不动产税论文

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不动产税论文范文第1篇

论文关键词 不动产物权 登记 私法

所谓物权者，就是能够直接对特定物进行支配，并能够享受其利益的权利，从而满足权利人对特定物的支配。从古自今，物权的存在和变动由其独特的形式表现出来，让世人通过其外在表现形式了解其内在的基本内容，特别是在物权变动频繁的当下，安全交易更是促动经济发展的关键，所以，有民法将“公式原则”视为物权变动的根本原则之一。对于物权的公示方式则选取不动产登记。

一、不动产物权登记制度的基本概论

不动产因为其自身所具备的较高价值被视为稀缺性资源，尤其是对于个人和国家，更凸显出其重大意义。因为，对于不动产物权的登记做出较为明确的规定显得尤为重要。

（一）我国不动产物权登记制度规定及其特征

在2007年，我国制定了《中华人民共和国物权法》，关于不动产登记制度在其中的第2章第1节中做出了专门规定，相关规定共14条。在第9条中明确指出：不动产物权只有依法登记的情况下，其设立、变更、转让以及消灭等才可以生效，如果没有登记的情况下一概视为无效（除了法律给出的特殊情形）。若不动产物为自然资源，依法归属于国家所有，则不需要登记其所有权。第10条主要是对登记机构的一些规定，我国不动产登记工作应该由当地登记机构负责办理。我国采用统一登记制度登记不动产。其次，《物权法》的其他条款中明确规定了登记机构职责、申请人申请登记义务、预告登记、更正登记、错误登记赔偿、异议登记、不动产登记薄等相关问题。不动产物按照我国当前法律规定以及《物权法》的相关规定主要分为以下几种种类：（1）不动产担保物权。也就是指不动产抵押权。（2）不动产所有权。主要包括集体所有权、国家所有权、其他权利人所有权、私人所有权等。（3）不动产用益物权。主要包括宅基地使用权、土地承包经营权、建设用地使用权、自然资源使用权、地役权等。

我国《物权法》规定由行政法规以及法律规定不动产登记范围、不动产登记方法、登记机构等。当前我国不动产登记机构主要由行政机关担任。而且在不动产的14条规定中，第11、12、13、18、19条应该算是程序性规范，而第21、22条在某种程度上表现的是公法规范性质，因此作为私法领域的法律规范，《物权法》中针对不动产登记的条文中大概有50%以上条文并非纯粹的私法规范。很多学者认为，不动产登记并不是一种民事行为，而是一种公法确权行为。但是，如果立足于法律体系的角度分析，在《物权法》中确实夹杂了很多公法规范以及程序，这样在司法实践过程中，可能很难适用于法律，同时在理论上也会将物权法的私法品格变得模糊不清。因为《物权法》中并没有明确规定不动产登记制度，因此导致学界学者对不动产登记性质有不同的看法。

（二）关于不动产无权登记性质的解说

不动产物权的登记主要从四个方面进行解说。

1.公法行为说。根据公法性质以及公法类型，公法行为说又可以分为以下几种学说：（1）行政行为说。由于不动产涉及到的行为主体均为国家机关部门，从本质上讲，不动产物权是一种行政权力，通过国家的公正力对不动产进行登记，也正是因为这一权力的介入才让不动产登记具备了强大的效力。这种学说认为是国家干预了不动产物权关系，主要是为了明确各种不动产物权的归属，切实维护合法物权人的权益。（2）证明行为说。该学说主要是避免对民事行为的公法私法性质进行避免。房屋产权管理机关仅仅是负责审查买卖双方是不是具有办证即交付的条件，进行房屋产权变更登记并非审查、批准房屋买卖合同，主要是为了确认、公示买卖双方履行买卖合同的结果。也有的学者认为，不动产登记实际上不是国家的批准行为，而是证明行为。（3）准行政法律行为说。准行政法律行为主要是指按照行政厅的意思表示外的表示以及判断，通过法律结合一定的法律效果进而形成行政行为。准行政法律行为并非直接产生法律效果，行政主体在做出准行政行为后需要对相对人权利义务造成相应的法律效果，同时必须依靠新事实出现或者相关的法律规定。（4）司法程序性行为说。这种学说主要主张应该由司法机关担任不动产登记的登记机关，而不动产登记行为应该是一种司法程序性行为。

公法行为说对社会和国家的物权秩序具有一定的维护作用，能够确保交易的安全性，在此基础上，国家还能变相的对不动产这一资源进行有效的调控和管理。

2.私法行为说。持有这种学说观点的学者认为虽然登记过程中仍然反应是国家对不动产的宏观调控手段，但实质上还是属于私法性质的行为。因为不动产登记制度产生开始主要是作为公示的作用，主要目的是为了维护公民的私有财产不会受到侵犯。同时，在整个不动产物权登记过程中，当事人参与了登记请求以及申请两个环节，而登记请求权无疑属于一种民事权利。登记申请属于意思表示内容，体现了私法自治的原则，其性质应该属于民事法律行为。其次，如果立足于登记产生效力而言，登记行为主要产生私法效果。

