第13号———或有事项》，是一个广泛性的适用标准，并未有针对资产弃置义务特点的相关条文。笔者认为，资产弃置义务相关信息的合理披露使得会计信息的完整性得以保障，故通过什么途径披露、披露什么内容，这两个方面的规范化发展对我国资产弃置义务经济活动的会计处理具有指导作用。在披露方式方面，本文认为可遵循上市公司一贯的披露原则，分强制性和自愿性两种来披露资产弃置义务信息，且对明确规定要披露的部分加强监督；在披露内容方面，由于资产弃置义务的确认涉及资产、负债，在后续计量中涉及成本与折旧的增加，这将体现在资产负债表和利润表的变化中。所以，在财务报表的附注中，应对资产弃置义务的确认依据、计量属性、金额变化等进行说明。
五、结论
笔者认为，矿产资源开采、金属冶炼等对环境会造成重大污染的行业也应当纳入资产弃置义务的核算范围，并将符合上述条件的确认为预计负债。此外，关于计量属性的选择，本文提出应逐步引入公允价值的计量模式，并结合我国现有非金融资产公允价值理论不成熟的条件，建议采用以公允价值为主、无风险利率作为折现率的未来现金流量现值为辅两者相结合的方法，这与肖序和许松涛研究中提出的优先考虑FASB的方法不一致[4]。本文认为我国同时应该规范披露方式和内容。总而言之，现阶段我国虽然能参考其他相关准则对资产弃置义务有相应的标准，但随着我国经济市场体制的不断发展，相应业务在确认与计量方面存在不确定性，我国有必要对现有的标准进行更新，并建立一套独立的资产弃置义务准则，顺应绿色会计的主流。
参考文献：
［1］FASB.Accountingforassetretirementobligations（FAS143）［Z］.2001.
［2］欧阳小明，章美菊.固定资产弃置费用会计处理的完善研究［J］.会计之友，2014（23）：100-102.
［3］张自伟.资产弃置会计的国际比较与借鉴［J］.财会月刊，2015（26）：53-55.
［4］肖序，许松涛.资产弃置义务会计：理论诠释与准则展望［J］.会计研究，2013（2）：9-14.
关于公允价值的确认方法范文第3篇
【关键词】 公允价值； 投资性房地产； 公允价值计量模式
投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产在企业实务操作中早已有所涉及，但我国企业很长时间内并没有对投资性房地产进行单独核算，而是与一般的固定资产和无形资产一样进行确认、计量和披露。随着市场经济的不断发展，投资性房地产的规模越来越大，财政部于2004年5月颁布了《关于执行企业会计制度和相关会计准则有关问题解答（四）》的通知，其中对房地产开发企业出租的开发产品进行了单独的解释。之后于2005年颁布了投资性房地产会计准则的征求意见稿。该征求意见稿是我国首次将公允价值引入到非金融资产，并于2006年正式颁布《会计准则第3号――投资性房地产》。准则规定，投资性房地产的后续计量在符合条件时可以采用公允价值模式进行计量。新准则于2007年1月1日率先在上市公司中开始实施。
自新会计准则颁布并开始实施后，截止到2010年末，我国沪深两市上市公司中，有投资性房地产的公司为六百多家，这些公司绝大部分对投资性房地产采用成本模式计量，而采取公允价值模式计量的上市公司只有二十多家，所占比例非常之低。究其原因，除了考虑准则中规定的一旦采用公允价值计量模式，公允价值的变动会使企业的利润产生波动，而且不能再转为成本模式外，最重要的一点就是公允价值的确认存在一定的难度。
投资性房地产公允价值计量的核心问题是公允价值的确定。我国现在对于投资性房地产公允价值的确定方法主要有三种，一是专业评估；二是参考同类或类似房地产市场价格；三是对第三方调查报告的分析。每种确定方法有其自身的优点和不足。目前，从采用公允价值计量的上市公司披露的情况来看，大部分采用的是专业评估的方法，也有少数企业采用参考同类或类似房地产市场价格的方法或者第三方调查报告的方法。
一、投资性房地产公允价值确认方法案例分析
