破产清算初期审计报告

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破产清算初期审计报告范文第1篇

法律责任是指违反法律规定的行为应当承担的法律后果，是制裁违法者的法律依据。法律责任是我国法律制度中的一项重要，对法律规定的贯彻执行具有极其重要的影响作用。注册会计师法律责任问题的研究，历来是世界各国审计理论界研究的重点课题，它不仅直接关系到注册会计师行业本身的生存和发展，而且影响着整个社会经济秩序的健康运行。我国注册会计师事业的发展过程，也遇到了相当多的法律诉讼问题，关注注册会计师行业的发展，探讨注册会计师法律责任的规范，旨在进一步完善注册会计师的法律体系，使我国注册会计师事业能在一个较规范、合理的社会环境中得到有序健康的发展。

一、注册会计师法律责任的发展过程

改革开放给我国注册会计师行业创建了广泛的发展空间。注册会计师自80年代初恢复以来，在社会主义市场经济建设中发挥了其他行业不可替代的作用。然而，它毕竟只走过近20年的历程，较之国际会计师行业150多年的发展，还显得较为年轻。因此有必要对注册会计师及其法律责任的发展过程作细致的研究，掌握注册会计师法律责任的历史背景，并从理论上探讨注册会计师法律责任的规范。

注册会计师行业在恢复初期，审计理论界对注册会计师法律责任的研究未能引起足够的重视，这同当时的社会历史背景具有密切的关系，由于当时在执业实践中还没有出现有关注册会计师法律责任的诉讼案例。进入90年代以后，由于改革开放的纵深发展，市场经济建设的不断推进，注册会计师因验资业务纠纷而被推上民事法庭的事件越来越多，并逐渐蔓延到审计、工商年检、评估、盈利预测等所有注册会计师参与的业务之中，形成—股注册会计师行业始料不及的诉讼浪潮。

上海复旦大学的李若山博士在论及中国注册会计师民事法律责任时阐明：“根据中国近年来发生的一些较有影响的典型案例，我们把注册会计师法律责任的发展过程划分为酝酿、萌芽、纵深发展三个阶段”，笔者支持这一论断。

(一)注册会计师法律责任的酝酿阶段

这一阶段可以从1 981年在上海成立中国经济体制改革后的第一家会计师事务所开始，它标志着我国注册会计师行业得以恢复建立。这一时期大约持续到1991年共计10年时间，注册会计师行业可谓生活在“世外桃园”之中，客户几乎没有就审计业务同审计职业界发生法律纠纷，而主管该行业的财政部门也从未因注册会计师工作过失对他们进行任何处罚，这一段时间可以称为中国注册会计师法律责任的酝酿阶段。

在法律责任发展的酝酿阶段，有其特定的社会经济环境。就职业外部来讲，注册会计师行业是新生事物，处于发展初期，人数也相当有限，也没有对社会经济环境产生太大的影响。同时，国家出于促进注册会计师行业发展的需要，更多地从政策方面保护注册会计师职业界的利益，在体制上把注册会计师看作国家干部，把事务所作为国家事业单位，没有从法律上考虑注册会计师是否承担法律责任。就审计客户来讲，当时会计师事务所面临的审计对象大部分是三资，这些企业的特点是投资各方一般都直接参与了企业的经营管理，而不像股份公司那样，存在明显的所有权与经营权的分离，这些企业财务报表的编制与使用基本上是同一层次的。当时的一些股份企业尚处于试点阶段，加之国家经济当时处于一种求大于供的状态，企业经营风险很小，很少发生因企业经营不善而破产清算的情况。投资者在作出投资决策时很少考虑企业的财务状况和审计报告。所有这些外部条件决定了当时的审计不存在风险，也就谈不上有什么法律责任了。就职业内部来看，审计准则及职业道德准则缺位，职业技能的参差不齐及职业机构的不完善，使得审计质量缺乏统一的衡量标准。当时的审计程序大量依赖经验判断，外界很难评判审计工作质量的优劣，加之国家保护、社会也没有惩处审计职业界质量低劣的服务要求，因而注册会计师在这一阶段也就根本谈不上承担法律责任。由于当时审计风险没有得到应有的暴露，注册会计师职业界没有感到外部压力，因此，从表面上看，在这一阶段，注册会计师行业发展较为顺利，没有任何法律诉讼。但并不表明注册会计师就可以不承担任何法律责任，实际上，随着环境的改变，社会正在酝酿着产生注册会计师法律责任的各种条件。

(二)注册会计师法律责任的萌芽阶段

这一阶段的时间为1992年至1995年。当时宽松的经济环境与对商品经济发展的强烈要求，使得中国几乎是以几何级数的速度创办了无数个各种各样的企业，这些企业的创办带来的验资与审计业务，为处于成长状态的注册会计师行业的生存和发展奠定了坚实的物质基础。同时，随着市场经济体系的建立，企业法人及社会个人的风险意识也逐渐加强，对企业财务信息及质量有了较高的要求。1992年至1993年，深圳原野公司事件和北京长城公司事件的发生，引起了人们对深圳特区会计师事务所和北京中诚会计师事务所法律责任的关注，并揭开了中国对注册会计师法律责任认识的序幕。同时，从1992年至1995年，我国注册会计师行业主管部门对影响全社会的三大审计案件、即深圳原野公司、北京长城公司和海南中水集团公司中的有关注册会计师进行了严肃处理。其中有些注册会计师因重大过失或故意欺诈而受到了刑事处罚。这一系列审计案件的处理及相关法律、法规的出台，标志着注册会计师法律责任萌芽阶段的形成。

