房地产企业会计政策

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房地产企业会计政策范文第1篇

（一）新会计准则对房地产企业存货计价方法、投资性房地产、固定资产计量的影响

新会计准则在存货计价方法上开始转变，规定《企业会计准则第1号――存货》中取消了原有后进先出法，开始向加权平均法和先进先出法进行转变，此种计价方法的转变一定程度上会造成毛利的波动。该方法，尤其是在通货膨胀的市场背景下采取加权平均法和先进先出法会造成一定的税负增加。因为房地产企业自身具有建设的周期长，假设取消或限制存货后进先出的计价方法后就会直接影响着房地产企业的当期损益，对房地产企业税金和利润空间两方面造成影响。其次是投资性房地产方面的新规定，该规定指出为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产，包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物。说明如果采用的计量方式为公允价值，摊销或计提折旧将无法再进行，企业税负将会有一定程度的增加。最后是新会计准则对固定资产计量的规定对房地产企业的涉税状况也是有影响的。该规定明确了固定资产的折旧方法、折旧年限，而在房地产企业中，主要是以固定资产的形式存在，而且成为企业资产方面的一个重要的组成部分，所以房产的结构与管理水平高低将会对房地产企业的竞争力有着巨大影响。

（二）新会计准则促进了房地产企业税收筹划空间的扩展

一是对公允价值加以利用进行税收筹划，在新会计准则中关于公允价值计量模式做了许多规定，从房地产企业负债与资产计量方面来分析，房地产企业的折旧、摊销和成本等损益的计算都会出现相应的变化，所以对于房地产企业而言，就需要利用公允价值进行合理有效的税收筹划。一方面要充分利用为房地产企业提供的专业会计政策。包括固定资产折旧方法、存货计价方法等多种会计政策，如果选择的会计政策不一样，就会造成所能取得的税收筹划效果不一样，使得面临的税负也差别很大。另一方面新业务的税收筹划。新的业务主要指企业年金和投资性房地产。在这些方便需要根据情况做好相应的税收筹划。二是新会计准则针对投资性房地产的会计处理相对旧会计准则限制的方面要多很多，这些限制，在很大的程度上将引起房地产企业的损益出现一些改变，这样房企税收筹划中就不得不让对当前的操作手段和方式做出相应的调整。

二、新会计准则下的房地产企业税收筹划对策

（一）加强关注税收政策，采取相应对策

在社会经济发展过程中，国家的税收政策都会做出相应的调整，相应地，房地产企在税收筹划方面，可以根据房地产企业特征构建相应的信息管理系统，利用有效方法掌握税收政策实际变动情况，这样才有利于房企有效、及时的制定问题解决对策。如《建造合同》准则是新会计准则的第15号准则，主要是对代建房的规范。税法对各种建房方式进行了界定，不同建房方式的税收待遇是存在差别的，而房地产企业存在自主开发、代建房和合作建房等多种多样开发。

（二）强化房地产对销售收入的税收筹划

房地产企业会计政策范文第2篇

关键词：成本核算准则开发产品成本结转方法 纳税影响

中图分类号：F293文献标识码： A

房地产开发企业产品成本核算在会计实务工作过程中并未统一，一方面是现行的企业会计准则没有作出具体的规定，并未说明房地产企业开发产品成本的确认、计量问题；另一方面房地产开发企业所处的地理区域、经营模式不同，以及会计人员学历背景、专业水平的的差异，做出的会计职业判断不同。

一、房地产开发企业会计制度和成本核算概述

（一）房地产开发企业会计制度演进过程

房地产开发企业曾执行过三项会计制度，即1983年12月31日前执行《基本建设简易会计制度》，1984年1月1日至1988年12月31日执行《国营建设单位会计制度》，1989年1月1日起执行《国营城市建设综合开发企业会计制度―会计科目和会计报表》，1993年7月1日起执行财政部的《房地产开发企业会计制度》，《国营城市建设综合开发企业会计制度―会计科目和会计报表》同时废止。

2000年12月29日，财政部根据《中华人民共和国会计法》和《企业财务会计报告条例》制订了《企业会计制度》，于2001年1月1日起暂在股份有限公司范围内执行，2006年2月15日，财政部又了22项新制定的企业会计准则，修订了现行的17项企业会计准则，新的会计体系由1项基本会计准则和38项具体会计准则组成，实施时间为2007年1月1日，实施范围首先在上市公司，鼓励其他企业提前执行。