众所周知，公允价值计量可以更客观地反映企业的资产价值，公允价值计量的范围已经从金融资产扩展到了非金融资产，公允价值计量能为会计报告的使用者提供更客观的信息，但我国上市公司中采用公允价值模式计量投资性房地产的情况还不是很普遍，对于不多的采用公允价值模式计量投资性房地产的上市公司，本文选取有代表性的企业，来分析其投资性房地产公允价值的确认方法。
（一）专业评估方法确定公允价值
所谓专业评估方法就是指企业聘请独立的评估机构确定投资性房地产的公允价值。采取专业评估的方法要点有两个，其一，存在活跃的市场。其二，有独立成熟的评估机构。由专业房地产估价机构进行评估，可以比较客观地反映出投资性房地产的市场价值。但是也为企业进行人为操纵利润提供了机会，如企业与评估机构相互勾结虚增资产等，比较容易发生恶意地会计职业判断情况。所以采取专业评估的方法，对于资产评估师的要求很高，评估师应该做到恪守独立、客观、公正的原则，勤勉尽责，保持应有的职业谨慎，根据自身的工作经验和能力，承担相应的审计任务等等。采用专业评估方法确定公允价值的代表企业是中国银行。
中国银行始建于1912年，至今已有近百年的历史，在这漫长的发展过程中，中国银行已经成为一个中国国际化和多元化程度较高的银行。自2007年新会计准则率先在上市公司使用后，中国银行决定采取公允价值模式对投资性房地产进行后续计量，公允价值的变动计入当期损益，并且中国银行采用专业评估方法确定公允价值，即由独立的评估师根据公开市场价格定期进行评估。2007年12月31日，中国银行投资性房地产的账面价值为99.86亿元，主要由中银香港控股子公司持有，所占比例达到中国银行集团所有投资性房地产的75.57%。2007年底是由第一太平戴维斯有限公司完成投资性房地产的公允价值确定。当年投资性房地产采取公允价值模式计量增加了20.7亿元的利润。截至2010年12月31日，中国银行投资性房地产的账面价值已达到138.39亿元，仍主要由第一太平戴维斯估值及专业顾问有限公司和莱坊测计师行有限公司根据公开市值计算而确定。
中国银行是最早使用公允价值模式计量的公司之一，它对于投资性房地产公允价值确定的方法为专业评估方法。中国银行采取专业评估的方法，是因为其投资性房地产主要分布在香港地区，这里相应的市场比较活跃，评估机构较为发达，采取专业评估方法比较合适。
（二）参考同类房地产市场价格的方法确定公允价值
参考同类房地产市场价格的方法是指公司董事会参照活跃市场上同类或类似房地产的市场价格、活跃市场上同类或类似房地产的最近交易价格以及其他相关的信息，对公司投资性房地产的公允价值作出合理判断。采用参考同类房地产市场价格的方法确定公允价值的代表企业是山东胜利股份有限公司。
山东胜利股份有限公司成立于1994年，并于1996在深圳证券交易所挂牌上市，公司涉及了生物、农化、塑胶、地产与投资等多方面领域，是山东政府重点扶持的骨干企业。新准则颁布后，山东股份有限公司对于投资性房地产采取了公允价值计量模式，2010年年报报出后，对投资性房地产进行的分析，2010年12月31日山东胜利股份有限公司拥有投资性房地产的账面价值为63 584 528.1元，由于公允价值的变动增加当期利润8 138 802.1元，并且胜利股份采用参考同类房地产市场价格的方法，进行公允价值的确定。因为山东胜利股份有限公司的投资性房地产所在地为青岛海口，有活跃的房地产交易市场，所以胜利股份是在充分考虑当地活跃房地产交易市场的市场价格下确定投资性房地产的公允价值的。
虽然参考同类房地产市场价格的方法取得的公允价值相对来说更接近实际，而且容易取得，该方法要求所在地一定要存在活跃的房地产交易市场，但同时存在着弊端，例如同类或类似的房地产的公允价值又是如何确定的？所确定的公允价值，是否就直接可以使用？
（三）采取第三方调查报告的方法确定公允价值
所谓第三方调查报告是指以独立的市场经纪公司定期向非特定对象以刊物的形式公开的各类房地产的市场调研价格或价格变动幅度作为确定公允价值的指导依据。这种方法比较客观，市场经济公司的数据不是特定面向一家公司，所以拥有投资性房地产的公司与确定公允价值的一方相互关联较少，从而提高公允价值确定的客观性。而这种确定依据的不足之处在于公允价值是完全由第三方调查得出的，使用者对于市场经纪公司是通过怎样的调查方法获取的公允价值并不清楚，所以难以确定公允价值是否准确。采取第三方调查报告的方法确定公允价值的代表企业是天津津滨发展有限公司。