3.双重属性说。持有这种学说观点的学者认为不动产物权登记不能简单的界定为单纯的公法行为或者私法行为，应该具备公法和私法双重属性，也就是说不动产物权登记同时具有私法性质以及公法性质。不动产物权登记的公法行为性质主要体现在其是国家证明行为以及准行政行为；私法行为性质主要表现为其具有私法效果。申请不动产物权登记应该由当事人意思自治，但是只有依赖国家的公法要素才可以提高私法要素的产生效果。

经过不断的实践证明，公法行为说在实际过程中存在着一定的逻辑上的缺陷和理论漏洞，现已被大多学者否定。证明行为说虽然从逻辑推理方法和理论设计方面均具备较强的说服力，但其实施性过于超前，无法与当前的实际相结合，故无法得到较好的发展。所以本文主要从私法行为说和双重属性说着手进行讨论。

二、关于不动产物权登记性质学说的争辩及其理论依据

（一）双重属性学说

持有这种观点的学者认为不动产物权登记行为具有双重属性主要有以下几方面原因：

1.从登记行为上分析。虽然刚开始是当事人申请这种登记行为，应该属于一种私法行为，然而登记机关只是根据职权从形式上或者实质上审查登记申请，同时根据审查结果判断有没有满足相关的法律规定，最终决定是不是可以登记，这种登记行为的公法性非常突出，属于一种典型的行政行为。

2.立足于登记效力的角度分析，登记不仅会产生私法效力，也会产生公法效力。不动产物权登记如果从公法角度上分析应该是国家权力团体对于不动产税权的权力控制基础，登记机关行使公共权力，在登记的过程中贯彻国家的意志，同时以登记不动产交易事实视为不动产税权征收的重要标准，这实际上反映的是公法性质。

3.从救济程序分析，登记双重属性可以更好的保护权利人。登记机关采取内敛性行政行为可以更好的维护权利人，如果因为登记机关出错而损害权利人的权利，这样权利人可以发起行政诉讼，向国家申请赔偿。

4.公法私法划分标准分析，近年来社会上私人利益和公共利益有逐渐融合的趋势，公法和私法之间的界限越来越模糊，私法公法化以及公法私法化已经成为一种必然趋势，由此可见，登记的双重属性是现代社会发展的一种必然结果。

（二）私法行为学说

性质代表一个事物的本质，是区别其他事物的根本属性。自然学科由于本身具有明确、客观的特点，因此往往可以通过性质区别事物。但是社会科学因为主观研究立场对不同的事物在认识方面本身就带有模糊性、交叉性的特点，想要通过明确性质的方式从根本上区分事物实际上比较难，因此社会科学领域对事物性质的界定一般采用不同的标准。但是基本的标准要求是应该能够反映事物或者行为自身的内容，并不是外部影响产生。而且应该能够反映出行为或事物本身的主要内容。笔者主要根据这两点标准分析不动产物权登记的私法性质：

1.登记行为过程。登记申请是由当事人自己发出的，这是一种私法行为。登记机关审查登记申请是否符合相关的法律规定，这只是一种证明行为，并不是批准行为。同时登记机关的行为没有自主决定权，如果登记申请符合相应条件的话，则必须登记，不能拒绝。因此，登记机关并不能影响登记内容。一些形式上的强制性规定并不能认为是公法影响登记内容，即使没有这一项规定的话，当事人为了保护自己的权益也会尽可能清晰、明确的表达自己的意思。由此可见，登记机关作出的登记行为只是一种事实证明行为，不能并列于登记自身的私法性质。

2.登记行为效力。登记行为其实是一种公示方式，主要是为了将不动产物权变动以及变动后物权的状态以及内容对外显示出来，进而保证权利人可以直接排他性支配物权，也可以使善意第三人可以全面、详细了解物权现状，进而保证进行安全交易，这是一种典型的私法效力。有的学者认为不动产登记主要是国家从宏观上调节不动产交易，同时将其作为税收依据，这样就会具有公法效力。但是这种“公法效力”并非权利人登记的主要目的，仅仅是国家公权力干预的结果，可以看成是公权力良性运用了私法行为效力。

3.公法、私法划分标准。当前社会公法、私法日益融合，但是不能由于私法中存在一些公法内容，从而使私法行为自身属性改变。日本学筱冢昭次曾说过，不动产登记制度虽然是具有国家保障的权力机关行使，但是不动产登记制度和私权保护具有密切联系。公法决策具有强制性的约束，私法决策具有很大的自由空间，由此可见，登记意思表示形式具有强制性体现了公法因素。然而，在不动产登记行为中，约束政策应该是指约束行政机关的法，并不是约束民事行为，因此不动产登记的强制性规定主要是限制公权力，并不是约束私权利。因此，如果根据公法、私法划分标准分析，不动产登记并没有双重属性。

