民办非企业会计准则

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民办非企业会计准则范文第1篇

    一、关于《制度》的适用范围

    按照《制度》第二条规定,民间非营利组织包括依照国家法律、行政法规登记的社会团体、基金会、民办非企业单位和寺院、宫院、清真寺、教堂等。适用本制度的非营利组织应当同时具备以下特征:(1)该组织不以营利为宗旨和目的;(2)资源提供者向该组织投入资源不取得经济回报;(3)资源提供者不享有该组织的所有权。民办学校是民办非企业单位,是否应该执行《民间非营利组织会计制度》?《制度》没有明确规定,实际工作中存在混乱。

    我国民办学校总体上讲有三种形式:捐资办学、投资办学和混合集资办学。纯粹捐资办学的民办学校一般是非营利性的,应该执行《民间非营利组织会计制度》。纯粹投资举办的学校和各种社会力量混合集资形成的民办学校是否应该执行《制度》呢?会计界存在分歧。

    有人认为,《民办教育促进法》规定“民办学校在扣除办学成本、预留发展基金以及按照国家有关规定提取其他的必需的费用后,出资人可以从办学结余中取得合理回报”,在法律上证明了投资举办的民办学校不具备非营利组织的特征。民办学校的出资人一般都是以营利作为主要目的或目的之一,他们对民办学校享有实质上的所有权(不论法律是否承认)。因此,投资举办的民办学校不应该属于《制度》规定的非营利组织。也有人认为,不管民办学校是否要求取得合理回报,都是不以营利为宗旨和目的的公益性事业,是非营利组织。国务院的《民办非企业单位登记管理暂行条例》也明确规定:民办学校是社会公益事业。《民办教育促进法》规定的“出资人可以取得合理回报”,是国家对民办学校出资人的“扶持与奖励”,并不是企业股东的分利,它们有着本质的区别。因此,会计制度的适用应以是否以营利为宗旨和目的作为划分的主要标准,而不以是否取得经济回报作为划分的主要标准,因此认为这两类企业同样应该执行《制度》。

    笔者认为,在目前的情况下,民办学校应该执行《制度》。但是,从长远来看,财政部应该针对类似民办学校、民办医院等带有营利性质的非企业单位制定单独的会计制度。

    二、关于收入和费用要素的定义

    《制度》第五十八条规定:“收入是指民间非营利组织开展业务活动取得的、导致本期净资产增加的经济利益或者服务潜力的流入”;第六十二条规定:“费用是指民间非营利组织为开展业务活动所发生的、导致本期净资产减少的经济利益或者服务潜力的流出。”上述定义和《企业会计制度》如出一辙,但仔细分析就会发现其问题所在。

    按照《企业会计制度》的规定,收入是在“日常经营活动中形成的”,仅仅指营业收入,包括主营业务收入和其他业务收入,营业外收入和投资收益不属于收入要素。费用是在“日常经营活动中发生的”,不包括营业外支出。

    《制度》无疑借鉴了《企业会计制度》的表述,在收入和费用的定义中指出了是“开展业务活动”取得或发生的,而其内容却包括了一些非业务活动的项目,如收入中的“投资收益”“其他收入”(如固定资产处置净收益等),费用中的“其他费用(如固定资产处置净损失等)”。显然有欠严密。

    笔者赞同从广义角度定义收入和费用。同时,由于非营利组织的净资产只来源于收入和费用,导致净资产增加或减少才是收入和费用概念的本质,而与其来源渠道无关。因此可将收入和费用的定义修订如下:收入是指民间非营利组织所发生的,导致本期净资产增加的经济利益或者服务潜力的流入;费用是指民间非营利组织所发生的,导致本期净资产减少的经济利益或者服务潜力的流出。

    三、关于借款费用的内容及其资本化条件

    《制度》第三十五条规定:“为购建固定资产而发生的专门借款的借款费用……包括因借款而发生的利息、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额,只有在以下三个条件同时具备时,因专门借款所发生的借款费用才允许开始资本化:一是资产支出已经发生;二是借款费用已经发生;三是为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始。”

    笔者认为,该规定存在两点不足:

    一是在借款费用的内容中没有列示“溢价或折价的摊销”。在《企业会计准则——借款费用》和《企业会计制度》中,都明确将“溢价或折价的摊销”作为借款费用的内容之一,虽然可以理解为《制度》中的“利息”是指加减溢价或折价摊销之后的实际利息,但制度之间表述不一致很容易引起会计人员的误解。建议单独列示“溢价或折价的摊销”,或这样表述:利息(含溢价或折价摊销)。

    二是辅助费用开始资本化的条件有欠妥当。辅助费用(如借款的手续费)一般是在取得专门借款之前发生的,大多数都不符合《制度》规定的开始资本化条件,从而使辅助费用实际上几乎不能资本化,《制度》的规定也就失去了应有的意义。笔者建议借鉴《企业会计准则——借款费用》和《企业会计制度》的做法,取消辅助费用开始资本化的条件,只要属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的,都应当予以资本化。

    四、关于资产减值损失的会计处理

    《制度》第十五条规定,“民间非营利组织应当定期或者至少于每年年度终了,对短期投资、应收款项、存货、长期投资等资产是否发生了减值进行检查,如果这些资产发生了减值,应当计提减值准备,确认减值损失,并计入当期费用。对于固定资产、无形资产等其他资产,如果发生了重大减值,也应当计提减值准备,确认减值损失,并计入当期费用。”《制度》规定所有的资产减值损失都应记入“管理费用”。

    笔者认为,非营利组织计提资产减值准备符合谨慎原则,但相应的资产减值损失应该和《企业会计制度》一样分别对待,否则便不能分清损失的内容。也就是说,应将坏账损失和存货跌价损失记入“管理费用”,将短期投资跌价损失和长期投资减值损失冲减“投资收益”,将固定资产、无形资产等其他资产的减值损失记入“其他费用”。

民办非企业会计准则范文第2篇

【关键词】民间非营利组织；会计制度；民办学校

为了规范民间非营利组织的财务体制，会计行为，提高其会计信息质量透明度，实现与相关法律法规的协调，促进民间组织的健康发展，2004年8月1日，财政部了《 民间非营利组织会计制度》（以下简称制度）要求适用的民间非营利组织自2005年1月1日起施行该制度。该制度的推出，标志着我国非营利组织会计规范体系建设迈出了重要的一步，填补了我国会计规范的一项空白。

一、民间非营利组织的特征和界定范围

我国的《民间非营利组织会计制度》适用于同时符合以下特征的民间非营利组织：

（1）该组织不以营利为宗旨和目的；

（2）资源提供者向该组织投入资源不取得经济回报；

（3）资源提供者不享有该组织的所有权。

我国《民间非营利组织会计制度》第二条规定了民间非营利组织的含义：民间非营利组织包括依照国家法律、行政法规登记的社会团体、基金会、民办非企业单位和寺院、宫观、清真寺、教堂等。