天津津滨发展有限公司成立于1998年，是天津滨海地区首家以募集方式创立的股份公司，并于1999年4月在深圳证券交易所挂牌上市，目前注册资本为1 617 272.22万元。津滨公司确立了以工业房地产为基础、以商业和民用房地产为重点的战略发展方向。津滨发展集团截至2010年12月31日，拥有投资性房地产的账面价值为757 129 292元，占非流动资产的67.5%。自2007年使用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量以来，津滨发展确定公允价值的主要依据为采用第三方的调查报告。天津津滨发展有限公司所处的天津市有着活跃的房地产交易市场，并有独立成熟的市场经济公司。
因为第三方调查报告不受利益方控制，具有相对独立性，所以其提供的公允价值更客观公正。采取第三方调查报告的方法确定公允价值更符合实际。但出具调查报告方需要高素质的专业人才，有时候其独立性会受到利益方的影响。
二、投资性房地产公允价值确认方法的比较分析
从上面的案例可以看出，投资性房地产公允价值的确定方法有其优缺点及适用范围，具体如表1。
通过对比分析不难看出，三种确定方法各有优势和劣势，但是有一个共同的特点都是需要有活跃的房地产交易市场，这与我国采取公允价值所持有的谨慎态度有关，只有符合这样的条件才可以使用公允价值模式计量。所以在我国目前的情况下，企业可以依据公司所在地的优势，采取不同的确定依据。例如，公司所在地有活跃的房地产交易市场，并在此基础上有独立完善的评估机构，评估获取的公允价值比较有保证，这种情况下采取专业评估确定依据获取的公允价值更加可靠。如果公司所在地有活跃的房地产交易市场，但没有成熟的房地产评估机构或市场经济机构，则采用参考同类或类似房地产市场价格确定公允价值比较合适。
三、投资性房地产公允价值确认方法的改进建议
通过对我国投资性房地产目前主要采取的三种公允价值确定方法的分析，投资性房地产公允价值的确认方法应该做如下改进。
首先，建立完善的房地产评估机构，提高资产评估师的职业能力。通过对我国投资性房地产使用公允价值模式进行后续计量的现状分析可以看出，大部分的企业是通过聘请专业评估机构确定投资性房地产的公允价值。这样做可以便捷地得到准确的公允价值。所以建立完善的资产评估机构，提高资产评估师的能力就至关重要。我国目前还比较缺乏具有权威性的房地产评估机构和专业的评估人才。因此，有关部门应当加大力度建设房地产评估机构，加强对相关专业人员的专业知识和职业道德方面的培训，并制定相应的评估准则，使具体的评估行为有据可依，加强规范。
其次，加强市场化建设。这三种确定方法中，采取同类或类似房地产的市场价格是最公允的，也是以后要大力加强的发展方向。公允价值的获取依赖公平、成熟的市场。所以，加强市场化建设有助于获取准确的公允价值，同时可以降低企业利用公允价值操纵利润的空间，使取得的公允价值更有保证。
最后，设立专门的房地产市场信息官方机构。国家设立专门的机构，收集并定期各地的房地产交易信息，让房地产公允价值信息的获取更容易、更直接、更公允。企业获取信息相对容易，采用公允价值计量的企业会随之增加，其提供的会计信息更为相关可靠。为会计信息的使用者作出正确的决策提供可靠的依据。
总之，如果能够准确地确定投资性房地产的公允价值，投资性房地产公允价值计量模式就能客观地反映企业投资房地产的价值，企业就能为投资者提供更客观的会计信息。
【参考文献】
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关于公允价值的确认方法范文第4篇
【摘要】本文分析了我国新《企业会计准则》在会计目标、会计信息质量特征、会计的确认和计量等方面提出的新理念，指出我国已经具备了实行全面收益的理论基础，阐述了我国在报告全面收益方面取得的进步，并就其改进提出了建议。
【关键词】会计准则；全面收益；业绩报告
我国新企业会计准则在许多交易和事项的核算方法上实现了与国际会计准则的趋同，特别是引入了全面收益会计理念，使我国会计准则的制定具有了内在一致性，推动了我国全面收益报告的研究和实践。