(三)注册会计师法律责任的纵深发展阶段

上述三大审计案件是公众及政府对注册会计师职业界敲响了警钟，推动了注册会计师法律责任向更深层次发展。1996年1月1日《中国注册会计师独立审计准则》的，以及1996年4月4日最高人民法院56号法函规定，揭开了注册会计师法律责任纵深发展的序幕。《中国注册会计师独立审计准则》确立了注册会计师行为上的执业标准，使社会公众对注册会计师工作质量有了衡量尺度，提供了识别注册会计师有无过失行为的依据。最高人民法院第56号法函更是成为注册会计师出具虚假验资报告的民事法律责任的第一个专门司法解释，也使得社会公众对注册会计师的民事责任有了更深刻的关注。这些法规的出现标志着注册会计师法律责任走向了纵深发展阶段，并为注册会计师法律责任的界定奠定了法律基础。

二、注册会计师法律责任的成因分析

中国注册会计师法律责任产生的根本原因，主要是社会经济机制的转变，这种转变使注册会计师的工作发生了一系列的变化。

(一)会计目标的多元化，提高了审计风险

当经济体制由计划经济向市场经济转换时，一方面，会计目标由过去单一的经管责任向多元化发展，既为经管责任服务，又为经营决策服务。此时，会计处理不得不在这两种要求之间予以平衡，从而增加了对会计信息解释的可争议性。另一方面，市场经济中经管责任的关系人带有很大的不确定性，受托人和委托人之间的经济责任关系也成为具有双向约束力的约定权责关系，这种平等权利，既给了受托方自主处理会计信息的机遇，也增强了委托方要求获得合理保证的会计信息的需求。这就给会计信息的理解冲突埋下了伏笔。可见在市场经济条件下，由于经济环境的变化，会计信息处理的复杂化以及不同阶层理解冲突的增加，必然导致审计风险。而解决这些审计风险的最根本的之一，就是依靠法律手段来调节双方的理解冲突。

(二)市场经济条件下，会计信息的经济后果性增加了审计法律责任

在传统的计划经济条件下，会计信息的经济后果及影响范围是相当有限的，而在市场经济条件下，证券市场的存在使得委托方与受托方的关系变得不确定，双方的关系是否建立与解除，在很大程度上要依赖于会计信息的反映内容。因此，会计信息的决策作用变得非常重要。一项小小的错误会计信息，可能会导致整个社会资金几万、几十万，甚至几个亿的错误流向。正是由于会计信息的经济后果性日益突出，一旦产生不应出现的经济后果性，或者鉴定会计信息与使用会计信息的双方对这种经济后果性产生不同看法时，必将带来法律上的冲突。因此，会计信息经济后果性的增大，也会引起相关的审计法律问题。

(三)市场经济主体的平等性，强化了各主体的法律责任

在市场经济条件下，法律已成为调节个人与社会、秩序与自由、权威与服从三大矛盾的准则。法律地位的平等表明了受托方与委托方具有相同的经济权利。当对会计信息的理解发生冲突时，双方不再依据行政权利与级别，而更多的是依据原先制定的“游戏规则”——法律条文来处理有关的争议。由于权利的保障及法制的完善，使得各方都有了依法自卫的勇气与能力。因此，运用法律手段来调节会计信息处理与理解的冲突，必将成为市场经济环境中最为常见的手段之一。

(四)注册口下相关条文的矛盾性， 导致了法律责任的复杂化

为了明确注册会计师的法律责任，以维护市场秩序，国家先后出台的《刑法》、《注册会计师法》、《证券法》、《公司法》中，都涉及了与注册会计师法律责任有关的规定。这一系列规定对维护市场运行秩序起着重要作用。但由于外部环境的改变，立法顺序的先后不同，使得这些现行法律中，涉及注册会计师法律责任的条文存在不少矛盾之处。如专向性立法，它不象刑法那样以犯罪的侵犯客体为线条进行分类规定，会导致追究注册会计师法律责任时尺度不一致，不平衡；强调实体法，轻视程序法带来了会计师事务所赔偿程序的矛盾；其他一些司法文件的解释所带来的会计师事务所赔偿金问题等等。这些现象导致了注册会计师法律责任的复杂化。

三、注册会计师法律责任的界定

注册会计师的法律责任是审计责任中最核心的部分，它是指注册会计师由于违反法律规定的行为而应承担的法律后果。注册会计师的审计责任是根据有关法律、法规(包括审计准则)对委托人应尽的义务，以及因其未能尽职尽责而应承担的法律行政甚至道德压力方面的后果。注册会计师应勇于承担应由自己承担的法律责任，并准确界定同审计责任的关系。

(一)要分清过失与欺诈

过失是指在一定条件下，缺少应有的合理的执业谨慎。欺诈是以欺骗或坑害他人为目的的故意行为，亦称为注册会计师舞弊。注册会计师对过失欺诈均应承担责任，但所承担责任的种类(刑事责任、行政责任或民事责任)和程度，以及受到处罚的轻重应有所区别。同时指控注册会计师的行为使自己遭受损失时，必须能证明自己的损失与注册会计师的审计报告有直接关系。在条件许可的情况下，可以成立由会计、审计实务界和界以及司法等方面专家组成的鉴定委员会，对过失的有无和大小，过失或欺诈做出令人信服的界定，以使有关部门做出公正的结论或判决。

(二)要过失的层次

在实践中不但要重视普通过失与重大过失的区别，而且要重视引入“与有过失”和“比较过失”，借以量化注册会计师的法律责任。所谓“与有过失”亦称共同过失，是指原告的损失也源于自身的过失。所谓“比较过失”是指根据各过失者犯有过失的程度，而分配其所应负担的损失赔偿额。