二、民办学校适用会计制度的现状

与公办学校相比，民办学校只是举办者，经费来源不同，办学所遵循的规律基本是一致的，具有极强的公益性和一定的产业属性。以前国家没有一套适合日常教育特点，又符合民办学校产权属性的会计制度，使不少民办学校在建账初始就在各种会计制度中难以抉择。有的实行事业单位会计制度，有的实行高等学校会计制度，有的实行企业会计制度有的将事业会计制度和企业会计制度结合起来运用，甚至有的自立一套会计制度等等，可谓五花八门，各行其道。由于国家对民办高校有些诸如科研项目、专业建设项目的财政扶持，一些民办高校也被要求按《高校会计制度》或《事业单位会计制度》核算。学校的会计以前一直是被纳入行政事业的会计管理范畴，而企业化的资金运作是要以权责发生制为基础的，《高校会计制度》或《事业单位会计制度》是以收付实现制为基础，有悖于民办教育资产的资本运作规律。

三、民办学校执行《 民间非营利组织会计制度》的可行性分析

《 民办教育促进法》中有“ 合理回报” 的规定不符合制度中规定的民间非营利组织的特征，因此有些专业人士认为民办学校不适用该会计制度。还有一些专家就认为，民办学校是否实行《 民间非营利组织会计制度》要根据其章程来确定，对章程规定不取得合理回报的民办学校实行《民间非营利组织会计制度》，而对章程规定取得合理回报的民办学校则实行《 企业会计制度》。笔者认为，其一，民办学校的章程规定和其实际运作可能会存在差异，根据其章程来确定是否实行《 民间非营利组织会计制度》不具有普遍适用性。其二，可能会出现民办高校通过改变其章程来达到改变适用会计制度的行为出现。因此，上述观点不具有可行性。

我国习惯将教育、科学、文化事业都定为公益事业，尤其针对教育事业，《教育法》规定：任何组织和个人都不得以营利为目的从事教育事业，因而从事教育的机构一概都被认定为非营利组织。虽然《 民办教育促进法》中有“ 合理回报” 的规定，《民间非营利组织会计制度》适用范围限定之一是资源提供者向该组织投入资源不取得回报，但是《 民办教育促进法》第三条明确规定，“ 民办教育事业属于公益性事业，是社会主义教育事业的组成部分”同时，促进法以“合理”两字将回报限定在某个范围内，按《民办教育促进法实施条例》将合理回报限定在“不得高于其实际出资额商业银行当年长期贷款利息的200%”，国家希望最大限度地鼓励民办教育事业。由此可见，不管民办学校是否要求取得合理回报，都是不以营利为宗旨和目的的公益性事业，是非营利组织，并不是以营利为宗旨和目的的营利组织。《 民办教育促进法》规定的“ 出资人可以取得合理回报”，是国家对民办教育的鼓励方式，与企业股东的分利有着本质的区别。只要在报表中准确反映，并且在附注中明确表示，就使报表明了清晰，这样也可使民办学校能更准确核算，也便于民办学校的横向对比。因此，会计制度适用的主要标准为是否以营利为宗旨和目的，而不是取得经济回报。作为民间非营利组织的民办学校，理应适用《民间非营利组织会计制度》。

四、制度的完善

当然该制度在民办学校的具体实施中还存在一定的缺陷或者局限性，有相关专业人士在具体的会计核算中提出了以下的建议：在不违反制度统一会计核算要求的前提下，可在“ 限定性净资产”科目下设一个“ 举办者投入”二级科目，专门核算各举办者投入的出资额及其变动情况；笔者认为，这些建设性的建议在完善制度方面对于填补空白，协调差异可以起到基本规范作用，是可取的。

应该说《民间非营利组织会计制度》的组织实施，从理论上结束了民办学校没有统一的会计制度尴尬，会计处理基础上有的按权责发生制，有的按收付实现制；平均成本核算内容不一；资本化时间随意界定等现象。尽管民办学校作为民办非企业单位适用《民间非营利组织民及制度》，但没有明确写明民办学校适用此制度。

从长远看，民办学校会计制度的适用问题，依然要依靠颁布相关的会计准则来明确和最终解决。

参考文献

［1］陆建桥. 我国民间非营利组织会计规范问题. 会计研究2004

民办非企业会计准则范文第3篇

【关键词】 民办高校 民间非营利组织 会计制度 合理回报

中国民办高校近年来迅速发展， 2013年教育部批准的高校名单（截止到2013年6月21日）的一组统计数据显示：我国共有高校2198所，其中独立设置民办普通高等学校424所，约占20%。随着民办高校数量和规模的急剧扩张，其会计核算方面暴露出越来越多的问题，既阻碍了民办高校自身的发展，也给政府相关职能部门管理带来了一定的困难，构建我国民办高校会计核算制度迫在眉睫。

一、我国民办高校运用会计制度的现状

1、民办高校的会计特征

（1）民办高校属于非营利组织的性质。我国1998年8月29日颁布的《高等教育法》第二十四条规定：“设立高等学校，应当符合国家高等教育发展规划，符合国家利益和社会公共利益，不得以营利为目的。”这说明所有的高等学校，是一个不得以营利为目的的经济组织，是一个非营利性组织。

（2）民办高校的经费来源非财政性。我国2002年12月28 日颁布的《民办教育促进法》第二条规定：“国家机构以外的社会组织或者个人，利用非国家财政性经费，面向社会举办学校及其他教育机构的活动。”表明民办学校的办学主体不是国家机构，办学经费不是国家财政性经费。当然，近年来，政府开始向民办高校划拨少量的财政性资金，以补助其开展高等教育活动。但是，这种补助仅仅是开始，而且规模不大，在办学经费支出中比重很小。

（3）民办高校办学主体非政府。民办高校的出资人不是国家机关，因而民办高校不属于事业单位，应该归入民间非营利组织。

2、民办高校会计核算制度的选择

民办高校应该采用何种会计制度，《民办教育促进法》及其《民办教育促进法实施条例》中没有作出明确合理的规定。从海南省民办高校的调查中发现，2005年以前，在实践中民办高校执行的会计制度大体可以分为：一是执行《事业单位会计制度》；二是执行《高等学校会计制度》；三是将《事业单位会计制度》和《高待学校会计制度》相结合运用。另外，也有属于上市公司控股的民办高校套用《企业会计制度》进行会计核算和账目处理的。由于民办高校采用的会计制度不统一，就造成民办高校在财务治理上的不科学和不规范。会计信息的可比性较差，导致有关部门对民办高校的财务治理难以到位，税收关系调理不清，不利于对民办高校资金治理、使用的监管。我国现有的会计核算制度和高校财务制度大多以财产的公有制性质而设立，强调预算管理，突出了防止国有资产流失功能，不能体现民办高校投资主体的知情权以及成本核算、营利等问题，影响了民办高校出资人的积极性。