4.立法理念。一直以来，我国认为登记是一种纯公法行为，但是登记机关并没有登记义务，仅仅具有行政特权，这样很难使登记机关人员树立为当事人服务、为法律服务的意识，有的人员甚至会利用职权索取当事人的财物。因此，登记行为如果被视为私法性质，应该严格区分登记和审批，不能由于是否登记而对合同自身的权利转移效力造成影响，不然无法实质性保护物权。

不动产税论文范文第2篇

    论文摘要:税制设计问题是关系到税制改革、税收任务完成进而关系到社会和谐稳定的重要问题。在保证税收总体规模满足公共支出需要的同时,具体税制设计是社会和谐的重要环节。为此,必须在进一步完善税制的过程中,结合具体税制的特点,将社会和谐贯彻落实到税制设计的每一个环节。

    一、有利于社会和谐的税制设计

    在保证税收总体规模满足公共支出需要的同时,具体税制设计是社会和谐的重要环节。为此,必须在进一步完善税制的过程中,结合具体税制的特点,将社会和谐贯彻落实到税制设计的每一个环节。

    1.建立以人为本的税制

    教育、医疗卫生、养老等大笔支出常常会给民众带来沉重的负担。现行个人所得税制以个人为单位,没有考虑到家庭支出的需要,扣除项目偏少,且没有考虑到以上大笔支出负担。虽然这在一定程度上有助于个人所得税制征管工作的开展,但就现实而言,这样的个人所得税制没有做到以人为本,不利于社会和谐和民生改善。结合自行申报纳税方式的推广,应该进一步完善个人所得税制,适当扩大扣除范围,提高扣除标准,将按月计税改为按年计税,同时允许以家庭为单位申报个人所得税。

    2.促进就业的税制

    增值税从生产型向消费型的转型,能够让增值税的“中性”作用得到更好的发挥。与此同时,我们也要注意到,增值税转型对扩大就业有着积极意义。生产型增值税不鼓励投资,对投资甚至有抑制效应,自然不利于就业的扩大,而消费型增值税,由于固定资产投资所对应的增值税能够得到扣除,有助于投资规模的扩大,相应地,能够促进就业的增长。

    更多的具体税制改革,需要在税制设计中融人促进就业的理念。企业所得税就是这样的一个税种。在设计企业所得税制时,应该考虑给带来更多人就业和再就业机会的企业,例如从事服务行业的企业予以税收优惠。

    3.促进城乡同步发展的税制

    中国已经取消农业税和农业特产税,农民负担大为减轻。但在当前,城乡公共服务水平的差距,城乡“二元经济”结构的现实尚未得到根本性的改变,城乡居民收入差距还较大,城乡税制统一的条件尚不具备,需要给农民较长一段时间的休养生息政策。具体说来,应该实行更为优惠的税收政策,以工促农,以城带乡,做好农村剩余劳动力的转移工作。这样,需要进一步探索适合特定时期农村特点的税制,创造城乡税制统一的条件。例如,可以通过完善农产品加工的增值税制度,落实支持农业产业化重点龙头企业发展的税收优惠政策,都有助于农业的发展,有助于农民得到更多的实惠。

    4.促进环境保护和资源充分合理利用的税制

    人与自然的和谐是人类社会可持续发展的要求,民生的改善离不开这种和谐。进一步完善税制,应该按照有助于环境保护的要求,有助于经济增长方式转变的要求,按照资源充分合理利用的需要,完善相关税制,开征新税种。例如,按照建立健全资源开发有偿使用制度和补偿机制的要求,建立资源税税率(税额)有效调整机制,进一步完善资源税制,将有利于资源的合理利用,有助于环境保护工作的开展。再如,进一步完善消费税制,提高某些对环境保护不利商品消费的税率。又如,开征环境保护税(碳税等绿色税收)和物业税等一些新税种。这些新税种会促进环境保护和资源的充分合理利用,产生更为直接明显的效果。环境保护税会直接限制污染物的排放量,有利于环境保护工作的开展。物业税的开征,有助于土地这种自然资源的合理利用,会抑制房地产市场的投机行为,有助于房价的稳定。

    二、现行税制设计的主要不足

    比照上述有利于构建和谐社会的税制设计要求,现行税制凸显出以下不足。

    1.税种设计不够完善

    税制的设计不科学,税收职能的发挥与社会管理的需要不尽和谐。一是征税依据没有体现市场价值。比如,不动产计税没有考虑市场价值实行动态征收,现行不动产税制仍然是依据历史成本为征税对象。二是征收范围仍然偏窄。我国现行的资源税并不是专门的环境保护税种,只是针对使用煤、石油、天然气、矿产品和盐等自然资源所获得的收益征收。对一些重要的非矿产资源,如淡水资源、森林资源等没有纳入征税范围,使得这些资源的使用成本偏低,变相刺激了这些非矿产资源的掠夺性开采和使用,加剧了生态环境的恶化。