(三)要分清审计责任与被审计单位的会计责任

注册会计师的基本职能是经济鉴证。即鉴证客户编制的会计报表是否遵循了合法公允和一贯性原则。注册会计师并非国家公务员，既无行政监督权，更无司法监督权，其手段有限，加之审计成本的约束，至多也就是受托经济责任关系中的鉴证性监督。在理论上过分强调注册会计师的监督职能，显然加重了其所能承受和应承受的责任，那种要求注册会计师对被审单位会计报表的正确性和完整性，做出百分之百的保证意见是不现实的，在实践上也难以行通，注册会计师不能也无法对会计报表的全部错弊负有责任，更不能允许在司法实践中出现未履行合法程序的条件下，对事务所或注册会计师实行强制措施。

四、注册会计师避免法律诉讼的策略

注册会计师的职业性质决定了它是一个容易遭受法律诉讼的行业。那些蒙受了损失的受害人总想通过追究过错的责任尽可能使损失得以补偿。就是在西方国家中，法律诉讼也是困扰会计师职业界的一大难题，会计师行业每年不得不为此而付出大量的精力，支付巨额的赔偿金和购买高昂的执业保险。近几年来，我国注册会计师行业发生了一系列震惊整个行业乃至全的案件，有些会计师事务所及注册会计师都承担了相应的法律责任。如何避免法律诉讼，已成为我国注册会计师行业非常关注的问题，注册会计师必须掌握防范诉讼风险的和技巧。

(一)改进注册会计师的审计报告方式

为了避免并防止对注册会计师赔偿责任不合理的无限化。有必要完善对注册会计师审计报告方式的规范。建立对不同的审计对象区别使用审计报告、审核报告和审阅报告等不同效力等级的报告方式。审计报告是注册会计师按照约定，履行了审计准则规定的审计程序后，出具的法律责任约束力最强的报告。例如对社会公信力要求很高的上市公司、国家机构等单位的审计，必须出具审计报告。审核报告是审计人员对公司的帐表进行了核对，验证帐表一致的报告，这对小型是合适的。审阅报告只是注册会计师审阅了委托人的有关资料后出具的报告。例如企业若干年的盈利预测，审计人员不能也无法对其未来或效率、效益做出保证性承诺。

(二)遵循执业准则的规范，不能从事不能胜任的委托业务

独立、客观、公正是注册会计师职业道德中的三个最重要的规范。独立要求注册会计师与委托单位之间必须实实在在地毫无利害关系，注册会计师们承担的是对整个社会公众的责任，这就决定了注册会计师必须与委托单位和外部组织之间保持一种超然独立的关系，独立是注册会计师的灵魂，注册会计师只有具备独立性，才能做到客观、公正。客观是指注册会计师对有关事项的调查、判断和意见的表述，应当基于客观的立场，以客观事实为依据，实事求是，不掺杂个人的主观意愿，也不为委托单位或第三者的意见所左右。公正是指注册会计师应当具备正直、诚实的品质，公平正直，不偏不倚地对待利益各方，不以牺牲一方利益为条件而使另一方受益。同时，注册会计师接受委托从事业务活动，便意味着他有足够的业务能力完成受委托的业务，如果对某项业务整个会计师事务所都无法胜任或不能按时完成的话，会计师事务所应当拒绝接受该项业务的委托。

(三)不得对未来事项的实现程度作出保证

中国证监会了《公开发行股票公司信息披露的和格式准则》第一号中规定：“注册会计师必须对盈利预测所采用的会计政策和方法进行审查并作出报告”。注册会计师对前景财务资料的审核并不是对前景财务资料的准确性及结果能否实现或在多大程度上实现表示确认，提供担保或承担责任。注册会计师能够以客观的态度对过去已经发生的事实做出判断并提出是否公允反映的意见。但未来事项中的不确定因素决定了注册会计师无法收集未来事项演变或结果的证据，无法对将来发生的事实做出客观的判断，因而就不能对其能否实现或可实现程度的大小做出保证，否则，只会加大注册会计师本不应承担的法律责任。

破产清算初期审计报告范文第2篇

为适应我国经济体制的改革,自90年代初期开始,我国在会计领域迈出了改革的步伐。会计改革是一个内涵丰富、外延广泛的范畴,它包括会计制度的改革、会计手段的改革、会计管理体制的改革、会计教育的改革以及会计观念的变革等,其中会计制度改革是会计改革的实质和核心,它不仅是会计改革成败的决定性因素,而且反映着会计改革成效的优劣。

一、我国会计制度改革的不足

(一)行业会计制度的具体行为规范不适应企业改革的要求

目前各企业所执行的具体会计规范是在《企业会计准则》指导下的行业会计制度,这套规范体系存在着诸多不合理之处：(1)不能适应企业经营多元化发展的要求。随着市场机制的日益完善和风险机制的日益形成,多元化经营将成为企业经营的必然趋势和战略选择。多元化经营必然使企业涉足于各不同行业、不同性质的经营业务,而执行现行会计规范要求企业对不同行业、不同性质的经营业务分别设置帐户,并采用不同的会计程序与方法进行会计处理,这不仅增加了多元化经营企业会计核算的工作量,影响核算效率和质量,而且难以保持口径一致,反映综合的财务会计信息。(2)不利于会计信息的行业比较和分析。执行行业会计制度,使得不同行业、不同企业会计处理所依据的原则、程序、方法各不相同,这就必然导致会计信息在行业、企业之间失去可比性,不便于投资主体对潜在投资对象的比较、分析和选择,最终不利于资金的合理流向和资源的优化配置。(3)不便于投资主体对企业实施有效的财务监督。企业各投资主体对企业实施财务监督的主要依据是财务会计信息,然而,一方面各投资主体出于增加投资收益、回避投资风险的考虑,会不断的改变投资对象,使资金经常性地从一个行业转向另一个行业,或同时分布于若干不同行业;另一方面不同行业又执行不同的财务会计制度,在这种情况下,投资主体要实施财务监督就必需熟悉不同行业的会计处理原则、程序和方法,这无疑加大了财务监督的难度,影响财务监督效率。