在此可以看出，现行的基本准则和具体准则与《房地产开发企业会计制度》、《企业会计制度》等会计制度是并存的，我国房地产开发企业可能执行着不同的会计制度。

（二）房地产开发企业产品成本核算释义

房地产开发企业产品是指企业日常生产经营活动中持有以备销售的或为销售正在开发的商品房和土地，一般按照开发项目、综合开发期数并兼顾产品类型等确定成本核算对象，成本核算对象是为了计算产品成本而确定的归集和分配生产费用的各个目标，即产品开发、建设过程中的各项耗费的承担者。房地产开发企业产品成本核算项目包括地土征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费、销售费用、借款费用等方面。

房地产开发企业发生的有关费用，由某一成本核算对象负担的，应当直接计入成本核算对象成本；由几个成本核算对象共同负担的，应当选择占地面积比例、预算造价比例、建筑面积比例等合理的分配标准，计入成本核算对象成本。

二、房地产开发企业产品成本核算方面的问题

（一）开发产品的间接成本分配和结转方法制度规定不明确

根据现行最早下发执行的《房地产开发企业会计制度》（财会字[1993]第2号）规定：“应由开发产品成本负担的间接费用，应先在‘开发间接费’科目进行归集，月末，再按一定的分配标准分配计入有关的开发产品成本”。2013年8月16日颁布的《企业产品成本核算制度（试行）》（财会[2013]17号）规定：“由几个成本核算对象共同负担的，应当选择占地面积比例、预算造价比例、建筑面积比例等合理的分配标准，分配计入成本核算对象成本”。至此才算首次明确房地产开发企业间接成本核算的分配方法，在此期间企业只能参照税法关于计税成本确定的原则自行选择分配方法，一定程度上影响财务报告反映的会计信息的可比性。

（二）成本分配和结转方法的选择对企业所得税的影响

对于房地产开发企业而言，一个项目往往涉及许多业态，造成发生的有关费用大部分都是由几个成本对象共同负担的，分配方法的不同，会给每一个成本对象成本的高低产生重大影响，直接决定了各年度企业所得税支出的大小，选择最有利的分摊方法，可以有效避免多缴企业所得税，延迟企业资金支付，降低资金成本，如果后期未产生项目利润，还可避免申请退税的审批程序。

（三）会计信息披露不完整

《企业会计准则第1号－存货》要求企业应当在附注中披露确定发出存货成本所采用的方法；《企业会计准则第30号－财务报表列报》规定附注一般应当披露重要会计政策的说明，企业在发生某项交易或事项允许选用不同的会计处理方法时，应当根据准则的规定从允许的会计处理方法中选择适合本企业特点的会计政策，并披露会计政策的确定依据。经对部分上市房企2013年度财务报告查阅得知，均未充分披露开发产品成本归集、分配和结转的标准、方法。

三、房地产开发企业产品成本核算的有关建议

房地产开发企业产品成本核算方法的选择不仅影响会计信息的质量，而且关乎企业当年度企业所得税的大小，对企业经营管理至关重要。

1、企业应严格遵守房地产开发企业的相关会计制度，开发产品成本的会计确认、结转标准和方法应符合会计制度和企业会计准则要求，确保会计信息的真实性、完整性、及时性、可比性。

2、从税务筹划的角度，根据项目实际情况，选择有效的成本分配方法，对项目进行深入的研究和分析，并进行详细的成本测算，合理规避多缴企业所得税的风险。

四、结论

企业产品成本核算新的制度已经颁布，并自2014年1月1日起在除金融保险业以外的大中型企业范围内施行，制度规范非常明确。由于房地产开发企业的成本核算具有核算时间跨度长、开发产品成本组成差异大、滚动开发核算难度大等特点，要求会计实务人员要深入研究制度、认真研讨成本核算方法、详细测算、合理选择符合企业实际的成本核算方法。

参考文献：

[1]财政部会计司编写组.2010.企业会计准则讲解.北京：人民出版社.

[2]中华人民共和国财政部.房地产开发企业会计制度.财会字[1993]第2号.

[3]中华人民共和国财政部.关于印发《企业产品成本核算制度（试行）》的通知.财会[2013]17号.

[4]国家税务总局.关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知.国税发[2009]31号.