    另外,生态税收基本处于缺位状态,制约了循环经济的发展和生态环境的保护。三是主体税种功能弱化。1994年分税制改革,名义上形成了流转税和所得税双主体的框架,但事实上,由于我国经济水平较低,所得税没有成为主体税种,而仅发挥辅助税种的作用,从而使我国税制体系从中央到地方都是以流转税即间接税为主体的单一主体税制结构。个人所得税采用分项计征模式,税率和费用扣除方法不尽合理,加之征收管理薄弱,难以充分发挥对个人收入的调节作用,远未成为我国主体税种,因而在调节城乡居民收入差距方面的作用有限。四是企业所得税按隶属关系划分中央与地方的收入制度,严重制约了企业跨地区的重组、联营、兼并,不利于企业之间打破地域竞争。五是增值税与营业税并存,影响了增值税抵扣链条的完整性,也加大了这两个税种的征管难度;生产型增值税不仅无法彻底消除重复征税的弊端,而且抑制科技进步;消费税的征收范围偏小,调节力度不足。

    2.间接税与直接税的比例不合理

    “十五”以来,随着经济的发展和经济结构的变化,直接税的比重有所上升,间接税的比重有所下降。比如,内外资企业所得税和个人所得税占税收收入的比重,从2001年的19.2%提高到2005年的24.6%,国内增值税、消费税和营业税等流转税占税收收人的比重,从2001年的58.6%下降到2005年的53.7%,但间接税比例高、直接税比重低的格局并未发生本质变化。由于现行税制中流转税占税收收入比重过大,造成原先确定的流转税与所得税“双主体”的税制模式名不符实,不利于充分发挥直接税的宏观调控作用。同时,在具体税种的设置方面也有不少问题:有些税种重复设置,有些税种性质相近、征收有交叉;有些税种已经或者将要逐步失去存在的意义,该废止的没有废止,该合并的没有合并;有些国际上通行、中国也应当开征的税种没有开征。

    3.税收负担的公平性亟待加强

    从税收负担的公平性看,由于我国长期对内、外资企业分别实行两套不同的所得税、财产税和行为税制度,区域性税收优惠政策过多过滥,对不同地区的企业实行不同的税收优惠;对城乡实行两套税制,个别税种存在着对外国产品的非国民待遇,税率、税收优惠和费用扣除标准不同,结果使不同地区不同所有制企业的税收负担存在较大差异,不利于企业之间开展公平竞争。现行税制未能充分体现公平竞争和国民待遇原则,即一方面存在着严重的税收歧视,另一方面存在着“超国民待遇”,主要表现在:一是税收负担不平等。我国现行的增值税分为一般纳税人和小规模纳税人,实际税收水平不同,小规模纳税人往往要负担更多的税收;二是不同经济成分税负差异过大。国有经济、集体经济、股份制经济及其他经济成分分别实行不同的税收政策;三是不同区域的企业税负水平不一。我国是将优惠政策置于沿海发达地区,而中西部地区税收高于东部经济特区;四是内外资企业税负不一。外资企业所得税负担税率差不多8%,而内资企业的综合负担税率在33%以上。另外,由于直接税特别是累进的个人所得税、社会保障税以及遗产税和赠与税具有较强的收入再分配功能,直接税收入比重过低,尤其是来自所得税类的比重过低,必然会影响税制公平收入分配功能的正常发挥,影响我国社会经济全面、协调、可持续发展的进程。

    4.税收调控力度欠缺

    税收调节收入分配的力度不够,税收职能的发挥与社会公平正义的诉求不尽和谐。现行税收体制在公平税负,引导投资向落后地区转移,刺激贫困落后地区的消费和出口,将资源优势转化为经济优势和财力优势等方面还显得比较乏力。中国现行税制是以间接税为主体,间接税最大的缺点是逆向调节作用,收入越低,承担的税收负担相对越重。随着经济的发展,市场竞争的加剧,城乡居民收入不断增长,差距不断扩大,就更需要发挥税收的宏观调控职能,我国目前调节个人收入的税种只有个人所得税,而个人所得税收收入规模小,征管水平低,其占国家税收收人的比重很低,还没有成为我国地方税的主体税种,因而在调节居民收入差距方面作用有限。

    5.地方税收体系不完善

    由于地方税体系不完善,地方税收的聚财增收功能未能充分发挥,分税制将75%的增值税和全部的消费税划归中央,把以第三产业为主要税源的营业税划归地方,而经济落后地区往往第三产业不发达,营业税税源极为有限,这就造成了地方税收收人不足,财政困难。而且我国现行税收政策存在城乡分割问题,如在城市征收个人所得税、企业所得税,房产税只在市、县、镇、工矿区征收,这种税收政策格局对调节城乡区域经济发展不利。加之我国财政管理体制不健全,没有一个明确、合理的税权划分与税权分配模式,从而造成了中央与地方事权与财权、财权与税权不相匹配的混乱局面。