(二)现行会计制度在构成上缺乏完整性和系统性

(四)现行会计规范的协调性差

在我国,自《企业会计准则》出台后,分行业、分所有制颁布了一系列会计制度,对相关事项的核算与报告作了许多规定,如《公司法》第六章对公司制企业的财务会计作了一系列规定,《公开发行股票公司信息披露实施细则》第三章对上市公司财务报告的编制和披露作了若干规定。这些规定从基本面看,与会计制度的规定是一致的,但也存在诸多不协调的方面,以报表种类的设置为例,工商企业会计制度规定应编制的财务报表主要是资产负债表、损益表、财务状况变动表、利润分配表和主营业务收支明细表(商品销售利润明细表),而《公司法》规定企业除编制几个基本财务报表外,还应编制财务情况说明书,对主营业务收支明细表(商品销售利润明细表)则没有明确要求。新近出台的《股份有限公司会计制度》则规定企业须编制资产负债表、损益表、现金流量表、股东权益增减变动表、应交增值税明细表、利润分配表以及分部营业利润和资产表等。由于相关法律规定不一致,就可能导致企业会计人员在实务操作中无所适从,比如一个从事产品制造的股份有限公司,是应执行《工业企业会计制度》还是按《公司法》规定处理,是无从明确的,结果可能导致同一类型企业按照不同的规定进行处理,损害会计信息的可比性。

(五)会计制度的严肃性受到损害

会计制度作为指导各企业进行会计处理的规范,具有强制性和严肃性,也即各企业会计人员均应自觉地按照会计制度的规定进行核算和报告,但在现实中,一方面,由于监督措施不力,导致一些企业为了自身局部利益而在会计处理上各尽所需,主要表现在一些企业的会计人员置会计制度规定不顾,完全按厂长、经理的意图进行会计处理,导致核算不实、数据不真,或设置两套帐以应付财政、税务等机关的审查,更为甚者,一些审计部门和审计人员,在执行审计业务时,为了不得罪客户,不顾执业规范而按客户意图进行审计,提供虚假审计报告。另一方面,由于执法不严,纵容了违规违纪行为,比如一些企业虽然在审计或财务检查中查出了不少问题,但在处理上大多是限期纠正、下不为例,对负责人从轻处理或不予处理,这就纵容了会计上的违规违纪行为,致使一些企业违规行为屡查屡犯,屡禁不止。

二、深化我国会计制度改革的思路

会计制度改革是一项复杂的系统工程,其总体目标在于建立与现代市场经济相适应的、健全的、完善的会计规范体系。根据这一目标,我们提出以下改革思路：

(一)按市场经济发展的要求构建企业会计制度

改革会计制度是建立和发展市场经济的客观要求,而市场经济的发展是一个从不完善到完善、从不规范到规范的动态过程,因此,从理论上说,会计制度应随市场经济的发展而不断地进行改革和完善,以适应市场经济发展各不同阶段企业经营的特点。但事实上,会计制度变革与市场经济发展具有不同的特征。首先,市场经济发展作为客观环境的变化,具有其内在的规律性,而会计制度变革是从属于市场经济的一种行政行为,缺乏内在必然性的因素;其次,市场经济发展是一个渐进的过程,具有动态性和连续性,会计制度变革则是依据一定时期市场经济运行的相对稳定特征,对原制度进行修正和革新,其变化具有间歇性和相对稳定性。以上两个方面表明,会计制度的改革不仅要考虑当前的市场环境,而且要能体现市场经济发展的未来趋势及其规范化的要求(即具有前瞻性),以便能指导和规范不断出现的新业务、新事项的会计处理。

1 建立能适应各个行业的统一的会计规范体系。适应这一要求,国家有关部门应改革以行业会计制度规范企业会计处理的状况,尽快制定和颁布能适用于各行各业的《具体会计准则》,以使企业能对不同行业、不同性质的经营业务按统一规定进行会计处理,简化企业的会计处理程序和处理方法,提高财务会计信息的综合程度和可比性。

2 制定和完善各项资本经营业务的会计处理规范。随着企业集团化经营战略的逐步实施,每个企业都可能发生各种形式的资本经营事项,这就要求有关部门改革过去那种针对企业常规经营业务制定会计制度的状况,为各种形式下的资本经营事项制定出相应的会计处理规范,并纳入统一的准则体系。