房地产企业会计政策范文第3篇

关键词：投资性房地产；公允价值计量；新企业会计准则

中图分类号：F23文献标识码：A

投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性地产包括已出租的土地使用权和持有并准备增值后转让的土地使用权。

一、投资性房地产公允价值计量发展现状

2006年财政部颁布了新企业会计基本准则，该准则规范了投资性房地产的确认、计量与信息披露，并引入了公允价值模式计量投资性房地产，准则允许企业对投资性房地产可以自主选择历史成本或公允价值模式进行后续计量的方式。

2004年以来，我国房地产市场开始快速发展，房地产价格节节高企。如果仍以历史成本计量投资性房地产，则无法使投资性房地产的增值部分得以真正体现，进而和现时房地产市场的价格相背离，而公允价值计量可以增加企业资产的账面价值。但2008年国际金融风暴之后，许多人认为公允价值计量模式是导致金融危机的罪魁祸首，因此许多房地产企业依旧继续采用历史成本计量方式，而更加冷落了可以用来增加账面收益的公允价值计量模式，不少企业对是否采用公允价值计量自身资产徘徊不定，尤其是对投资性房地产的计量。在这一特殊时刻，推出不久的公允价值计量模式面临严峻考验。

二、公允价值计量对投资性房地产的影响

在投资性房地产计量中引入公允价值模式，会对我国房地产企业多方面产生重要影响。

（一）有利影响

1、提高企业融资能力。2004年以来中国房价高企，由此提高了房地产的公允价值。采用公允价值计量后，房地产上涨的价值会提高企业利润，使企业融资能力得以增强。因为房地产企业的正常运营需要大量资金周转来维持，所以具备较高融资能力的企业可以在市场竞争中保持领先地位。采用公允价值计量可以提高企业账面价值，企业账面会出现数倍于账面价值的资产溢价，企业获得巨额利润之后其价值得以提高，因此增强了企业的融资能力，从而使企业贷款易于获得批准，资金紧张的情况得以缓解。

2、使会计信息更透明。新会计准则要求采用公允价值模式进行计量的企业，投资性房地产的公允价值要在每个资产负债表日进行重新评估，并进行相应调整。投资性房地产采用公允价值计量可以及时、可靠地披露企业会计信息，使其价值得以准确反映，从而增加企业信息的透明度，为企业及其利益相关者提供科学的投资信息。

3、提高会计信息质量。公允价值着重解决会计信息的相关性，而账面价值则重点在于解决会计信息的可靠性。由于新会计准则在一定程度上改善了会计信息的质量，因此对投资性房地产进行公允价值计量，企业的估值水平可能会由于新会计准则而产生相应的改变。新会计准则的实施在一定程度上会给投资者提供质量更高的会计信息，由此会影响到投资人对企业的原有预期及判断，进而使投资信心得以增强。

（二）不利影响

1、进入门槛高，评估难度大。在政策环境方面，公允价值计量的推出，客观上对企业的进入提高了门槛。会计上对企业采用公允价值进行计量要满足两个条件：一是有活跃的房地产交易市场；二是从房地产交易市场上房地产企业可以得到同类或类似企业的市场价等相关信息，由此能够合理估计投资性房地产的公允价值。对投资性房地产进行公允价值计量须经过专业机构评估才能确定其价值。评估房地产的价值需要考虑其地域、户型等多种因素，而且由于我国房价的波动较为频繁，从而使评估难度增加，使计量难以及时反映其真正的价值。目前，我国相关专业评级机构尚不健全，因此导致以公允价值计量的结果未能达到公允。

2、影响账面净资产。公允价值计量模式反映了市场对企业资产价值的影响，所以房地产企业必须谨慎对待公允价值计量的引入。公允价值的引入，一方面会提高企业的净资产；另一方面在不利市场环境中，企业价值也会随之减少。近来，政府对投资过热的房地产市场不断进行调控降温，导致很多公司出现资金短缺的问题。如果投资性房地产采用公允价值模式，会直接影响企业的资产价值，而企业收益则未必增长相同的比例，此时的净资产收益率反而可能出现下降。