    三、和谐社会背景下税制设计的途径

不动产税论文范文第3篇

〔关键词〕房产税；地产税；房地产税

中图分类号：F810.42文献标识码：A文

章编号：10084096（2013）02007505

一、引言

在国外许多国家和地区，房地产税收制度已经比较成熟，有关房地产税收理论的研究也较深入，其发展历史最早可以追溯至威廉·配第年代。18世纪，法国重农学派的创始人皮埃尔·布阿吉尔贝尔最早提出实行单一土地税主张[1]。亚当·斯密提出了地租税制度，认为土地税系由土地税、土地收益税和什一税等构成[2]。20世纪初期，公共财政学家理查德·A.马斯格雷夫和皮吉·B.马斯格雷夫提出把财产税作为三大税种之一[3]。从最初关于房地产税定义的争论——房地产税是“受益税”还是“资本税”，到房地产税收归宿的研究，房地产税收理论一直备受关注。房地产税是政府干预房地产经济活动、调控房地产市场发展的重要政策工具，在引导房地产资源的合理配置、土地资源的有效利用以及社会财富的公平分配等方面具有独特的功能。

20世纪80年代，我国住房制度和城镇国有土地使用制度改革以来，房地产市场快速发展，房地产投资持续增长，房地产价格不断上涨。然而，我国房地产税制建设并不完善，税制结构也不尽合理。同时，房地产税收收入增长缓慢，尚未成为国家财政收入的主要来源。国内外学者因此更加重视对我国房地产税制建设与房地产税影响效应的研究，特别是1994年我国分税制改革以来，专门针对房地产税的研究逐渐增多。但由于起步较晚，这方面的理论还不够完善，各家分歧较大。所以，本文以房地产税的内涵为起点，通过对房产税和地产税的理论分析，进而对房产地产合并征税进行探讨。

二、对房产征税的依据

房产从它的属性上来看属于财产的一种，而且，无论是财政经济学者，还是房地产经济学者，都有人把房地产税收中的一些税种归属于财产税类，所以，考察对房产征税的基本依据可以与对财产征税的依据一起来分析。

1.财政收入说

征收任何种类的税收，其最终目的一定是增加财政收入，当然财产税也不例外。因此，公共经济学认为，土地和房屋是两种主要类型的私有财产，有足够的收入来源，便于征管且税基广泛，适合成为财政收入的主要来源。因此，实现政府财政收入和满足财政支出是课征房产税的重要理论依据之一。

2.利益支付说

利益支付说主要包括两个核心观点。

第一，政府部门为房产所有者提供了如国防安全、国内治安、维持市场秩序和制定法律等公共服务，这些服务使得房产所有者拥有房产的权利得到了切实保障，既可以满足他们在物质利益层面的需求，也可以满足他们在精神层面的需求。房产所有者获益于这些与房产相关的公共服务，就应该为这些服务买单，而缴纳房产税正好是房产所有者对从政府那里获得的公共服务利益的支付。

第二，政府部门特别是地方政府在提供公共产品以及公共服务的同时，还会对房地产附近区域进行适当地改善。例如，改善周围环境、提供公共设施和带动局部经济发展等，这些都会对提高相关土地和房屋的价值有所影响，会增加当地房产的有效需求，扩大房产所有者及房产使用者的额外收益。对于房产所有者和使用者来说，他们既然从政府行为中获益，就应当支付使其财产价值增值的相应费用，因而最好的方法是负担一定比例赋税使其满足地方财政的支出。这样，以利益补偿为目标开征房产税就具有很强的理论支撑。因此，利益支付说是课征房产税的又一个重要的理论依据。

3.负税能力说

负税能力说的出发点是从衡量课税是否公平的角度，将纳税人拥有的土地及土地改良物组成的房产数量和质量作为衡量负税能力的重要指标。纳税人拥有的土地以及房产数量越多、质量越好，说明其负税能力越大；拥有的数量越少、质量越低，说明其负税能力越小。例如，两个人的基本收入相同，不过其中一人拥有一笔财产，那么拥有财产的人就存在纳税优势，其负税能力较强，缴纳税款也应较多。因此，不管从横向公平还是纵向公平的角度考虑，对财产所有者课税都是十分合理的。由此可见，对房产课税不仅仅是政府参与房产利益重新分配的过程，也是政府均衡土地财富的过程。此外，政府对房产征税的目的还在于降低土地财富的集中度、公平财富分配以及打击不劳而获。因此，按照纳税人的负担能力课税是课征房产税的另一个重要的理论依据。

三、对地产征税的依据

在封建社会，对土地征税成为当政者首选的税收制度，它的优势是显而易见的。土地是有形的固定资产，是当时财富的主要表现形式，在很大程度上反映了人们的收入和支付能力，由于以上特征，这种税收容易征收和管理。而且对其征税，税源稳定，可以随时根据支出而提高税负。所以，考察对地产征税的基本依据可以与对财产征税的依据一起来分析。主要依据于财政收入说、利益支付说和负税能力说。

另外，还有一种观点是，不把地产税看做是对受益的付费，也不从纳税能力方面考察，而是把它看做一种社会控制形式。财富分配不均所引起的社会后果是很容易看到的，他们不同于消费分配不均引起的后果，因而社会希望把它们分别加以处理。基于这一目的，对地产课税，而不对所得课税，是一种适当的措施。