一、全面收益研究回顾
1980年，美国财务会计准则委员会（FASB）在原第3号财务会计概念公告（SFACNo.3）《企业财务报表要素》中首次提出了全面收益概念，并把它定义为：“一个主体在某一期间与非业主方面进行交易或发生其他事项和情况所引起的权益（净资产）变动。它包括这一期间内除业主投资和派给业主款以外的权益的一切变动。”美、英等一些国家相关机构以及国际会计准则委员会纷纷在改革业绩报告方面采取了措施，虽然各国报告全面收益的方法不尽相同，但改革都是为了提升财务会计信息的质量，提高财务信息的有用性。2004年国际会计准则理事会与美国会计准则委员会就业绩报告项目进行了联合研究，并已在一些方面达成一致，如两个委员会认为，“带有全面收益总计和净收益或损益小计的单一报表要优于两张报表方式，因为它允许与业主交易以外的全部净资产变动同等地列示在同一位置上”。可见在单一报表中报告全面收益是业绩报告改革的发展方向。
纵观全面收益报告的国际发展可以看出，无论是20世纪90年代英、美和国际会计准则委员会对业绩报告的改革，还是近年来国际联合项目组关于业绩报告的最新研究成果，全面收益报告的研究和发展始终是以全面收益理念为指导的，即以向报告的使用者提供更加有用的会计信息为目标，以真实、完整、公允为衡量会计信息质量的标准。全面收益理念是全面收益会计研究的中心，也是全面收益报告改革的方向和动力。
我国对全面收益会计研究开始于上世纪90年代。在新会计准则颁布之前，我国的会计目标属于受托责任观，会计信息质量特征也更倾向于可靠性。加之我国原会计准则回避了公允价值，所以我国实际上没有引入全面收益会计理念，也不具备报告全面收益的理论基础。因而全面收益会计研究的重点是分析传统会计收益和收益表的缺陷，对国外的业绩报告改革进行比较，以及对我国报告全面收益方式的建议和探讨。
二、我国新准则中的全面收益理念
企业会计准则的改革，使我国财务会计概念结构中的许多方面发生了变化，但由于引入了全面收益会计理念，使得会计目标、会计信息质量特征、会计的确认和计量，以及财务会计报告的内容和方法变革的方向和目标是一致的，从而使具体会计准则的制定也具有了内在一致性。我国新准则中所体现出的全面收益会计理念主要包括：
（一）关于会计目标——强化了会计信息决策有用的要求
在财务会计概念结构体系中，财务报告目标起着指引方向的作用。以财务报告目标为基础，财务会计信息的质量特征、财务报表的要素及其确认与计量就可有机地建立与联系起来。只有明确了财务报告目标，才能较好地指导会计准则的制定与应用。①20世纪90年代以前，我国会计领域几乎没有出现过“会计目标”、“财务报告目标”等术语，1993年《企业会计准则》中指出：会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部经营管理的需要。如果这被认为是我国当时的会计目标，那么可以看出这一目标基本采用了受托责任观。2006年，我国颁布了新的《企业会计准则》，在“企业会计准则——基本准则”中明确指出“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策。”新的会计目标强化了为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的新理念，明确提出财务报告的目标是必须为报告使用者做出科学决策提供相关、真实、可靠、公允的会计信息。这一目标的确立和理念的升华，为维护投资者和社会公众利益、促进资本市场健康稳定发展提供了制度保证。
（二）关于会计信息质量特征——强调会计信息应当真实与公允兼具
会计信息的质量特征是会计信息所要达到或满足的质量标准，它是进行会计选择时所应追求的质量标志。在会计信息的各个质量特征中，相关性和可靠性是会计信息质量的两大重要特征。有用的会计信息既要相关又要可靠，这早已是会计信息提供者和使用者的共识。葛家澍教授认为，我国应借鉴美国等发达国家在构建会计信息质量特征时所采用的思路。也就是说，构建我国会计信息质量特征时也应以会计目标的实现为最终目的，以会计实践的可操作性为约束性条件。新准则中的会计目标强化了会计信息决策有用的要求。与原会计准则相比，相关性在会计信息质量特征中的重要性也有所增加。如新会计准则中资产负债观的采用和公允价值的引入都已经突出了相关性的质量特征，即强调会计信息应当真实与公允兼具，大大提升了会计信息的有用性。