(二)按横向到边、纵向到底的原则完善会计制度

现代会计在构成上具有横向多元、纵向多层的特点。横向多元即如前所述,现代会计除传统意义上的企业会计、预算会计外,还包括人力资源会计、金融工具会计、租赁会计、通货膨胀会计、破产清算会计等若干分支;纵向多层则指现代会计是由宏观会计、社会责任会计、企业(单位)会计、内部责任会计等若干层次构成。以上各个分支、各个层次相互联系、相辅相成,共同构成完整的现代会计内容体系。与这一体系相适应,现代会计制度应按横向到边、纵向到底的原则予以构建和设置,这里的横向到边就是会计制度的构成在广度上应具有全面性,既要包括对传统财务会计事项的规范,又要针对各现代会计分支,制定出相应的准则和制度,如通货膨胀会计准则、金融工具会计准则、租赁会计准则、人力资源会计准则等。纵向到底就是会计制度的构成在层次上应具有完整性,它包括两方面含义,其一,与会计构成的层次性相适应,现代会计制度既要包括宏观会计、社会责任会计等方面的准则或制度,又要包括企业(单位)的会计准则与制度;其二,与会计制度制定主体的层次性相适应,会计制度既要包括国家统一制定的会计准则、会计制度,又要包括各企业(单位)根据统一会计准则或制度,结合企业(单位)实际情况制定的内部核算制度。

尚须指出,无论是横向到边还是纵向到底均是一个相对的动态的过程,从辩证的观点看,这里的边和底均是无止境的,理由在于：其一,随着我国会计改革以及会计理论研究的日益深化,将会不断拓展新的会计领域,形成新的会计分支,进而需要有新的会计制度来规范这些会计领域的会计行为,这表明会计制度在边的扩展上具有无限性;其二,随着集团化经营的进一步发展,企业规模不断扩大,层次不断增多,进而使得企业内部核算制度与办法的层次不断增加,这表明会计制度在底的延伸上具有无限性。

(三)加快我国会计规范的国际化进程

会计规范作为一种上层建筑,必须要随客观经济环境的变化而不断地修正和完善。由于基本经济制度的差异,我国的宏观经济环境有别于西方国家,但就发展市场、规范市场体系这一点而言,各国的目标是一致的。随着我国市场经济的进一步发展以及健全、完善的市场体系的日益形成,我国市场必然要融于世界市场体系,加入国际性的商业交易网络。适应这种市场体系国际化的要求,作为国际性商业语言的会计必然要走向世界,融于统一的国际会计体系之中。针对我国会计国际化的现状,加快会计国际化的进程是深化我国会计改革的一个重要方面。会计国际化所包含的内容很多,但其核心在于会计规范的国际化。从我国目前情况看,要加快会计规范国际化进程,主要应从以下两个方面努力：

1 按照国际会计规范的构成构建我国会计准则的结构框架

,包括：(1)加快具体会计准则的制定、颁布和实施,尽早实现从行业会计制度向具体会计准则的转变;(2)参照国际会计准则体系的构成,补充和完善我国会计准则的相关内容,如物价变动会计准则、施工合同会计准则、租赁会计准则、外币汇率变动影响会计准则、金融工具会计准则等等。

2 参照国际会计准则有关会计处理程序与方法的规定,修正和完善我国会计规范中有关会计程序与方法的选择范围和原则,如将成本与市价孰低法、现值计量法等纳入会计准则,并允许企业在特定的约束条件下自行选择。

尚须说明,加快会计规范的国际化进程这一命题并非否认会计规范的国家特色,不容质疑,我国的基本经济制度与市场经济特征决定了我国会计规范应在加快国际化进程的同时,体现国家化特色,具体说,其一,我国是社会主义国家,其基本经济制度决定了会计制度的制定应能体现会计主体利益与国家利益协调的要求,特别在目前我国财力尚十分薄弱的环境下,更要首先考虑所执行的会计制度对国家宏观利益的影响;其二,我国的市场经济是宏观调控下的市场经济,因此,会计制度的制定不仅要满足会计主体核算与报告财务状况及经营业绩的需要,而且要满足国家宏观调控的需要。

(四)强化会计制度执行的约束和监督机制

会计主体采取不同的会计处理原则、程序和方法,会得出不同的业绩信息,从而影响到会计主体与国家之间的利益分配。因此,会计主体出于增进自身局部利益的考虑,往往会偏离会计制度的规定,选择执行有利于自身的会计行为。这表明如何强化会计制度执行的约束和监督机制,确保会计制度应有的严肃性,是深化会计制度改革的一项重要内容。

1 各会计主体强化自我约束机制。相对于外部监督而言,自我约束具有防范性和能动性的特点,因而是确保会计制度正常执行的主要措施。从目前情况看,强化会计主体的自我约束,主要是各会计主体应根据国家统一准则和制度的要求,制定出与本会计主体生产经营特点及管理要求相适应的内部会计制度,以规范内部会计行为。同时,各会计主体的管理当局应从增进局部利益、维护国家利益这一双重利益观念出发,督促会计人员严格执行制度规定,必要时应将会计人员对制度的执行和遵守情况纳入业绩考核,以促使会计人员自觉遵规守法。

2 强化外部监督机制。主要是外在于会计主体的各有关部门,如财政、税收、银行等应定期对各会计主体的会计核算情况实施跟踪检查和监督,经常性了解各会计主体对会计制度的执行情况,对于能严格执行会计制度的会计主体给予各种形式的嘉奖或信贷优惠,而对违反会计制度、损害国家利益的会计主体则视情节轻重、违纪金额大小等给予相应的处罚(如通报、罚款等),以督促各会计主体从维护自身的形象和利益出发,自觉遵规守法。同时,强化审计部门的监督职能,即审计部门应在对会计主体的审计业务中严格按照执业规范的要求执行审计业务,出具审计报告,对于审计中发现的有关制度执行方面的问题,应予以指出,并督促企业限期纠正,企业不予纠正的,则应在审计报告中如实披露,以促使会计主体从维护其社会形象出发,自觉执行会计制度。