不过，有一些学者认为，土地不应该是房地产税的征税对象。岳树民（2004）认为，土地所有权属于国家和集体所有，向使用者征收房地产税是不合适的；如若对土地征税也只能是使用税，而不能是房地产税。刘桓（2004）认为，土地不是完全意义上的产权，不能整体将其定为房地产税的征收对象。叶宁和钟晓敏（2005）也认为，房地产税的课税对象应该只有房产，因为我国城市土地属于国家所有，农村土地属于集体所有，使用者都不能成为房地产税的纳税人。总而言之，他们的共同理由是“我国所谓的土地价格并非真正意义上的土地价格，实际上只是‘地租’而已。”[4]

另外，对地产征税，目前社会上不少人把它与土地出让金联系起来，认为购买住房时，房价中已经包括了70年土地出让金，因此，再征房地产税就是双重课税。其实，这完全是一种误解。土地出让金和房地产税完全是两码事。

1.为什么对国有土地和集体土地征税

我国实行的是土地公有制，对于土地公有制度下征收地产税的合理性，简要叙述如下：

第一，在我国的《民法通则》中，对财产所有权规定了四项基本权能，即占有、使用、收益和处分。《民法通则》中规定在行使权能时，这四项权能既可以相互结合，也可以相互独立。所有者既可以自行行使其拥有的土地所有权的各项权能，也可以将其中的一部分权能转让与他人[5]。在实践中，权能的分离已是一种普遍现象。同时，在相关法律法规中也有关于出让或划拨土地使用权的规定，即国家可以依法处分其所享有的所有权能中的土地使用权，并且将分离出来的国有土地使用权依法出让给开发商，实行所有权和使用权的分离，取得使用权的开发商可以进行房地产开发经营活动。法律法规中还规定，我国的土地使用权也可以用来转让、出租和抵押。因此，我们可以看到，拥有土地使用权的主体已然获得相关土地的大部分权益，拥有其产生的经济利益也包括其中，事实上也就部分地占有了土地收益权。所以可以将其视为租约规定时间内承租人的私有财产。综上所述，由于土地使用权可以归私人主体占有，并且我国的土地使用权发挥着类似其他国家土地所有权的功能，这样对非私有土地征收地产税的潜在矛盾就得以解决了。

第二，在世界各国征收房地产税（有的国家称之为不动产税）的实践中，由于各国有关房地产产权的界定存在差异，其体现在对房地产征税对象的确定上有所不同。有些国家实行的是土地私有制，房地产是指房屋所有权和土地所有权；相对应，有些国家实行的是土地公有制，房屋所有权和土地使用权就被认定为房地产。鉴于我国实行的土地制度是土地公有制，也就是土地为国家所有或集体所有，因此，我国的房地产的课税对象也就相应地体现为土地的使用权和房屋所有权[6]。

因此，土地所有权的国家所有或集体所有，不能成为对地产征税的障碍。

2.土地地租、土地出让金和地产税

土地地租是土地所有者让渡其土地使用权而得到的一种报酬，是土地所有权在经济上的实现形式，它得以形成的前提是土地所有者对土地所有权的垄断。

地租是通过超额利润转化而来的，地租是对社会剩余产品价值的分配。

马克思指出：“不论地租有什么独特的形式，它的一切类型有一个共同特点：地租的占有是土地所有权借以实现的形式。”《马克思恩格斯全集》（第25卷），人民出版社1975年版，第714页。“现代意义上的地租……是超过平均利润即超过每个资本在社会总资本所生产的剩余价值中所占的比例部分而形成的余额。”《马克思恩格斯全集》（第25卷），人民出版社1975年版，第88页。可见，因此，我们通常所讲的土地使用权出让金的实质是地租的资本化形式， 是土地所有者让渡其拥有的一定年度土地使用权而得到的一种报酬，也是土地所有权在经济上的实现形式。

地产税属于财产税的一种，是国家取得财政收入的一种手段，是国家为了执行其职能，凭借其政治权力，按照法律法规的规定，通过税收工具强制地、固定地、无偿地获取一部分国民收入，它体现的是一种国家的政治权力。它与土地地租是有着本质区别的。

第一，土地地租和地产税参与国民收入分配的形式有所不同。地租是所有者依靠土地所有权而取得的收入，是社会总剩余价值的转化形式，是国民收入分配中的第一层次，属于初次分配。地产税属于税收，是国家财政收入的一部分，是国民收入分配中的第二层次，属于再次分配。

第二，土地地租不仅反映一种经济关系，同时还反映一种社会生产关系。社会主义地租是社会主义土地所有权得以实现的经济形式，社会主义土地公有制决定了地租的性质。而对地产征税是国家凭借其政治权力进行的收入分配，是国家强制无偿征收的，它体现着国家的政治权力。

鉴于租税之间在经济性质、职能及作用等方面的区别，反映着不同的经济关系和分配关系以及社会生产关系，我们在建立新型的房地产收益分配体制时，二者不能混淆，更不能以租代税，应采取分别设立和分别征收的办法[7]。