（三）关于会计确认——确立了资产负债观的核心地位
资产负债观和收入费用观是确定企业收益的两种不同理念。在资产负债观下，会计准则制定重在规范资产和负债的定义、确认和计量；收入费用观下，会计准则制定主要关注收益表要素的定义，把收益的确认和计量作为准则规范的首要内容，资产和负债的定义、确认和计量成为收益确定的副产品。二者在会计处理中的一个显著差异就是对未实现损益的会计处理：按照资产负债观，企业的收益是当期净资产的净增长额（不包括业主投资或派给业主款造成的净资产变动），收益的确定不需要考虑实现问题；收入费用观则直接确认已实现的每笔收入和费用，进而根据配比原则确定收益。与收入费用观相比，资产负债观更为注重交易和事项的实质，提供的收益总额信息相关性更强。
新《企业会计准则》中关于收益的确定，放弃了收入费用观转而采用资产负债观，提出“收入是企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入”，“费用是企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出”。收入费用的定义以净资产的变动为基础，注重资产负债的确认和计量，另外取消了许多不符合资产或负债定义的递延（待摊）或预提项目，体现了资产负债观的理念。又如“企业会计准则第18号——所得税”，由原来的递延法和收益表债务法改为资产负债表债务法，用暂时性差异的概念取代了时间性差异。暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。暂时性差异的采用是资产负债观在所得税会计准则中的体现，采用永久性差异和时间性差异的划分则是收入费用观理念下的所得税会计选择。③在具体的会计处理上，首先确认递延所得税资产和负债，进而由其变动来确定当期所得税费用，认为只要资产和负债的会计核算真实公允，所得税费用会计信息就会真实可靠。而原来的递延法和收益表债务法，所得税费用的会计处理都是依照收入费用观，从时间性差异出发，将时间性差异对未来所得税的影响视作对本期所得税费用的调整，往往产生大量不符合资产和负债定义的递延税款借项和贷项。所得税会计准则采用的资产负债表债务法，真实体现资产和负债的未来可收回金额，真实公允地反映了企业资产和负债未来能为企业带来的实际现金流。
（四）关于会计计量——引入公允价值计量属性
2006年的《企业会计准则》在许多方面实现了新的突破，其中公允价值计量属性的运用是最显著的方面。国际会计准则及美国等市场经济发达国家会计准则，纷纷将公允价值作为重要的计量属性加以运用，以提高会计信息的相关性。从计量属性角度看，公允价值在某种程度上代表着财务会计的发展方向。引入公允价值计量属性，并使我国形成以历史成本计量为主，多种计量属性并存的会计计量模式，表明我国要在可靠性的基础上，努力提高会计信息的相关性。这符合我国的会计目标，也是我国市场经济发展的必然要求。
我国会计准则对公允价值的定义基本与国际会计准则相同，即：资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。公允价值的运用包括金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组和非货币易、生物资产等17项具体准则，这与国际会计准则中公允价值的使用范围基本一致，体现了我国会计准则与国际会计准则的趋同。同时从我国的实际情况出发，新准则对于公允价值的运用又采取了比较严格的限制条件，如准则规定：企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。另外在投资性房地产、生物资产、债务重组、非货币性资产交换等准则中，对于公允价值的运用也都有类似的限制条件。