2004年8月18日，财政部了《民间非营利组织会计制度》，该制度的颁布实施，首先从理论上结束了民办高校没有统一会计制度的现状，解决了民办高校适用的会计规范问题。

2005年，《民间非营利组织会计制度》开始执行。海南省除属于上市公司控投的民办高校外，其他民办高校开始执行《民间非营利组织会计制度》组织会计核算。

《民间非营利组织会计制度》为民办高校的会计核算奠定了基础，但该制度适用于普通的民间非营利组织，并非针对于民办高校。因此，民办高校会计核算在执行此制度时还存在一定的局限性。

二、民办高校会计核算执行《民间非营利组织会计制度》存在的问题

1、民办高校的产权关系不清晰

《民间非营利组织会计制度》中，基于非营利性质，未设置所有者权益，只设置净资产账户，并将净资产划分为非限制性净资产与限制性净资产。这样的设置不能满足民办高校资产的来源，民办高校的资本大部分是办学者出资的，这部分出资并不是不求回报的。因此，民办高校执行《民间非营利组织会计制度》后，会计核算上就不能体现产权关系，使得民办高校的产权关系不清晰。特别是财务报告中，资产负债表的设置，只反映净资产，不能体现办学者的出资信息，办学者往往会担心自己的出资全部公益化，不利于出资者继续出资。

2、《民间非营利组织会计制度》规范的核算内容过于简单，不能完全规范民办高校经济事项

（1）行业（教育）特征不明显。《民间非营利组织会计制度》在会计科目设置等方面，对教育单位的教育经济行为反映得不够直接。在收入和支出的会计科目设置中没有体现教育特征的会计科目。

（2）政府补助核算。《民间非营利组织会计制度》设置了“政府补助收入”科目，核算的内容是民间非营利组织因为政府拨款或者政府机构结余的补助而取得的收入，但并未规范这些补助收入的计量。民办高校取得的科研经费、教育补贴经费及中央财政及地方财政给予的示范实训室建设经费等，这些补助有的是收益性的，有的是资产性的，还有的是收益与资产相结合性的。对于收益性的可按《民间非营利组织会计制度》的规范处理，记入当期的净资产。但对于资产性的却不能一次性记入当期净资产。例示范实训室建设经费，形成的是固定资产，这部分固定资产后续如何计量，提不提折旧，是一个困扰会计管理工作的会计核算问题。这里没有一个规范的会计政策，实务中现在也只能参照《企业会计准则》中的政府补助来核算。

（3）民办高校出资人的合理回报问题。《民间非营利组织会计制度》第二条规定：本制度适用于在中华人民共和国境内依法设立的符合本制度规定特征的民间非营利组织。民间非营利组织包括依照国家法律、行政法规登记的社会团体、基金会、民办非企业单位和寺院、宫观、清真寺、教学等。民办高校属于民办非企业单位，其可执行《民间非营利组织会计制度》。但适用本制度的民间非营利组织应同时具备的特征之二是资源的投资者向该组织投入的资源不取得经济回报，而《民办教育促进法》第五十一条规定“民办学校在扣除办学成本、预留发展基金以及按照国家有关规定提取其他的必需的费用后，出资人可以从办学结余中取得合理回报”。《民办教育促进法实施条例》中规定民办高校的出资人是可以取得合理回报的，将合理回报限定在“不得高于其实际出资额商业银行当年长期贷款利息的200%”。《民间非营利组织会计制度》在不求回报与《民办教育促进法》合理回报之间相悖。从《民间非营利组织会计制度》中规范的民间非营利组织应同时具备的特征看，民办高校不具备执行《民间非营利组织会计制度》的特征。但是《民办教育促进法》第三条明确规定“民办教育事业属于公益性事业，是社会主义教育事业的组成部分”，第五十一条规定“出资人可以从办学结余中取得合理回报”。这些规定就给民办高校定了性，即使民办高校取得了合理回报，也是不以营利为宗旨和目的的非营利组织。我国民办高校没有相应的会计制度，民办高校只能选择《民间非营利组织会计制度》，政府及相关部门对民办高校执行《民间非营利组织会计制度》也没有疑议。《民办教育促进法》是上位法，两者谁服从谁是非常明显的。在会计核算上，民办高校出资人的合理回报问题是不能回避的。如何核算，如何报告，没有统一规范，这样的财务报告就不是很规范了。

（4）《民间非营利组织会计制度》过分淡化对税金的核算。事实上民间非营利组织除了非营利收入外，还应有营利收入，我们不能笼统地说非营利组织是或不是纳税人，而必须根据有关国家税法规定来正确核算税金。民办高校教学、科研与后勤等方面的经济活动其目标不同，资金运动的性质也不同，因此在税务的处理上也是有差异的。在民办高校会计核算中，尽管税金不是主要的支出，但税金与费用还是有一定区别的。《民间非营利组织会计制度》中没有规范税费的核算，因此民办高校缴纳的一些税金在会计核算上就没有统一的核算。从调研的样本来看，民办高校对于缴纳流转税有的计入业务活动成本，有的计入管理费用，有的计入其他费用等，五花八门。另外，在会计实务中对于民办高校是否缴纳企业所得税，民办高校的企业所得税如何核算，在《民间非营利组织会计制度》中没有设置所得税费用会计科目，在业务活动表中也没有设置所得税项目。事实上，民办高校有些收入是属于所得税范畴的，对于民办高校缴纳的所得税是在业务税金中核算，还是单列所得税费用，这是一个必须明确的问题。

3、《民间非营利组织会计制度》报表体系不能体现民办高校的财务状况和业绩成果

《民间非营利组织会计制度》中的资产负债表不能体现民办高校真正的财务状况。如只设置了净资产，没有设置净资产中出资人的资本金。

《民间非营利组织会计制度》的业务活动表不能体现民办高校的业绩成果，其业务活动表在最后反映的是本年的净资产变动额，报表过于简约，不明晰，不利于报表的使用者对财务信息的解读。虽然民办学校是不以营利为目的的，但作为核算国家公共资金的事业制度都明确反映结余，难道民间资金反而不应反映结余。任何一个组织可以不以营利为目的，但作为会计核算应该明确反映结余，这有利于一个组织衡量自身一个会计年度的业务状况，也有利于管理部门评判民间非营利组织的宗旨、营利性。

三、民办高校会计制度的建设

上海、江苏、河南等省市的教育主管部门会同财政部门，相应出台了一些地方性的会计规章，制定了本地的《民办高校会计核算办法（试行）》，如《海市民办高等学校会计核算办法（试行）》及江苏省《民办高校财务制度》和《民办高校会计制度》，以规范民办高等学校会计核算，保证会计信息的真实、完整。这些制度的出台和施行为其他地区对加强民办高校会计核算方面起到了很好的示范作用。2013年12月30日财政部颁布的《高等学校会计制度》（财会〔2013〕30号），结束了《高等学校会计制度（试行）》严重滞后的状态。但民办高校目前却没有国家统一的民办高校会计制度。