四、房产地产是否合并征税

我国现行的房地产税制是由房地产税、土地使用税、城市建设维护税和耕地占用税等税种组成，可以说是对房产和地产分开征税。而事实上，房产和地产是不能分割的结合体，在计算价值时也是不可分割的，他们之间存在着客观的、必然的联系，主要包括几个方面：

（1）实物形态上看，房产与地产密不可分。

（2）从价格构成上看，房产价格中不论是买卖价格还是租赁价格都包含地产价格。

（3）从权属关系看，房产所有权和地产使用权是联系在一起的。

，主要包括几个方面：

1.实物形态上看，房产与地产密不可分；

2.从价格构成上看，房产价格中不论是买卖价格还是租赁价格都包含地产价格；

3.从权属关系看，房产所有权和地产使用权是联系在一起的。

不少学者反对房产和地产合并征税，认为西方国家对房产和地产合并征收房地产税，是因为二者的产权形式的一致性，而我国土地和建筑物在所有权性质、计税依据、征税对象和政策目标等方面都存在差异，不宜合并征税。

笔者主张将房产和地产合并征税，以整个房地产的评估价值作为参考税基。

第一，我国现行房产和地产不同的所有权制度不应成为合并征税的制度障碍，我国的土地使用权实际上发挥着所有权的功能，只要纳税人取得房地产的关键权利就可以对其征税，这符合市场经济的征税原则。此外，因为土地的国有特性，相当于由土地使用者为国家预付的土地税。如果土地市场是有效的，那么，由土地使用者所缴纳的这部分土地税，最终会转嫁给国家，土地租金的下降可能将成为一种表现形式。

第二，我国在法律上规定了土地使用权和房产所有权是同一主体，转让时必须一起转让。事实上“房依地存，地随房走”，房产不仅地理上依附地产，而且对其财产价值的评估也常常结合在一起。尽管房产所有者仅仅拥有土地的使用权，同时，房产所有者实际上也拥有着另外一种权利，那就是自由转让土地使用权的权利。一旦房产所有者转让房产，他的所得中必将包括了土地使用权的价值，因此，房产所有者享受了土地的增值。

如果房产所有者一直持有房产，房产所有者也同样可以享受土地的增值。因为在实践中，土地实现增值的原因一般是由于所在社区提供的公共服务增加了，而真正享有这些增加了的公共服务的正是房产所有者。

五、房地产税的计税依据

计税依据又叫课税依据或课税基数，是指计算应纳税额的基数，它表明政府按什么征税，或纳税人按什么纳税。计税依据是税收要素中的重要组成部分，一般是由国家在税收的法制体系中予以确定的。具体到房地产税的计税依据，是指计算纳税人所拥有的房地产应缴纳税额的依据。

如果依照计量单位来划分，计税依据可以划分为从量计征和从价计征两种方式。具体到房地产税，大多数国家和地区采用的是从价计征，如美国和加拿大；只有少数国家采用从量计征，如俄罗斯。

从价计征，是指按照房地产的价值，通常使用货币单位来计算应纳税额，具体可分为按评估价值计税和按市场价值计税两种类型。按评估价值计税是指将评估部门评估出的市场价值乘以一定的计税价值比例作为征收房地产税的依据；按市场价值计税，可以采用100%的计税价值比例的评估值作为计税依据。

从量计征的依据是以房地产本身所具有的一些物理特性作为计税依据，如以房地产面积大小作为房地产税的计税依据。

从价计征，是指按照房地产的价值，通常使用货币单位来计算应纳税额，具体可分为按评估价值计税、按市场价值计税两种类型。按评估价值计税是指将评估部门评估出的市场价值乘以一定的计税价值比例作为征收房地产税的依据；按市场价值计税，可以采用100%的计税价值比例的评估值作为计税依据。

从量计征则的依据是房地产本身所具有的一些物理特性作为计税依据，例如以房地产面积大小作为房地产税的计税依据。

1.两种计税依据的比较

从价计征的优点体现在以下四个方面：

（1）从价计征是以一定时点上房地产的评估价值为基准，能够较好地体现地产和房产作为经济资源的价值。

（2）对房地产市场价值课税，可以提高税收收入与房地产价值的相关性。随着经济社会的发展，房地产价值的日趋上升，必然带来税基的扩大和房地产税收收入的增加，就使得房地产税收的税基更加富有弹性，使得经济发展所带来的升值因素能在税收中得到体现，从而有利于地方财政收入的稳定增加。

（3）可以增强地方政府提供社区公共产品和服务的偏好。房地产价值的上升是与本社区公共环境的改善和公共设施以及服务投入的不断增加密切相关的，而房地产市场价值的上升又会带来税收收入的增加，采用从价计征的方法，也将使得对社区的公共投入得到相应回报，形成良性循环。

（4）市场价值反映了纳税人的纳税能力。对拥有不同价值房地产的纳税人征收不同额度的税收，可以较好地反映纳税人的纳税能力，符合量能负担的原则，同时也体现了税收中的纵向公平原则。