3、引起利润波动。采用公允价值计量模式后，随着公允价值的变动会影响投资性房地产企业的净利润，进而影响房地产市场利润的稳定性，而且近年来我国房地产市场发展较快，所以房地产企业的利润受市场波动的影响更加明显。房地产企业引入公允价值之后，其利润不但可以反映企业的经营状况，而且也可以反映房地产市场的价格趋势。采用公允价值计价，投资性房地产企业价值变动会计入当期损益，进而影响到企业的净利润水平。这种由价值增值而增加的利润与企业提高盈利水平不同，市场中影响其价值变动的因素很多，会影响企业利润的稳定性。此外，企业聘请第三方投资机构对投资性房地产公允价值进行评估，其高额评估费用会增加企业的经营成本，减少企业的利润。

除此之外，由于公允价值是根据市场价值变动的，所以在房地产企业中引入公允价值计量模式可能会导致企业利用房价操纵利润，粉饰财务报表，误导会计信息使用者。

三、投资性房地产公允价值计量的改进措施

（一）降低门槛，加强监督。为了更好地与国际会计准则接轨，企业应该可以自主选择以公允价值或是以历史成本模式进行计量的方式。因为公允价值计量模式选择门槛较高，从而导致许多企业继续采用成本模式进行计量，而国际会计准则更倾向于企业以公允价值模式进行计量，因此应该在有效监督的条件下合理降低限制条件，从而让更多的企业愿意选择公允价值计量模式。与此同时，也要严格监督，避免企业依靠公允价值进行利润操纵。

（二）提供有利环境及政策支持。在市场环境方面，应该不断完善市场经济制度和结构，加快进行资本市场改革，完善资本市场和生产资料市场，加快建立公平交易环境，以满足公允价值计量的要求，减少企业操纵利润的时机，降低投资风险。

此外，国家也应该给予税收等方面的支持。2007年7月颁布实施的《关于执行（企业会计准则）有关企业所得税政策问题的通知》就是一个利好的优惠政策，这在客观上以税收优惠为条件鼓励企业更多采用公允价值计量的模式。

（三）完善机构评估。我国市场经济发展尚不成熟，房地产市场波动相对较大，且企业利用投资性房地产公允价值计量操纵利润的风险很高，如果采用公允价值模式计量投资性房地产企业，则存在较高的不确定性风险。引进第三方评估机构可以增加公允价值计量的独立性，但企业不能自我评估或聘请自己认定的非专业评估机构。因此，房地产企业应该聘请经过有关权威部门认定的专业房地产评估机构，对投资性房地产进行客观、独立的评估，尽可能地避免企业操纵利润，从而降低投资者风险。

（四）加强信息披露。防止企业操纵利润的有效办法是信息披露要公开和透明，投资性房地产的初始确认价值、同类房地产的市价、地理位置、建筑面积等其他相关信息应该得到及时充分的披露。投资性房地产采取公允价值模式进行计量，应着重披露为其进行评估的评估机构详情、评估的方法与证据来源等因素；披露公允价值信息与增值情况应针对于采取成本法进行计量的投资性房地产企业。

四、结论

对企业而言，在会计方面，投资者和股东及企业职工更想了解企业当前经营状况和未来经济前景信息，而以历史成本为计量基础不能很好地表达企业当前的经营状况和反映未来经济前景。这在客观上要求必须改革其计量体系，引入公允价值计量模式。

会计政策的选择会对企业产生巨大影响，公允价值计量模式是一把“双刃剑”，一方面可以提高企业的价值；另一方面也会为企业带来风险。从长期发展来看，中国市场经济的深入发展和不断成熟会使取得有关资产与负债的公允价值更为容易，而且我国的会计制度也在与国际惯例逐步趋同，以公允价值进行计量必将是未来的发展趋势。因此，对于公允价值计量模式在投资性房地产中的运用要持谨慎态度，应该结合现实的国家政策、经济和市场环境作出明智的选择。

（作者单位：1.贵州大学管理学院；2.贵州省消防总队后勤部）

主要参考文献：

[1]财政部.企业会计准则2006[M].经济科学出版社，2006.