总之，新准则在财务报告目标方面，强化了信息决策有用的要求。强调高质量的会计准则要以会计信息的供给与需求为核心，要求财务报告在反映企业管理层受托责任履行情况的同时，应当向会计信息使用者提供决策有用的信息。指出满足投资者、债权人等的信息需求，减少信息不对称。在会计信息质量要求方面，强调会计信息应当真实与公允兼具，使财务报表反映企业所有重大的交易或者事项，以有助于信息使用者对企业过去、现在和将来作出科学的评价和合理的预测。在会计确认和计量方面，确立了资产负债表观的核心地位，要求企业提升资产负债信息质量，如实反映资产未来经济利益，合理确认预计负债，不高估资产价值，不低估负债和损失。另外，公允价值计量属性的引入必然带来更多的未实现损益的报告问题。可见，全面收益理念的引入奠定了我国全面收益报告的理论基础，也进一步增加了我国全面收益报告研究的必要性和紧迫性。
三、我国在报告全面收益方面取得的进步
我国的新准则借鉴了国际会计准则的做法，将所有者权益变动表作为主要报表之一，并在所有者权益变动表中列示了“净利润”和“计入所有者权益的利得和损失”及其“合计数”。虽然没有明确全面收益的概念，但表中的“净利润”就是已实现的“净损益”，“直接计入所有者权益的利得和损失”是已确认而未实现的利得和损失，即“其他全面收益”，“合计数”即净损益加其他全面收益，实际上就是“全面收益总额”。可见，我国所有者权益变动表是全面收益理念的具体体现，是我国在报告全面收益方面的巨大进步。与原企业会计准则中的业绩报告相比，利润表和所有者权益变动表共同构成的业绩报告具有以下特征：
第一，完整地反映了企业的业绩。收益要求确认和计量除由于股东投资和股利分派以外的所有形式（包括现金和非现金）的权益变动，但由于利润表受到实现原则的限制，目前仍有部分已确认未实现的利得和损失绕开利润表直接进入资产负债表所有者权益部分。我国所有者权益变动表中“净利润”与“计入所有者权益的利得和损失”的“合计数”，即全面收益总额，是将已确认未实现的利得和损失计入“全面收益”，不但使会计信息更加清晰透明，而且完整地反映了企业的业绩，便于投资者对企业的盈利能力等方面进行科学的预测和评价。
第二，有利于公允价值计量属性的广泛运用。公允价值比历史成本更能够反映资产和负债的真实价值，可以给报表使用者提供更具有决策相关性的信息。原企业会计准则对公允价值基本上采取排斥的态度，然而随着新企业会计准则中公允价值的广泛运用，必然带来更多的“已确认未实现的利得和损失”，受到实现原则的限制，目前这些项目只能绕过利润表直接计入资产负债表的所有者权益部分，随着所有者权益中这些项目的增多，所有者权益就会变得让人难以捉摸，信息的质量也会出现很大的问题。所有者权益变动表暂时解决了这一问题，通过将“计入所有者权益的利得和损失”正本清源，与“净利润”一起计入“全面收益总额”，使所有者权益的内容不再模糊，解决了公允价值在报告方面的后顾之忧。
关于公允价值的确认方法范文第5篇
比照《企业会计准则――债务重组》（2001年修订版，以下简称“原准则”），最新的《企业会计准则第12号――债务重组》（以下简称“新准则”）在内容上有了较大的变化，并将对会计实务工作、企业财务状况与经营成果等产生较大影响。学习新准则，掌握我国会计准则的发展与变化，对于一个会计教学或会计实务工作者而言都是十分必要的。本文谈谈个人的学习心得，仅供参考。
一、债务重组概念的变化与影响
原准则中的债务重组，是指债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决，同意债务人修改债务条件的事项。而新准则中债务的重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定做出让步的事项。可见，“债务人发生财务困难”和债权人“做出让步”是新债务重组定义所描述的两个基本特征，也是重要的变化所在。
这种概念上的变化，使债务重组业务的范围大大缩小了。例如，对于那种不是在“债务人发生财务困难”的情形下，“债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件”、甚至做出“让步”的行为，不再属于债务重组事项，不能按照本准则的规定进行相应的会计处理。