完整性和系统性是现代会计制度应具备的基本特征。所谓完整性是指会计制度应包括和覆盖全部会计实务,使每一会计行为,每一会计事项都有相应的制度予以规范;所谓系统性是指现代会计制度应是在会计目标统一约束下,由相互联系、相互依存的多分支、分层次的会计制度构成的有机体系。然而,我国现行的会计制度基本上是围绕企业常规会计事项由国家统一制定,在构成上缺乏完整性和系统性,具体表现在两个方面：(1)一些现代会计分支尚未纳入会计规范体系。近年来,随着会计领域的改革开放以及会计理论研究的深化,一些新的会计分支,如人力资源会计、质量成本会计、物价变动会计、金融工具会计等早已为人们所熟悉,然而,有关这些会计分支,我国目前尚无具体的制度或准则规范,使得现行会计规范在内容上残缺不全,尽管一些企业认识到需要通过会计系统确认和计量人力资源的耗费,需要核算与报告物价变动对企业财务状况和经营业绩的影响,需要核算和报告金融资产、金融负债及其对股东权益的影响等等,然而由于缺乏这方面的准则、制度,使得企业会计人员力不从心,或只能按各自的需要作出不规范的会计处理。(2)许多企业缺乏健全、完善的内部核算制度。完善的会计规范体系不仅包括国家统一制定的各个层次的会计规范,而且还包括企业根据其经营特点和管理要求制定的内部核算制度和办法,包括会计核算的基础管理制度和办法、成本核算制度与办法、内部财务成本的分析考核制度及办法等。

然而,目前许多企业只执行统一层次的会计规范,而无完善的内部核算制度与办法,这一方面损害了会计制度的完整性和系统性,另一方面则往往导致企业成本不实、帐目不清、数据不真。

(三)会计制度改革的国际化进程缓慢

破产清算初期审计报告范文第3篇

【关键词】 立信会计思想； 信以立志； 信以守身； 信以处事； 毋忘立信

潘序伦先生，是中国现代杰出的会计学家和著名的会计教育学家。会计学界誉他为中国现代会计之父。潘先生是江苏省宜兴县人，生于1893年7月14日，故于1985年11月8日。潘先生生前历任立信会计师事务所主任会计师，立信会计专科学校校长，立信会计图书用品社社长，立信会计编译所主任等职。潘先生是发展我国现代会计事业和培养我国会计人才的一代宗师。

一、潘序伦的求学之路及接受西方信用文化的过程

潘序伦先生1919年进入上海圣约翰大学学习，于1921年提前毕业。获得学士学位后，由南洋兄弟烟草公司资助赴美国留学，先后获得哈佛大学企业管理硕士学位和哥伦比亚大学经济学博士学位。他是当时中国在美国取得经济学博士学位的少数人中的一个。潘序伦先生在美国求学的时候，也是美国信用文化发展比较好的时期。其标志就是1922年左右，美国各大州都颁布了会计师法。关于颁布会计师法的历史意义，著名会计学家利特尔顿作了很好的说明：第一，1922年公共会计师依据法律在美国得到了认可，并且这件事用了10年的时间就达到了比较完善的程度；第二，在全国统一的会计团体――美国公共会计师协会的领导下，各个州每年同一时间实行统一的公共会计师考试，以实现广泛的职业统一。这件事情在一个具有48个州且法律有区别的国度里能够得以实施，确实是值得大书特书的。这一阶段，美国审计的特点是为了信用目的而办理的资产负债表审计。因为在1920年前后的20多年中，这种审计在美国最为盛行。所以，会计历史学界称为美国式审计。当时，美国企业逐渐依赖银行发放短期借款来经营自己的业务。企业要求银行贷款时，一般是按照自己形成的惯例，向银行提出经过注册会计师检查证明的资产负债表。在这种情况下进行的审计，其目的当然主要是为了信用。这种为信用目的而办理的资产负债表审计之所以能够得到深入的发展，其原因有两个方面，首先是由于银行在信用分析上特别重视资产负债表，对能够提供经过公共会计师检查证明的资产负债表的企业，在资金融通上给予优先满足。其次，是由于资产负债表审计的费用比较低，企业能够比较容易的委托公共会计师办理这种审计。概括起来说，这种美国式的以信用为目的的资产负债表审计有以下三个特征：一是进行记录与事实的核对；二是考虑贷款的安全性；三是采用试查的方法（与详细审计对比来说）。潘序伦先生就是在这样的大环境下，接受了西方的信用文化。

二、潘序伦立信会计思想的产生及三位一体的会计实践

1924年秋，潘序伦先生完成了在美国的学业。在回国途中，还去欧洲各国进行了自费考察，了解了欧洲大陆各个国家信用文化的情况。潘序伦先生回到上海后，看到上海的民族工商业有一定的发展，但是中式簿记不能适应日趋复杂的民族工商企业的日常管理活动的需要，所以，萌发了一个念头，就是要用自己在美国学到的会计知识改革中式簿记，并更好地为当时的民族工商企业服务。潘序伦先生在1927年创办了“潘序伦会计师事务所”，后来借用了《论语》中“民无信不立”的训条，将用自己名字命名的事务所改为“立信会计师事务所”。潘序伦先生的宗旨就是为民族工商企业和其他事业单位做好会计方面的服务与咨询工作，并且致力于建立自己的信用和品牌。潘序伦先生在执行业务的过程别注重信誉，加上他学贯中西，因此承办业务的效率非常高、质量也非常好。几年功夫，立信会计师事务所在上海及周边城市迅速地树立起了良好的信誉，承接的各类会计服务、咨询业务大量增加。从1939年开始，“立信会计师事务所”在上海之外设立了多个分所，例如1939年由蔡经济（注册）会计师主持设立了桂林分所；1941年由王逢辛（注册）会计师主持设立了重庆分所；1946年由张惠生（注册）会计师主持设立了南京分所；1948年由管锦康（注册）会计师主持设立了天津分所。