房地产企业会计政策范文第4篇

关键词：盈余管理；房地产；会计核算

房地产行业是我国的支柱产业之一。尽管国家自2003年以来一直在宏观调控房地产行业，特别是在2010年，出台了“史上最严厉房产调控政策”，但房价一直在上涨。房地产公司在获得巨额的利润的同时也给社会带来了不稳定因素，威胁了宏观经济的健康运行。

1 房地产行业盈余管理研究的意义

房地产行业由于其会计核算特点而存在显著的盈余管理空间。房地产行业的盈余管理不仅误导投资者决策，也影响政府部门的宏观调控决策。过度的盈余管理造成房地产行业欣欣向荣的假象，且有利于房地产商抬高价格。而过高的房价不利于社会稳定。根据国外经典的研究成果，房地产泡沫一旦发生破灭，可能要持续三到五年的时间。

历次会计准则的出台都被认为是救火式出台，证券市场出了问题，会计准则就出来救火。1研究盈余管理，做好事前防范显得格外必要。

因此，研究并规范房地产行业的盈余管理行为是理论界、事务界和政府部门的重要课题。

2 房地产行业会计核算特点及其对应的盈余管理手段

2.1 无法统一界定销售收入的确认时间

房地产企业会计核算收入的关键是收入的确认和计量。根据《企业会计制度》，销售商品收入确认的四个条件为，企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；与交易相关的经济利益能够流入企业；相关的收入和成本能够可靠地计量。从上述规定可以看出，收入确认以风险和报酬的转移为标准。

房地产开发商品通常是采用预售方式和分期付款方式进行销售。采用预售形式时，大致需要经过以下环节：签订预售合同及收取部分预售房款、签订正式销售合同、工程竣工验收合格并交付买方验收、收取剩余房款、办理产权过户等。由于对销售收入的确认——风险和报酬的转移——存在不同的理解，所以会计人员可根据公司需要自行选择环节作为收入确认的时间，由此进行盈余管理。

房地产开发企业一般采用预收款的方式收取售房款。相关准则规定，当房屋竣工验收并与房屋购买者办妥了相关的手续后，就应该将预收款项确认为销售收入。但是房地产开发企业通常会采取措施来拖延“预收账款”转为销售收入的时间，比如拖延所开发的房屋的竣工时间，或者拖延办理相关的手续，从而减少当期的销售收入，减少当期税款的缴纳。

2.2 销售收入的计量模式存在可选择性

2007年1月1日开始施行的新会计准则体系在坚持历史成本基础的前提下，引入了投资性房地产准则和公允价值计价模式。准则明确规定以成本模式作为投资性房地产后续计量的基准模式，有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。

当存在两种可供选择的计量模式时，公司会根据需要进行选择。有研究表明经营业绩不理想的上市公司，通过变更投资性房地产会计政策，增加公允价值变动收益、调节业绩、提高净利润，在扭亏、免于退市、摘牌时，公允价值是个救市良方。2

2.3 成本和收入难以配比

配比原则是指以实现的收入与所发生的费用的直接联系为基础，将所有与收入产生有关的成本在同一会计期间转为费用。

房地产开发企业的生产周期较长，开发项目从获得土地并开发完成到确认收入需要数年时间，必然使得企业投入产出比例呈阶段性不合理。在项目建设期内大量投入资金，并发生大量费用计入当期；由于项目尚未完工，即使开发产品已预售完毕，其预售款项也无法确认为收入，其结果是为配比原则的应用造成了困难。3

我国房地产开发企业一般都会同时开发多个楼盘，每个楼盘的开工时间不同，并且时间较长，这样就会有多期楼盘存在于一个会计期间情况的出现。当期完工结转的楼盘的成本，应该按照配比原则记入账面。但是房地产企业通常会根据自身的需要任意的分配当期完工楼盘应当承当的成本，以此来调节当期的利润。

3 如何规范房地产行业盈余管理

3.1 明确收入确认的环节

收入确认环节的不确定性为公司进行盈余管理带来了空间。各公司采取不同的收入确认标准不利于行业内各公司之间的对比。因此，《企业会计准则——收入》在建立了收入确认一般标准的基础上，还应当建立并推广针对特殊业务的会计准则指引，让所有房地产开发企业有统一标准的确认方法，从而使企业财务报告所提供的收入信息能反映企业的实际价值。

房地产企业会计政策范文第5篇

【关键词】投资性房地产 计量模式 公允价值 会计政策选择

2006年2月我国财政部了新的企业会计准则,其中投资性房地产从固定资产准则中分离出来。根据《企业会计准则第3号――投资性房地产》准则的规定,投资性房地产是指为赚取租金或资本增值,或者两者兼有持有的房地产。投资性房地产在后续计量时有成本模式和公允价值模式可供选择。