随着国家经济体制改革的不断深化，民办高校在我国高等教育中的地位会越来越重要，规范民办高校的财务与会计，使其健康发展，是个亟待解决的问题。

1、建设思路

（1）以现行的国家相关法律、法规为依据，结合民办高校的特征制订民办高校会计制度。近十年来，中央和地方出台了一系列有关民办高校管理和学校财务管理的法律和规定，为研究和设计民办高校财务会计制度提供了相应的政策依据。主要有：原国家教委制定的《民办高等学校设置暂行规定》；国务院颁布的《社会力量办学条例》、《民办教育促进法》及其《民办教育促进法实施条例》；2000年国家颁布的新《会计法》；2012年12月18日财政部、教育部印发的《高等学校财务制度》和2013年12月30日财政部印发的《高等学校会计制度》；2004年的《民间非营利组织会计制度》；2006年的《企业会计准则》。这些法规和规章虽然有些比较原则，有些不是针对民办高校的，但其中一些重要原则和精神是设计民办高校会计制度的重要依据。

我国民办高校近十多年的迅速发展，在办学实践中，逐步形成了民办高校资金运动与财务管理上的一些特征。业务活动具有与公立大学相同的核算内容，基础业务上可参照《高等学校会计制度》，做到与公立大学财务信息的相对可比性；民办高校后勤管理社会化。与公办高校相比，民办高校实行了真正意义上的后勤社会化。如食堂、学生公寓、医疗、卫生服务等都引入社会资金，在设计会计制度时应考虑这一特征；民办高校建立有效的财务约束机制。民办高校经费全部自筹，并独立承担民事责任，存在较大的经营风险，多数民办高校建立了财务约束机制。在经费安排上坚持以教学发展为中心，主要经费支出包括教学科研经费、公用支出经费和事业发展经费。民办高校注重人才培养成本核算。全国大多数民办高校一般是按二级学院或系部进行人才培养成本核算，严格控制一般管理费用支出，节省经费开支，部分学校还定期检查预算执行情况，分析人才培养成本。民办高校会计监督社会化。多数民办高校实行董事会领导下的校长负责制，一定程度上做到了企业化的产权分离，民办高校规定财务决算须由社会中介机构进行审计，确保会计报告公允、真实地反映学校的财务状况和业绩。民办高校引入了经营学校的理念，注重效益的评价，提高了各类资源的利用效率。

（2）民办高校会计制度应具有针对性和可操作性。民办高校会计制度不同于公办学校，应当充分体现“民办”的特点。民办高校是一个具有极强的公益性，又具有一定产业属性的实体，在会计制度设计上，应引入企业核算的相应内容，在办学成本核算和净收益的分配上可参照企业会计准则的相关规范，注重可操作性。

（3）借鉴国外私立大学会计核算的相关规定，结合我国国情制定民办高校会计制度。在私立高等教育比较发达的国家，如美国、日本、印度等都用法规形式确定政府对私立高校的资助。在会计核算上，许多国家都制定了相应的会计准则。如1971年，日本文部省颁布了《学校法人会计基准》，对民办学校的会计核算作了具体规定，给我们以有益的启迪，值得借鉴。

2、《民办高校会计制度》的基本特点

（1）明晰民办高校的产权关系。《民办高校财务制度》对学校的净资产进行分类，引入资本金概念，将学校净资产分为投入资本、教学基金和专用基金三类。投入资本为办学者原始投入的资金（资产），属办学者所有；教学基金和专用基金为学校在办学过程中的资产增值，属学校所有。通过对学校净资产的划分，规范办学者与学校的经济关系。学校撤销时，办学者的投入资本可作为返还出资者原始投入的依据。

（2）以权责发生制为会计核算基础。民办高校作为自主办学、自负盈亏的办学实体，正确核算办学成本及费用，应将收益正确地划分当期收益与预期收益。因此，会计核算应以权责发生制为基础。根据民办高校资金运动的特征相应引入累计折旧、待摊费用、预提费用、业务收支结余、净收益分配等会计科目，由于教学学年与会计年度的不一致性，将学年学费收入在两个会计年度间合理划分。同时，对民办高校进行成本核算，及时反映民办高校物化劳动和活劳动的耗费情况。固定资产应计提折旧，按固定资产的特征选择折旧方法，使耗费的资产得到及时补偿，使其会计核算更为科学、合理和稳健，有利于民办高校的持续、健康发展。

（3）允许投资者取得合理回报。《民办高校会计制度》应规定办学者取得合理回报的具体核算办法。规范学校净收益分配，民办高校净收益的分配原则是优先考虑学校的未来发展，其次才是办学者的回报。首先计提一定比例的发展基金；其次给投资者合理回报，合理回报“不得高于其实际出资额商业银行当年长期贷款利息的200%”；再次将剩余部分作为事业基金，用于事业发展和弥补以后年度的收支差额。净收益额为零或负数的，不得分配出资人投资收益。

（4）正确区分和核算费用支出。《民办高校会计制度》中的费用支出应当按照其功能分为业务活动成本、管理费用、筹资费用和其他费用等。可以将业务活动成本分设为教育业务活动成本和科技业务活动成本。教育业务活动成本，是指民办高校为了实现其教育业务活动目标、开展其项目活动或者提供服务所发生的费用。科技业务活动成本，是指民办高校为了实现其科技业务活动目标、开展其项目活动或者提供服务所发生的费用。管理费用、筹资费用和其他费用等可参照企业会计准则进行规范。

（5）建立适用于民办高校的财务报告体系。民办高校财务报告体系应反映民办高校财务状况、业务活动成果及现金流量和出资人变动等财务信息。会计核算所提供的信息应当能够满足会计信息使用者（如出资人、教育行政部门、捐赠人、学生及家长）等的需要。

在制定《民办高校会计制度》的同时，也应制定相应的《民办高校财务制度》，对民办高校财务管理体制、亲属回避制度、预算审批、备案制度、人员经费支出控制、会计报表编报等作出具体规定。

四、结语

民办高校应将《中华人民共和国民办教育促进法》及实施条例、《中华人民共和国会计法》、《民间非营利组织会计制度》、《企业会计准则》等法律法规与民办高校的办学特点有机地结合起来，建立一套具有普遍性、实用性的《民办高等学校会计制度》，充分体现“民办”及“公益性”的特点，建立有效的民办高校财务制约机制，注重教育成本的核算，发挥民办教育的优势，最大限度地集中财力，使民办高校得到更好更快的发展。民办高校有了统一的会计核算制度和财务管理制度，对规范民办高校的财务管理，促进民办教育事业的持续、健康发展，将起到积极的推动作用。

【参考文献】

[1] 刘莉：民办高校会计制度建设思考[J].财会通讯・综合，2012（6）.

[2] 王大勇、魏锡政、吴永立：完善我国民办高校会计核算制度的对策[J].河北师范大学学报，2012（2）.

[3] 王红梅：民办高校财务会制度改革建议[J].国际商务财会，2009（11）.

[4] 陆建桥：我国民间非营利组织会计规范问题[J].会计研究，2004（9）.