立信会计学校也是潘序伦先生立信会计事业的重要组成部分。从1927年起在设立会计师事务所初期，潘序伦先生就深深感到，要改革中式簿记，必须首先训练会计人员。为此，潘序伦先生与他的同事们就利用晚上的时间，在立信事务所里办起了簿记训练班，以当时在私营工商业工作的小职员和练习生为对象，由当时立信会计事务所的（注册）会计师担任教师。开办初期，仅有23名学生。从第二期改为立信会计夜校和补习学校后，学生人数大大增加。根据相关资料，从1927年到1947年20年间，共计办了40届，毕业与肄业的学生大约是35 529人，最盛的时候，仅上海一地就设立了11所分校，每学期招收学生大约2 000人。1937年，又把此前的立信夜校和立信补习学校改为“立信会计专科学校”，并且聘请了一些著名教授，如黄炎培、、黎照寰、黄逸峰、章乃器等先后在该学校担任教师，这些著名教授的讲课受到了学生的广泛好评。这也是“立信会计专科学校”越办越好的重要原因之一。潘序伦博士创立的“三位一体”的会计事业，均以“立信”命名，这绝非心血来潮。建立信用，被潘序伦博士视为他自己会计事业的座右铭，同时也成了他办学至高无上的信条。可以这样认为：“立信”是潘序伦会计思想的核心内容，它贯穿于潘先生半个多世纪的审计业务、会计教育及办学实践当中。早先，潘序伦博士取孔夫子《论语》中的“民无信不立”之义，采用“立信”作为校名。后来，在1937年7月，他又将“立信”扩展为校训，并引申为：信以立志，信以守身，信以处事，信以待人，毋忘立信，当必有成。潘序伦先生认为，从事会计工作的每一个人，必须在立志、守身、处事、待人等方面，严格要求自己，建立自己良好的信用。如果没有信用，将一事无成。潘序伦博士认为，无论对人对事，都要坚定不移地信守承诺，严禁弄虚作假。他深深懂得，建立信用对于会计事业会产生长远的影响。潘序伦先生还认为，不管是一个人，还是某一个事业，只有“立信”，才能够在社会上立足，并且得到发展壮大。所以，三位一体的“立信”会计事业的成功，与立信这一会计思想的指导是不可分割的。对“立信”这一校训，潘序伦不仅对学生经常宣讲，而且在同事之间也时常互相砥砺。潘序伦博士利用一切机会，例如开学典礼、毕业典礼以及其他全校性的集会，用大量的时间与篇幅宣传并讲解“立信”会计思想，不失时机地进行会计职业道德教育，让立信会计思想深入人心。

潘序伦经常提起中国的一句古话：“贤而多财，则损其志；愚而多财，则益其过。”并以此鞭策自己，他认为，多财不一定是坏事，但一个人若多了财富，首先应当考虑用财之道。潘序伦的聚财用财之道，就是“取之于社会，用之于社会；取之于会计，用之于会计。”

就拿学校收取学费这一件事情来说，潘序伦对那种把学校办成“学店”的做法深恶痛绝，因而所收学杂费极为低廉，对一些无力缴纳者，还给予减免。尽管学校的收入不多，但每学期仍有节余。潘序伦就用这些剩余资金为学校购置校舍与教学设备，或者捐给学校作为建房资金。

潘序伦博士治学讲究严谨，重视教育质量，十分注重教学方法和教学效果。他坚持“认真”两字，无论对于学生或者教师都是高标准、严要求。对教师的要求是――认真备课，认真批改作业；对学生的要求是――认真听讲，做好练习题。考核也很严格的，潘序伦博士规定成绩以70分为及格，作弊者一律开除学籍。

为了办好“立信”会计教育事业，潘序伦博士主张会计课程的学习与课程的实验并重，必须讲究实效。他认为，要掌握会计这门科学，如同医师一样，必须亲自动手实践，才能真正把会计技能学到手。因此，他非常重视实务训练，要求学生打好珠算、书法和应用文写作等基本功，并利用会计师事务所与工商企业接触较多的有利条件，组织学生到工矿企业和商店参观实习，增加感性知识。因此，立信的毕业生一到工作岗位，马上就能从事实际工作。这种“立信”会计思想，不仅是潘序伦办学的宗旨，同时也对他的经历产生了很大影响。特别是在政治面前，他更是公正有信。例如有一些官僚资本家要求潘序伦先生提供符合他们要求的审计报告，往往是被拒绝了。