但是，从价计征也有缺点：

（1）对于配套实施的条件有较高要求。从价计征这种计税方法对不动产交易的市场环境、房地产评估机构的水平和税收征管都有较高要求。这些条件在一些欠发达的国家和地区并不具备，因而提高了从价计征的难度。

（2）对房地产评估值的确定具有较强的主观性。不同的评估机构可能使用不同类型的评估方法和技术，由此对同一房地产的评估值也会有不同的结果，有时差异可能会很大，这可能会有碍纳税公平原则的实现。

与从价计征相比较，从量计征的优点主要体现在：

（1）税额确实，方法简单易行，收入稳定，对于配套实施条件要求比较低，征管成本较低。

（2）利用房地产的物理特征作为计税依据，可以减少从价计征过程中人为评估的主观性，相对客观。

从量计征的缺点也很明显，主要体现在以下方面：

（1）税收收入缺乏弹性。从量计征，使得税收收入无法反映经济发展对房地产价值的影响，尤其在房地产价值日益上升的情况下，税基仍固定，不利于地方政府财政收入的增加，同时，社区的公共投入也无法得到相应的回报。

（2）税制缺乏公平。因为拥有不理想土地的居民，必须与拥有位置优越、服务齐全和环境优雅的优质土地的居民按照同等的有效税率纳税。将会导致税负无法体现土地的级差收益和人均税负不均等问题。

2.我国房地产税的计税依据及其选择

我国目前的房地产税制是以建筑面积和房产的账面原值或租金作为计税依据的，具有明显的“从量”特征，与市场经济国家按照房地产的市场价值作为计税依据存在根本的不同。这种计税依据不能正确地反映财产的现有价值和土地、房产的时间价值，更加不能反映土地的级差收益，缺乏弹性，既影响了税收的动态增长，也无法对房地产闲置现象和房地产投机行为起到应有的调节。

在讨论具体的房地产税的计税依据之前，我们先回顾一下马克思的地租理论。马克思的地租理论是建立在剩余价值理论、劳动价值论、平均利润和生产价格理论的基础上的。其中马克思提到，“这种地租的产生是由于一定的投入一个生产部门的个别资本，同那些没有可能利用这种例外的、有利于提高生产力的自然条件相比，相对来说具有较高的生产率。”[8]也就是说，自然条件的不同决定了生产率的差别。面积相同的土地，施以等量的投资，由于土地的自然力以及距离市场的位置的不同而产生不同的个别生产价格。与社会生产价格相比，肥力高并且距离市场较近的土地的个别生产价格将低于社会生产价格，将获得超额利润，这种超额利润即级差地租I。

马克思地租理论所揭示的经济规律不仅仅局限于资本主义的生产关系，对研究和分析我国房地产税也具有重要的理论意义和现实指导价值。不论地租有什么独特的形式，它的一切类型有一个共同点：地租的占有是土地所有权借以实现的经济形式。现在我国存在着两种不同的土地所有权形式，即城市土地全民所有和农村土地集体所有。既存在着土地租赁关系，也存在着土地市场关系。土地所有权和使用权分离，实行土地有偿使用等，这些都是形成绝对地租和级差地租的社会经济条件。绝对地租和垄断地租是土地所有权在经济上的实现形式，而级差地租则是对土地经营权垄断所取得的超额利润的转化。马克思地租理论己被广泛地应用在我国的经济建设中，对我国城市土地使用制度的改革、土地价格的评估、土地产权市场的建立、政府通过地租杠杆管理土地市场以及合理分配地租收益等均具有重要的指导意义。

我国幅员辽阔，地区差异非常大，经济发展很不平衡。房地产税按照房地产面积计税的话，很难实现税收公平原则，因此，参考马克思地租理论中的级差地租理论，在征收房地产税时，从量计征，即按照土地或房屋的面积作为计税依据的方法是不科学的。

从理论上讲，以房地产的评估价值作为其计税依据是比较科学的。按房地产评估值征税，可以比较客观地反映房地产价值和纳税人的承受能力，在市场经济环境下，任何土地、房产都有一个时间价值，市场机制越完善，这个价值就越容易得到。同时，按房地产评估值征税，还能比较准确地反映出土地的级差收益以及房地产的时间价值，保护土地资源，促进纳税人合理利用房地产资源，促进房地产资源的有效配置。

无论从经济形态还是物质形态，土地与房屋均相互依存，因而对个人住宅征收房地产税的计税依据应是对地产和房产的综合评估价值，以真实反映房地产的现值。因此，要改变原来的以房产原值（账面价值）的一定比例

定额税率征税的方式。制定房地产税按照房地产的评估值作为计税依据，以此调节土地级差收益，既可以促使纳税人合理利用房地产，规范房地产市场交易，促进房地产资源的有效配置，也可以体现个人房产税作为财产税类的特性，保护土地资源，发挥其“自动调节器”的功能。

参考文献：

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