民办非企业会计准则范文第4篇

内容摘要：政府会计这一研究领域国外学者已做了大量的研究，我国政府会计研究起步相对较晚，经过近十年来国内学者的研究，虽取得了较丰富的成果，但仍未形成完善的理论体系和实践模式。因此，有必要对我国近年来的政府会计理论研究情况和成果进行回顾和评价，为未来政府会计的研究提出建议。

关键词：政府会计 文献回顾 评价

1994-2009年会计期刊发表政府会计论文情况分析

（一）会计类核心期刊刊登文章的数量结构分析

对会计类核心期刊发表政府会计类研究论文的数量结构进行统计，可以看出，1994-2009年我国核心期刊上发表的政府会计方面论文总体篇数不多，为259篇。17种会计类核心期刊十几年刊发政府会计方面的文章占前四位的分别是财会月刊、财会通讯、会计研究、财务与会计，占了文章总数的70％以上。而其他核心刊物发表的政府会计方面论文较少，其中审计研究和中国审计发表的政府会计方面论文为0。这说明我国的政府会计研究起步较晚，学术领域的研究氛围不够浓厚，导致我国政府会计研究相对发展缓慢。

（二）各种期刊刊登文章的年限分布情况分析

会计类期刊在不同年份内发表政府会计类研究论文的数量结构如表1所示。从表1中反映的统计结果，可以看出，自1994年以来有关政府会计的论文数量总体上呈增长趋势，但是在2000年前后有关政府会计的论文数量呈下降趋势，本文认为主要原因在于此段时间我国致力于企业会计制度的建设，国家政策导向企业会计研究，学者也更多地关注企业会计的相关研究。2002年有关政府会计论文数量开始上升，并从2006年开始大幅度增长。本文认为主要有以下几个原因：一是2006年我国颁布《企业会计准则》实现企业会计的国际趋同，标志着我国企业会计规范体系走向成熟，而政府会计的研究相对滞后，不能满足建立绩效政府、服务政府与透明政府的需要，因此在政府政策引导下，学术界也更加关注政府会计研究。二是国外政府会计理论体系的建立和逐步成熟，以及政府会计改革的不断推进，为我国政府会计的研究提供了有利的契机。三是财政部、中国会计学会将我国政府会计研究和政府会计改革提上议事日程。

我国政府会计研究的理论成果

（一）政府会计的界定及特点

1.政府会计的界定。何嘉萍（2002）、张霞（2003）、李强等（2005）认为我国政府（预算）会计，是指各级政府、使用预算拨款的各级行政单位、各类事业单位核算和监督各项财政性资金运动、单位预算资金运动的过程与结果以及有关经营收支情况的专业会计。景宏军、王蕴波（2008）将预算会计定义为：用于确认、计量、记录预算批准和预算执行整个过程中所发生的经济活动或事项，报告预算拨款和拨款使用情况的信息系统；将政府会计定义为：反映、核算和监督政府单位及其构成实体在使用财政资金和公共资源过程中财务收支活动的会计管理系统。认为政府会计反映的是政府管理国家公共事务、运用公共资源及受托责任履行的情况．它从功能上可以划分为四个部分：政府财务会计、政府管理会计、政府成本会计和政府预算会计。

2.政府会计的特点。李定清、刘东（2003）认为在政府会计体系方面，我国中央政府和各级地方政府会计是一个有机整体，它们共同组成政府会计体系；在政府会计模式方面，我国政府会计是预算会计模式。宋衍蘅、陈晓（2002）指出不同政府会计模式之间差异产生的原因；法律体系不同；议会与政府之间的关系不同；联邦（中央）政府与地方政府的关系不同。在我国非企业会计体系的构建方面，很多学者做了探讨。段爱玲（2003）把企业会计体系以外的预算会计体系分为政府会计和事业单位会计。王庆龙（2004）则把非企业会计体系分为非营利组织会计（分为民办非营利组织、公立非营利组织会计即事业单位会计两种）和政府会计（分为行政单位会计和财政总预算会计，其中财政总预算会计为核心部分）。路军伟、李建发（2006）认为应当以是否掌握和使用公共资源以及是否承担公共受托责任作为判定政府单位的两项重要标准，并据此重新构建我国的政府会计体系。

（二）政府会计概念框架的构建

詹雷、王成（2004）认为政府会计概念框架不同于企业会计概念框架，表现为：政府不存在剩余索取权的股东，缺少界定清晰的所有者权益；政府的产出是公共物品或自然垄断产品；政府经营目标比企业经营目标复杂得多；政府的利益相关者众多：政府资产并非带来未来的经济利益；政府的许多资产不是通过交换性、互利易取得；政府职责相对固定；政府服务接受者和政府收入提供者之间不存在对应关系；政府活动缺乏企业所面临的制约力量；政府预算必须公开。

东洋（2004）进一步指出了构建政府会计准则概念框架的重要性：有助于具体规范间的相互协调；增强准则的可理解性：有助于政府会计准则发展和演化的连续性。贝洪俊（2005）提出政府会计概念框架的内容包括：政府会计目标、政府会计假设、政府会计信息质量特征、政府会计要素、政府会计确认基础、政府会计准则制定模式。并且将我国政府会计概念框架分为了三个层次：会计基本假设、会计对象和会计目标；会计要素、会计信息质量特征；会计要素的确认、计量、记录与报告。陈志斌（2009）在剖析、总结相关改革模型的基础上，依据权变理论，提炼、总结和构建了一个包括触发器、结构变量、实施、实践与反馈等四个子模块的政府会计概念框架整体分析模型。

（三）政府财务报告与信息披露改进建议

李建发、（2004）指出我国政府财务报告应提供以下信息：政府公共部门的财务状况和财务活动结果、成本费用，以及受托业绩。程晓佳（2004）在研究政府会计改革与财政透明度时指出，政府财务报告的内容至少应当包括：政府财政活动的所有信息；其他公共部门的准财政活动；中央政府的或有负债对财政的影响，以及税收支出的定量信息；披露包括中央政府的全部负债、金融资产、非金融资产的所有信息；政府财政报告的合并信息；政府绩效报告。因此改革后的政府会计信息披露体系可由政府财务报告、分项财务报告、统一财务报表、附注及非财务信息组成。贝洪俊（2004）进一步建议，政府财务报告除了提供财务报表外，还应提供管理层阐述与分析、要求披露的补充信息等。王庆东、常丽（2007）认为我国政府财务报告改进应该树立双重导向观，即兼顾外部信息使用者的需求和内部控制以及宏观经济管理的需要。张雪芬（2008）认为从我国目前各方面对政府财务信息的需求来看，我国应选择以政府为主体编制政府财务报告。它包括两个报表体系和综合文字说明：一个报表体系是财务报表体系（基于修正的权责发生制），包括资产负债表、财务运行绩效表和现金流量表；另一个报表体系是预算报表体系（基于收付实现制），包括预算收支执行情况报表及一些附表。综合文字说明部分包含宏观经济环境分析、政府财务状况和管理绩效分析、经济发展趋势分析、财务报表以外应予披露的附加信息等内容。