一、投资性房地产后续计量模式的有关规定

我国的《企业会计准则第3号――投资性房地产》准则规定,企业应当在资产负债表日采用成本模式或公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。

在成本计量模式下,资产负债表日需要对投资性房地产计提折旧(或摊销),如果发生了减值,需要计提减值准备。

在公允价值计量模式下,不对投资性房地产计提折旧(或摊销),也不需要计提减值准备。但在房地产价格变动的情况下,应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值。公允价值与投资性房地产原账面价值之间的差额计入当期损益,以此来调整企业当年利润。但是必须保证有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得,并且同时满足下列条件:一是投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场;二是企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息,从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。

在这两种不同计价模式下,投资性房地产的价值反映会具有明显区别。比较而言,公允价值计量模式采用了更接近市场价格的投资性房地产的价值,因而它更能公允地、客观地反映企业投资性房地产报表时点的市场价值,更有利于报表阅读者了解企业资产的拥有状况,增强会计信息的决策有用性。但是在房地产价格变动的情况下,采取公允价值计量会加大相关企业的利润波动性。在我国目前的市场状况下,更多的投资性房地物业体现为持续升值,同时由于公允价值模式下不再计提折旧,这两个因素将导致实行公允价值计量模式的企业在未来几年中可获得正收益,从而表现为激进的会计政策。

二、上市公司投资性房地产后续计量模式的应用情况分析

《企业会计准则第3号――投资性房地产》准则明确提出成本模式与公允价值模式是投资性房地产在后续计量时两种可供选择的模式。在新准则刚刚出台时,各界普遍预测很多公司会倾向于用公允价值模式,但是在2007年的上市公司中期报告中却显示出,众多握有物业的房地产公司及商业地产资源的热点公司采用公允价值模式进行后续计量的寥寥无几,大多数公司仍决定采用成本模式。

从2008年1月22日沪深两市上市公司公布首份2007年年报开始,截止2008年4月30日,除?鄢ST威达(000603)和九发股份(600180)两家公司外,沪深两市合计1570家上市公司(沪市861家,深市709家)公布了2007年年报,其中非金融类上市公司1543家,金融类上市公司27家,A+H股上市公司53家。在1570家上市公司中,存在投资性房地产的有630家上市公司,占1570家的40.13%。这些公司绝大多数对投资性房地产采用了成本计量模式,仅18家上市公司(占有此类业务公司数的2.86%)采用的是公允价值对投资性房地产进行的后续计量。投资性房地产公允价值计量产生的公允价值变动净收益为22.79亿元,占有此类业务18家公司净利润的2.61%,占1570家上市公司净利润的0.23%。

根据上述18家公司披露的年报,投资性房地产公允价值计量的方法主要有房地产评估价格(10家上市公司)、第三方调查报告(2家上市公司)、与拟购买方初步商定的谈判价下限(1家上市公司)及参考同类同条件房地产的市场价格(2家上市公司)等。另有3家上市公司未披露投资性房地产公允价值的具体确定方法。

三、上市公司投资性房地产后续计量模式选择的动因分析

1、我国对于投资性房地产采用公允价值计量政策上的限制

《投资性房地产》准则允许上市公司采用成本模式也可以采用公允价值模式对投资性房地产后续计量。但在导向上,更主张采用成本模式计量。准则对采用成本计量模式的企业没有任何条件限制,每一个拥有投资性房地产的企业均可采用该种方法。并且在准则指南中明确指出:“企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量”。而采用公允价值模式计量的,提出了限定条件,即必须保证有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得,并且同时满足下列条件:投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场;企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息。另外规定已经采用公允价值计量的投资性房地产,不得通过会计政策变更转回成本模式。上述规定是基于我国国情提出的,因此,上市公司在决定是否采用公允价值对投资性房地产进行计量时非常谨慎,除非有充分的市场环境和技术支持,否则不会贸然采用公允价值模式,以避免公允价值运用对拥有投资性房地产企业可能造成的不良后果。

2、上市公司管理层盈余管理的动因

如果上市公司具备了采用公允价值计量的条件,对公司管理层而言,将面临采用成本模式计量或采用公允价值计量两种选择。从进行盈余管理的角度出发,管理层会倾向于选择采用成本模式计量。主要考虑在成本模式下,当投资性房地产出售时,收益可一次性全部进入当期利润;同时,投资性房地产需要计提折旧,出售时可将前期已计提的折旧全部转化为出售当期的利润,可实现利润在不同期间的调节。