立信会计丛书在中国会计发展历史上也占有重要的地位。潘序伦博士在留学美国期间就写过一些经济与会计方面的文章，并发表在当时上海出版的《大陆周报》上。潘序伦博士回国之后，他又编写了《公司财务》和《簿记及会计》两本书，在这两本书中，潘序伦博士引进了一些西方会计方面的知识。此后，潘序伦博士在事务所业务接触中，感觉到当时簿记员的业务水平比较低，不能适应民族工商业发展的需要。当时在大学里研习会计学科的人，不仅数量不多，而且水平也不高，而使用的教科书，大多数是外文原版。潘序伦博士为了解决立信学校的教材问题，就在立信会计师事务所里设立了一个编辑科，并且配备了以顾准、黄祖方、王谵如为骨干的翻译人员，开始翻译编辑簿记、会计、审计方面的书籍，并由商务印书馆作为大学丛书出版发行。比较有影响的书籍有潘序伦博士的《成本会计教科书》；李文杰的《簿记初阶》；潘序伦与顾准的《政府会计》；潘序伦翻译的《劳氏成本会计》；施仁夫翻译的《陀氏成本会计》。到了1940年由于战争原因商务印书馆不能继续出版立信会计丛书，从1941年开始潘序伦博士又创办了立信会计图书用品社，该社不仅出版立信会计丛书，而且还印刷账簿表单，以适应工商业会计核算的需要。后来，该社还在桂林设立了分社，在成都、贵阳、昆明、西安等城市设立了特约经销处。到1956年立信会计图书用品社结束为止，该社出版发行各种会计书籍不下160种。如果考虑此前商务印书馆为潘序伦博士及同事们出版的专著、教材还应该有140多种，累计印刷发行800多万册。所以，潘序伦博士在他自己的回忆录中写道：“如果说我对我国会计学术有所贡献的话，当以编辑出版立信会计丛书为最”。

在潘序伦先生从事会计工作的60多年中，他开创了“三位一体”的立信会计事业（立信会计师事务所、立信会计学校、立信会计图书用品社）。他的名字与他的立信会计事业一起已载入了中国会计发展的史册。中国会计界公认，“三位一体”的立信会计事业，凝聚了潘序伦先生一生的心血和智慧，他勤奋努力、学而不厌、诲人不倦、精益求精、锲而不舍、心无旁骛、殚精竭虑、节衣缩食。可以认为他是一位集大成的会计学家，他学识渊博、坚韧不拔、锐意进取、桃李满天下、著作等身。他一生著述超过千万字，编写的教科书（包括译著）30多部，撰写的论文100多篇。可以说他在中国会计历史上留下了浓墨重彩的一笔。

三、潘序伦立信会计思想给予我们的启示及会计职业道德建设

会计人员的职业道德是潘序伦先生毕生关注的问题之一。1933年，潘先生为《立信会计季刊》撰写了《中国之会计师职业》一文，该文首先从学识、经验和才能三方面对（注册）会计师的职业素质进行了分析；之后，着重论述了会计师的职业道德：他认为对于一个（注册）会计师来说，执业的经验与本人的才能，哪一个方面都不能缺少，但是最根本的问题仍然是必须讲职业道德。因为社会环境与经济环境，可以说是千变万化的，其他的组织与利益集团对于一个（注册）会计师可能有利诱与威胁。（注册）会计师如果没有很强的职业道德观念，那他在执业的过程中，就可能代替他人舞弊，也可能为自己舞弊。按照一般惯例来看，（注册）会计师职业的制度安排，是为了保障工商企业的信用不受影响和不被破坏。如果（注册）会计师有不道德的执业行为，实际上就是自己损毁自己的信誉，在这种情况下，如果（注册）会计师行业不注意维护自己的信誉，那么这个行业也就失去了存在的理由，同时也违背了政府（会计）管理部门的期望，所以，我们应该以严肃的态度对待（注册）会计师的职业道德问题。”当时潘序伦先生就提出了（注册）会计师不能从事的工作或者必须禁止做的工作，具体包括：第一，取得（注册）会计师资格并开始执行业务的（注册）会计师，不能兼任其他任何职务，也不能兼做其他任何工作。但如果兼任学校的讲师，可以除外。第二，（注册）会计师不能兼任政府监管人员再来监督工商企业。第三，（注册）会计师不能以自己的名义办理与自己本身或其自己家属有利害关系的会计事项。第四，（注册）会计师如果担任破产清算人、破产管财人、遗嘱执行人及其他信托人等职务时，不能以自己的名义办理与其所任职务无关的会计事项。第五，（注册）会计师对于当事人的委托，对于公务机关的命令，在办理业务事项时，如果没有正当理由，是不能拒绝的。第六，（注册）会计师不能与非（注册）会计师共同行使职务，或者让非（注册）会计师用本人名义行使职务。第七，（注册）会计师不能接受债权人的委托。第八，（注册）会计师不能担任职务以外的保证人。第九，（注册）会计师不能在合法约定报酬及实际费用之外再索取额外的报酬，也不能与委托人订立索取其他报酬的契约。第十，（注册）会计师不能收买与自己职务相关的固定资产和流动资产。第十一，（注册）会计师如果没有得到公务机关的允许，如果没有得到委托人的同意，不能把执行业务时得到的商业秘密泄露出去。第十二，（注册）会计师对于已经接受别人委托的会计事项，不能采取不正当的行为，也不能敷衍了事。从积极的意义上来说，（注册）会计师要履行好自己的职业道德，按照潘序伦先生的观点，必须做到四点：具体包括“公正、诚心、廉洁、勤奋。”从对潘先生文章的这些转述中不难发现，他对会计人员职业道德的研究，倾注了很大的精力，其方式方法具有一定的操作性，为会计人员指明了道德规范和处事哲学，而这些内容正是潘先生立信会计思想的集中体现。

综上所述，可以看出，潘序伦先生的立信会计思想是吸取了中西方信用文化的精华而形成的。一方面，是借鉴了美国早期公共会计师在审计资产负债表时积累的职业道德经验和法律方面的智慧；另一方面，是领悟了“民无信不立”的中华传统智慧，进而形成了“信以立志，信以守身，信以处事，信以待人，毋忘立信，当必有成”这一用校训形式表现的立信会计思想。潘序伦先生的立信会计思想，既通俗易懂，又博大精深，已经广泛地深入到每一个会计人员心中。中华人民共和国财政部在制定会计人员职业道德规范时，就吸收了潘序伦先生的立信会计思想。

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