（四）政府会计改革

1.国外政府会计改革的经验及教训。李雄飞（2003）指出OECD国家权责发生制预算和政府会计改革的成效是：财政状况得到了控制，财政支出明显减少；以权责发生制为基础的产出及绩效管理，使政府工作效率有了明显提高，公共服务得到改善；在权责发生制基础上提供的政府会计信息，使政府财政收支的透明度得到提高；权责发生制预算和会计能全面、真实反映政府的财务状况，提高政府防范风险的能力。黄世忠、刘用铨、王平（2004）指出美国联邦政府会计改革中存在的十大缺陷，包括联邦政府财务报告的编制以及内容的完整性存在问题，联邦政府财务管理系统存在致命的信息安全缺陷，内部控制存在薄弱环节。李雄飞（2003）也指出了政府会计改革中的难点：改革过程中，会计层面的问题较易解决，但预算层面较为复杂；最主要和最艰巨的工作是对政府所拥有的资产进行评估，按评估价值登记入账，编制期初资产负债表；对政府雇员养老金、福利及各种补助和因此带来的负债的确认较困难。

2.我国政府会计的现状及改革思路。郑彩风、赵福山（2003），王雍君、蔡燕青（2003）认为我国政府会计缺乏一个整合的会计体系，存在的主要问题有：会计核算的确认基础不适应公共财政管理的需要；会计核算的内容无法反映公共财政管理的全貌；现有的会计核算方法不满足政府采购的需要；无力提供绩效方面的信息。王淑杰（2004）认为，财政赤字压力大，财政绩效难以考核，以及政府会计透明度不高等是国内外进行政府会计权责发生制改革的原因。金希萍（2007）认为就我国而言，建立公共财政，实行部门预算，建立政府采购，国库集中支付和国库单一账户制度都是财政预算管理体制改革的重大举措，这些直接影响着政府会计与财务报告的内容与方法，要求政府会计制度、核算方法作相应改革。刘玉廷（2004）提出建立起一套完整的政府会计标准和政府财务报告制度也是当务之急。张琦（2007）建议在我国政府会计改革的学术支持方面，应加强政府会计的研究；把握研究重点，特别是自然资源的确认、计量和报告等难点问题；重新定义政府会计要素，引入成本概念，正确看待成本改革问题；改革报告主体等。

我国政府会计研究现状总结

（一）政府会计基本理论研究已初具规模

我国政府会计改革和政府会计准则建设，应当理论先行。学者们广泛研究了政府会计目标、政府会计要素、政府会计确认基础、政府会计假设等政府会计理论框架构建中的重要问题，以及这些问题在我国的特殊性和适用性，并取得较大的成果，为我国政府会计改革奠定良好的基础。

（二）积极借鉴国外经验和企业会计研究成果

绝大部分学者在进行政府会计研究时采用了比较研究方法，包括政府会计的中外比较、政府会计与企业会计比较等。通过与企业的比较研究，学者们归纳出政府会计与企业会计的异同点，如政府会计目标的公共受托责任特征等；通过与国外政府会计的比较研究，学者们探讨了政府会计理论在我国特殊社会经济环境中的适用性，为我国政府会计理论框架的建立奠定基础，也为我国政府会计改革提供经验借鉴。

（三）研究成果尚缺乏实践指导性

从目前的研究内容上看，一部分学者较为关注政府会计的基本理论问题，如政府会计的目标、要素、基本假设等，而另一部分学者主要介绍国外政府会计的改革经验，但具体如何在我国政府会计实践中运用，大多学者并未作深入的研究。大部分文献还停留在对权责发生制和收付实现制的理论比较上，未将理论研究与我国财政和预算改革的实践以及信息使用者的实际需求联系起来。

（四）研究内容缺乏系统性

目前我国政府会计的研究内容涉及面广，但缺乏对单个问题深入和系统的研究。从文章的标题来看，大量的文献是以“政府会计诸项比较”、“中美政府会计理论框架比较”等涵盖面较广的标题命名进行研究。针对某一特定问题，如我国政府会计目标的定位、政府会计确认基础研究等专项系统的研究成果较少。大部分学者的研究仅停留在一两篇文章上，缺乏对政府会计长期深入的研究。另外，现有文献研究方法过于单一，多是描述性和分析性研究，实证研究的成果较少，在本文选取的442个样本中仅2篇，不到全部文献总数的1％。

（五）研究力量相对薄弱

在财政部和中国会计学会的支持下，学者们日益关注政府会计理论的研究。但我国政府会计的研究力量相对企业会计而言仍相对薄弱，10余年来在核心期刊上发表的政府会计文章仅200多篇，这与我国企业会计蓬勃发展并取得丰硕成果的现状相比是极不对称的。因此，长期致力于政府会计研究的学者人数还有待增加。

参考文献：

1.冯虹.我国政府会计的相关问题与改革建议[J].财政监督，2011（14）

2.陈均平.中国政府会计问题研究[D].财政部财政科学研究所，2010

民办非企业会计准则范文第5篇

「关键词民问非营利组织 会计制度 会计处理

2004年8月18日，财政部了《民间非营利组织会计制度》，要求适用的民间非营利组织①自2005年1月1日起施行该制度。这一制度的，填补了我国会计规范的一项空白，对于规范民间非营利组织的会计行为，提高其会计信息质量和透明度，实现与相关法规的协调，促进民间非营利组织的健康，将起到积极作用（陆建桥，2004）。本文拟对该制度中规范的，关于捐赠、政府补助、受托业务、文物文化资产、资产减值会计、净资产的分类与列报、收人的确认、费用的确认与列报等民间非营利组织特有或者特殊的交易或者事项的会计处理的背景、理由及其意义，作一阐述。

一、关于捐赠（包括政府补助）的会计处理

在民间非营利组织中，捐赠（包括政府补助）往往是其重要的资金来源，因此，对各种捐赠业务如何进行会计处理就显得十分重要，它也涉及到一些基本的会计概念。

（一）对于取得的捐赠，应当确认为收入还是净资产

民间非营利组织的主要资金来源之一是捐赠，但对于接受的捐赠应当确认为收人还是净资产则有不同意见：

一种意见认为，我国现行会计制度将企业接受的捐赠作为“资本公积”处理，其实质是将捐赠直接作为“净资产”确认，因此，民间非营利组织也应当和企业一样，将接受的捐赠确认为净资产。

另一种意见则认为，如果将民间非营利组织接受的捐赠作为净资产确认，民间非营利组织的很大一部分收入将无法在业务活动表中反映出来，既不利于真实、完整地反映民间非营利组织的业务活动情况，也不利于衡量管理者的经营业绩。另外，民间非营利组织接受的捐赠符合收入的定义，即它是民间非营利组织在业务活动中取得的，最终会导致净资产的增加，因此，应当将其确认为收入。