二、改用“公允价值”作为债务重组的交易价格
新准则与原准则较大的一个变化，就是债务重组业务交易价格的变化。在新准则中，我们可以这样理解，即债务人以非现金资产（或权益）抵偿债务的过程实际上是两个过程，首先是债务人将非现金资产（或权益）按公允价值进行处置，以确定其转让收益；再以处置所得（公允价值）偿付债务，同时据此确认债务重组损益。对于债权人而言，则是相当于先以公允价值购入非现金资产（或权益），再以应付购货款（公允价值）作为债权的实际回收额，并据此确认债务重组损益。这表明债务重组交易最终是以公允价值作为交易价格的。
在原准则中，债务人放弃的非现金资产以其原账面价值作为债务重组的交易价格，并将该账面价值与重组债务账面余额间的差额，应确认为债务重组损失（记入“营业外支出”）或确认为债务重组利得（记入“资本公积”）；债权人则将所放弃债权的账面价值作为所取得非现金资产的入账价值。可见，原准则主要运用交易双方各自参与交易资产的“账面价值”作为债务重组交易的计价基础。
新准则使用“公允价值”作为非现金资产与非现金权益在债务重组交易中的计价基础，表明非现金资产的“公允价值”与等额的现金在价值量上是同质且可信的，表明了管理当局对“公允价值”的充分信赖。这种变化使得债务重组业务的会计处理在确认与计量上将更加清晰与简洁（如在涉及多项非现金资产时，非现金资产入账价值的确定比原准则规定的方法更加简单明了），债务重组的方式也由原准则中的四种变成了新准则中的三种。
三、债务重组中有关损益会计处理的变化
在原准则中，债务重组损失记入当期损益，债务重组利得则确认为资本公积。显然，这种制度安排多是出于谨慎考虑。而按照新准则的规定，债务人应将所减免的债务、所放弃非现金资产的公允价值与其原账面价值的差额均确认为当期损益。对于债权人，则应将所取得非现金资产的公允价值与所放弃债权的账面余额间的差额，先行冲减已计提的资产减值准备；资产减值准备不足冲减的，再确认为债务重组损益。以下举例说明：
[例]A企业与B企业达成债务重组协议，A企业以其固定资产（原价10万元，累计折旧4万元，公允价值7万元）偿还所欠B企业的债务8万元（假设B企业对该笔应收账款已提取坏账准备0.5万元）。双方在不同准则下的债务重组分录比较如下表：
通过上述比较我们不难发现，在原准则下，债务重业务的会计处理结果一般是不会影响当期损益的。如果有，也只有在债务人用于偿债的非现金资产的账面价值大于重组债务账面价值的情形下，所产生的债务重组损失（记入“营业外支出”）。而在新准则下，无论是债务人还是债权人，均有可能产生债务重组损失（或收益）以及资产转让收益（或损失）。因此，在新准则下，债务重组业务将对企业的财务成果产生更大的影响。
四、对或有事项之处理的变化
原准则中，分别阐述了“或有支出”和“或有收益”的概念，并要求将或有支出计入重组后的债务总额，在“应付账款”下核算；出于谨慎原则的考虑，对于或有收益，则不予提前确认。而在新准则中，使用了“或有应付”和“或有应收”的概念，突出的是债权、债务关系。对于或有应付，新准则要求按《企业会计准则第13号――或有事项》的相关规定处理，在符合确认条件的情况下，将或有应付确认为“预计负债”，单独核算。对于或有应收，由于不符合《企业会计准则第13号――或有事项》中“资产的确认条件”，不予提前确认。
新准则的制度安排较好地兼容了不同的具体会计准则对同一事项的会计处理规则，更好地协调了不同准则间的关系，避免了重复规范。
五、对修改其他债务条件的会计处理的变化
出于谨慎考虑，原准则关于修改其他债务条件的处理规定指出，如果将来应付金额小于重组债务的账面余额，债务人不作账务处理；如果重组债权的账面余额等于或小于将来的应收金额，债权人不作账务处理。而新准则不再考虑孰大孰小的问题，规定债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益；债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额直接确认为当期损益。