3、纳税影响的动因

公司在决定是否采用公允价值计量时,必须考虑其对公司纳税的影响。如果采用公允价值计量对投资性房地产将不计提折旧或进行摊销,但税收上没有明确是否可税前扣除投资性房地产的这部分折旧,可能失去“税盾功效”。另外,所得税实施条例对公允价值变动收益是否缴纳所得税没有明确的规定。如果上市公司将公允价值净收益缴纳所得税,将会增加税收支出,减少净利润。2007年18家上市公司投资性房地产公允价值变动净收益22.79亿元,按25%的税率计算应缴纳5.6975亿元所得税,平均到每个上市公司需要支付0.3165亿元税款。这无疑是一笔不小的支出,并且公允价值变动增加的收益缺乏现金流支撑。如果上市公司将公允价值净收益缴纳所得税,将会增加税收支出,减少净利润,并且公允价值变动增加的收益缺乏现金流支撑。如果不缴纳,上市公司税负不变,但似乎有打球的嫌疑。在缴与不缴的两难境地中,上市公司可能会采取谨慎的财务政策保持原有的成本计量模式,待相关税收政策明确后再做决策。

4、公允价值计量条件的影响

采用公允价值模式计量,应同时满足两个条件:一是投资性房地产所在地有活跃的房地产市场;二是企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其相关信息,从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。上述条件非常严格,因为要说明什么是活跃市场、相似环境、用途、新旧程度等房地产交易情况。实践中要获取这些信息不仅难度大,成本也很高,这就限制了上市公司采用公允价值模式。相反,传统的成本模式下,获取信息的渠道直接、方便,成本低廉。比较之下,上市公司当然更愿意采用成本模式。另外,即使采用公允价值模式,金额的确定也会成为上市公司的难题。无论是我国所规定的公允价值的确定方法,还是FASB在《财务会计准则公告第157号――公允价值计量》中所构建的“公允价值层次”,在本质上是一致的。也就是说,公允价值的取得,首选的是活跃的公开市场报价,如果在目前的市场条件下,公开市场报价不易取得,公允价值的确定则往往要通过专业评估人士的估价。从上述15家采用公允价值的公司所披露的公允价值确定方法来看,其中10家采用了房地产评估价格,占到样本公司的66.67%。由此可见,在公允价值的确定方面,实务界还是比较倾向于借助于独立第三方的房地产评估价格。但问题在于,目前我国具备地产评估资格的有资产评估师、房地产估价师和土地估价师,他们分别隶属于财政部、建设部和国土资源部管理。在进行地产估价时有时会依据各自的评估细则,投资性房地产价值的公允性难以保证。从西方实践来看,由于“公允价值会计”的出现和发展,资产评估与公司会计、注册会计师的合作不断加强。资产评估既能够解决市场不充分情况下如何确认公允价值的难题,也能够为公允价值计量的客观真实提供强有力的技术支持。但目前,我国评估界在提高透明度和工作质量,建设、完善高水准执业准则方面还需要做大量的工作,尚不具备支持公允价值全面应用的条件。

投资性房地产准则的单独成章即是我国房地产业迅猛发展的需要,同时也是为了进一步促进会计准则的国际趋同。从计量属性角度看公允价值在某种程度上代表着财务会计的发展趋势。上市公司采用公允价值计量可以提高会计信息的相关性,满足信息使用者决策需要。从长远来看,采用公允价值计量模式的上市公司会不断增多。但是后续计量首次在投资性房地产等准则中应用,在执行过程中难免会存在这样或那样的问题,这些问题的解决需要理论界和实务界的共同努力。我们应采取积极的应对措施,完善公司治理结构,建立房地产市场信息数据库,提高会计人员素质,提升资产评估水平,协调税收政策,以积极创造条件,在投资性房地产的公允价值计量方面实现进一步的国际趋同。

【参考文献】

[1] 中华人民共和国财政部:企业会计准则[S].北京:经济科学出版社,2006.

[2] 中华人民共和国财政部:企业会计准则―应用指南[M].北京:中国财经出版社,2007.

[3] 裘宗舜、夏炎:投资性房地产为什么不愿采用公允价值后续计量模式[J].金融与经济,2007(12).