我国《民间非营利组织会计制度》采纳了上述第二种观点，即民间非营利组织取得的捐赠应当确认为收入，在业务活动表中予以反映，以完整地反映其收入来源和业务活动开展情况。

（二）对于取得的捐赠，是否应当区分无条件捐赠和附条件捐赠分别进行处理

民间非营利组织取得的捐赠，根据捐赠合同或者协议是否附有对捐赠资产的使用设置限制条件，通常可以区分为无条件捐赠和附条件捐赠。对于无条件的捐赠，国际上一般都规定应当在收到捐赠时确认收入。但是，对于附条件的捐赠，则有不同看法：

一种意见认为，对于附条件的捐赠，在所附条件满足之前不能确认收人。按照这一意见，民间非营利组织在收到附条件捐赠时，应当首先将其计入“递延收入（或者递延收益）”，在资产负债表中作为负债反映。比如，现行《国际会计准则第20号—政府补助会计和政府援助的披露》规定，对于政府补助，只有在合理保证企业将满足所附条件和补助能够收到时，才能够予以确认；政府补助应当在与其拟补偿的相关成本相配比的期间内，系统地确认为收益；政府补助不应当直接贷记股东权益。按照这一规定，收到的政府补助将被确认为负债，计人“递延收入”，然后，分期摊销，计人有关会计期间的收入。

另一种意见认为，将附条件的捐赠确认为“递延收入”，并在资产负债表中作为负债反映，不符合负债的定义和确认条件，因为民间非营利组织在收到捐赠资产时，尽管对于捐赠资产存在使用方面的限制，但是并不存在需要偿还捐赠资产或者相应资金的现时义务，所以，不应当将收人递延，确认为负债。对于附条件的捐赠，只要民间非营利组织已经取得了捐赠资产的控制权，导致了净资产的增加，民间非营利组织就应当将其确认为当期收入。

考虑到上述第一种观点在会计基本概念上站不住脚，而且容易导致收入确认和计量上的主观随意性，再加上国际会计准则理事会已经作出决议，否定了现行国际会计准则第20号的做法，准备取消这一准则或者以新的准则取而代之。而第二种观点将是国际会计准则理事会拟选用的，也是澳大利亚等国的做法。所以，我国《民间非营利组织会计制度》选择了第二种观点，即对于无条件的捐赠或政府补助，应当在捐赠或政府补助收到时确认收入；对于附条件的捐赠或政府补助，应当在取得捐赠资产或政府补助资产控制权时确认收人。与此同时，制度又规定，当民间非营利组织存在需要偿还全部或者部分捐赠资产（或者政府补助资产）或者相应金额的现时义务时，则应当就需要偿还的金额同时确认一项负债和费用。

二、关于受托业务的会计处理

在民间非营利组织实务中，通常还从事不少受托业务，尤其是一些基金会、慈善组织等。这些受托业务有时在民间非营利组织的业务总量中还占有不小的份额。

民间非营利组织所从事的受托业务，是指民间非营利组织只是从委托方收到受托资产，并按照委托人的意愿将资产转赠给指定的其他组织或者个人，或者按照有关规定将资产转交给指定的其他组织或者个人的行为。民间非营利组织本身只是在交易过程中起中介作用，无权改变受托资产的用途或者受益人。

显然，受托业务与接受捐赠业务有本质上的差别。在接受捐赠业务中，民间非营利组织获得了捐赠资产，并拥有了捐赠资产的所有权和使用权；而在受托交易业务中，资产并不是捐赠给民间非营利组织的，它是委托人捐赠给指定的组织和个人的，民间非营利组织本身并没有导致净资产的增加。同时，资产转给指定的组织和个人时，通常也不是以民间非营利组织的名义赠予受赠人的，它仍然是以委托人的名义赠予受赠人的。因此，民间非营利组织在进行会计处理时，应当将受托交易业务与捐赠业务相区分。在实务中，不少民间非营利组织将受托业务视同捐赠处理，实际上虚增了捐赠收入和净资产，不利于如实反映民间非营利组织的财务状况和运营绩效。

因此，民间非营利组织因从事受托业务而获得受托资产时，不应当确认收入，因为受托交易不会增加民间非营利组织的净资产。但是，在对受托交易进行具体会计处理时，则有不同观点：一种意见认为，既然民间非营利组织对于受托交易只是起中介作用，民间非营利组织只是受委托人之托将受托资产转赠或者转交给指定的组织或者个人，因此主张不在财务报告中反映这一事项，即对于受托交易事项，既不予确认和计量，也不必披露。

另一种意见认为，对于受托交易事项，可以不予确认和计量，但是应当在会计报表附注中予以披露，以反映民间非营利组织开展的业务活动情况。

第三种意见则认为，仅仅在会计报表附注中披露受托交易事项是不够的，因为受托交易资产一旦进入民间非营利组织，就属于已经被民间非营利组织所控制的资源，而且民间非营利组织有义务将该资产转交给受赠人。所以，民间非营利组织应当在资产负债表中反映受托资产和受托负债，以全面反映其资产负债状况，这样也有助于在会计报表中综合反映其业务开展情况。

我国《民间非营利组织会计制度》采纳了第三种意见。即规定民间非营利组织应当对受托资产进行确认和计量，并且在确认一项受托资产时，应当同时确认一项受托负债。考虑到该项交易的特殊性，制度还规定，民间非营利组织应当在资产负债表中单列项目反映所确认的受托资产和受托负债。

三、关于固定资产折旧的会计处理

在会计实务中，民间非营利组织一般是参照事业单位会计制度进行会计核算的，所以固定资产并不计提折旧。但是，固定资产不计提折旧一方面无法反映固定资产的损耗情况，导致资产负债表中所反映的固定资产金额没有反映其实际价值，进而导致资产价值和净资产价值的高估；另一方面，固定资产不计提折旧，也使得民间非营利组织每期业务活动表中的成本、费用低估，不利于如实反映民间非营利组织的经营业绩。

基于上述理由，我国《民间非营利组织会计制度》规定，民间非营利组织应当对固定资产计提折旧，在固定资产的预计使用寿命内系统地分摊固定资产的成本，这样一方面可以提高民间非营利组织资产负债表和业务活动表信息的质量，另一方面有助于加强民间非营利组织的资产管理和成本管理。

四、关于文物文化资产的会计处理

在会计实务中，不少民间非营利组织拥有大量的品和文物等，比如基金会接受捐赠的字画和其他艺术品、博物馆的艺术品及文物收藏和寺庙拥有的历史文物等，主要用于展览、或等目的，通常不对外捐赠或销售。对于这些历史文物、艺术品以及其他具有文化或历史价值并作长期或者永久保存的典藏等应当如何进行核算？过去一直没有明确。从实务情况来看，大量的民间非营利组织并没有将其纳入表内核算，有些甚至连基本的实物登记和管理制度都没有，导致这些文物文化资产管理上的混乱。

应该讲，上述文物文化资产是符合固定资产定义的，因此从全面反映民间非营利组织的资产和加强这些组织的资产管理的角度，我国《民间非营利组织制度》规定，对于用于展览、或等目的的文物、品以及其他具有文化或历史价值并作长期或者永久保存的典藏等，应当作为固定资产核算，并要求单设“文物文化资产”科目进行核算，在资产负债表的固定资产大类下单列项目予以列报。但考虑到这些资产的价值一般并不随着时间的推移而减少，也就是说，它们一般不存在象其他固定资产那样的损耗，所以，我国《民问非营利组织会计制度》规定，对于文物文化资产，不必计提折旧。

五、关于资产减值会计

在会计实务中，民间非营利组织一般参照事业单位会计制度进行会计核算，所以，对于所发生的资产减值损失，一般都不予确认。这一会计处理原则已经导致许多民间非营利组织的一些长期无法收回的应收款项继续挂账，无法得到及时处理；市价超跌的投资或者可收回金额严重低于账面价值的存货等继续以账面价值计价，资产价值高估。

为此，在《民间非营利组织会计制度》的起草和征求意见过程中，大家普遍认为应当允许民间非营利组织对所发生的资产减值损失予以确认和计量，以如实反映民间非营利组织的资产价值情况。尤其是捐赠人、债权人等资金提供者和会计信息使用者都希望民间非营利组织应当在资产负债表确认资产减值损失，以方便其如实评价民间非营利组织的财务状况。基于此，我国《民间非营利组织会计制度》规定，民间非营利组织应当定期或者至少于每年年度终了，对短期投资、应收款项、存货、长期投资等资产是否发生了减值进行检查，如果这些资产发生了减值，应当计提减值准备，确认减值损失，并计人当期费用。

考虑到民间非营利组织的固定资产、无形资产等其他长期资产，在一般情况下发生减值的可能性较小，而且其减值损失的计量也相对比较困难，所以，该制度在要求民间非营利组织对固定资产计提折旧和对无形资产进行摊销外，原则上不要求计提减值准备，但是如果固定资产或者无形资产发生了重大减值，则应当计提减值准备，确认减值损失。

六、关于净资产的分类与列报

由于民间非营利组织一般既没有所有权属于出资者的投入资本，也没有针对出资者的分配，所以，民间非营利组织的净资产来源基本上都为其所获得的收入扣减相应的费用后的余额。民间非营利组织的这种组织特征决定了它对于净资产的分类与列报与有明显不同。

既然民间非营利组织的净资产主要来自于收入减去费用后的余额，而在构成民间非营利组织收人来源的相关资产中，则又因其使用是否受到限制而在性质上有所不同。所以，将民间非营利组织的净资产按照其资产的使用是否受到限制进行分类有助于向会计信息使用者提供较为有用的信息，有利于会计信息使用者据以判断在民间非营利组织的净资产中，有多少属于其使用受到资产提供者等限制的，有多少属于不受限制的，是民间非营利组织可以自由支配和使用的。

从国际上看，西方成熟市场国家一般也是采用这种分类。但是分类方式则略有不同。比如美国将净资产分为三类：永久限定性净资产、暂时限定性净资产和非限定性净资产。英国则将净资产仅仅分为限定性净资产和非限定性净资产两类。

我国《民间非营利组织会计制度》只将净资产分为两类，即限定性净资产和非限定性净资产。没有对限定性净资产再进一步区分永久限定性净资产和暂时限定性净资产的理由主要有三点：

一是在制度中很难对“永久限定性”和“暂时限定性”的概念进行严格界定，我国现行有关合同、协议等法规中，也没有这些术语，所以，没有法律上的严格界定可资。

二是在实际操作中，会计人员有时很难判断净资产的使用属于永久限定性的，还是暂时限定性的，从而会导致实务中对于永久限定性净资产和暂时限定性净资产的分类带有一定的主观随意性，会计信息的可比性。

三是所谓永久限定实际上也是相对的，出资人等可能改变或撤消对资产的限定。

七、关于收入的确认原则

关于民间非营利组织收入的确认问题，从国际上来看，一般是将民间非营利组织的收入区分为交换交易所形成的收入和非交换交易所形成的收入两类。

所谓交换交易，是指按照等价交换原则所从事的交易，即当某一主体取得资产、获得服务或者解除债务时，需要向交易对方支付等值或者大致等值的现金，或者提供等值或者大致等值的货物、服务等的交易。如按照等价交换原则销售商品、提供劳务等，均属于交换交易。

非交换交易是指除交换交易之外的交易，在非交换交易中，某一主体取得资产、获得服务或者解除债务时，不必向交易对方支付等值或者大致等值的现金，或者提供等值或者大致等值的货物、服务等，或者某一主体在对外提供货物、服务等时，没有收到等值或者大致等值的现金、货物等。如接受捐赠、政府补助等，均属于非交换交易。

无论从美国等国的会计准则，还是有关国际准则来看，对于因交换交易所形成的收入均采用与企业相同交易一致的确认原则，如《国际会计准则第18号一收入》和我国的收入会计准则等。对于非交换交易（如捐赠、政府补助等），则一般按照交易的资源是否导致实体增加了资产或者减少了负债（即是否导致实体增加了净资产）来确认收入。

我国《民间非营利组织会计制度》借鉴了国际上的这一通行做法，在规范收入确认原则时，亦区分交换交易和非交换交易进行规范。对于交换交易形成的收入的确认原则与我国《企业会计准则——收入》相一致；对于非交换交易形成的收人，则应当在符合以下条件时才能予以确认：1.与交易相关的含有经济利益或者服务潜力的资源能够流人民间非营利组织并为其所控制，或者相关的债务能够得到解除；

2.交易能够引起净资产的增加；

3.收入的金额能够可靠地计量。

八、关于费用的确认与列报

由于我国《民间非营利组织会计制度》规定的会计核算基础为权责发生制，而且业务活动表的主要功能是用以评价民间非营利组织的经营绩效，所以，该制度要求在对费用的会计核算中，应当严格区分业务活动成本和期间费用，将两者分别列报。其中，业务活动成本，是指用于归集民间非营利组织为了实现其业务活动目标、开展其项目活动或者提供服务所发生的费用。在民间非营利组织所从事的项目、业务或者服务种类比较多的情况下，民间非营利组织应当在“业务活动成本”项目下分别项目、服务或者业务大类进行核算和列报，以反映更加充分的成本信息，也有利于将成本信息与相关收入信息相比较，更好地考察民间非营利组织的绩效。

对于民间非营利组织发生的为了组织、管理其业务活动和为了筹集业务活动所需资金所发生的费用，该制度规定应当确认为当期费用，分别计人管理费用和筹资费用，对于当期所发生的除业务活动成本、管理费用和筹资费用以外的其他费用，也应当确认为当期费用，单列“其他费用”项目进行核算和列报。

我国《民间非营利组织会计制度》在制定过程中，充分吸收了我国企业会计改革的成果，并借鉴了相关国际惯例和财务会计的最新进展，引入了一些较新的会计理念和会计处理规定，比如区分捐赠和受托业务进行会计处理、区分交换交易与非交换交易规范收入确认原则、分别净资产的限定性与非限定性进行列报等。这些会计规定，不仅对于规范民间非营利组织会计核算行为，而且对于丰富我国会计、完善我国会计标准建设均富有积极意义。

主要参考