税收债务论文

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税收债务论文范文第1篇

一般认为税收债权人为国家，税收债务人则为纳税主体或者称为纳税人。所谓税收债务关系的主体资格，是指其能否成为税收债务关系当时人的条件或能力。就税收债权人而演，必须享有完整的税权才可成为税收债债权人，依此标准，只有国家才能成为税收债权人，因此无需在一般税种法中予以具体规定。至于税收债务人则需由各个税种法分别具体规定。然而税种法的规定仅为具体税收债务关系发生的依据，至于何种人在具备何种条件下才有可能成为税收债务人，从理论上也需要提出一个一般标准，也即纳税人的税负能力，具体包括税收权利能力、税收行为能力和税收责任能力三个方面。

税收权利能力

税收权利能力，是制依税法规定可以作为税收法律关系中的权利与义务（直接归属的）主体的资格或能力。根据权利与义务相一致的一般法理，税收权利能力同时也就是税收义务能力，二者合称为税收权利义务能力，通常简称税收权利能力。

从权利能力作为一种当事人得以享有权利和承担义务的资格或可能性的意义上来说，税收权利能力与民事权利能力相同，亦具有平等性。然而我国有学者认为税法上权利能力多属“部分权利能力”，仅限于特定的税法领域，在甲税上享有权利能力者，在乙税上则未必有权利能力，并以此与私法上的权利能力相区别。这一观点主要因对权利能力本质的理解有误所至致，权利能力作为一种资格或可能性，于税收债务人之间应该无差别。某一主体主要同时满足相关税种的课税要素，可分别成为该相关税种的纳税人，例如某公司可同时成为企业所得税、增值税、营业税和消费税的纳税人的自然人之所以不能成为企业所得税的纳税人，系因法律主体自身性质的差异以及个人所得税法和企业所得税法对其各自课税要素内容的规定不同所致。这只会导致自然人与法人在具体权利内容范围方面的不同，而不能就此认为自然人的税收权利能力受到限制；反之亦然。这一点与私法上自然人与法人因主体形态差异而不得享有对方所固有的某些特定权利，但其权利能力并不无本质区别的情形相同。

当然，就内容而言，税收上的权利能力与私法上的权利能力并非完全相同。私法上有权利能力者，通常在税法上也具有税收权利能力；但私法上无权利能力者，在税法上也可能具有税收权利能力。这是因为权利能力制度，是适合于各个法律领域立法目的的技术性制度，并非为私法所独有。因此税法的权利能力应考虑税法的特殊需要，以在经济上具有给付能力者（如所得税）或在技术上可以把握经济给付能力的对象者（如营业税和消费税等）作为税法上的主体。因此在税法上凡是可以经由其掌握纳税之经济能力者，虽无私法之权利能力，并非不得为税收债务人。也就是说税法上的权利能力外延的范围应大于私法上的权利能力，这也许是二者的最主要区别。以下就法律主体形态的不同，分述各自的税收权利能力。

1、自然人。一般来说，私法上自然人的民事权利能力，始于出生，终于死亡。那么能否将我国《民法通则》第9条“公民从出生时起到死亡时止，具有民事权利能力，依法享有民事权利，承担民事义务”的规定，类推而适用于税法中自然人的税收权利能力上呢？

对此可从胎儿与已死亡的自然人是否具有税收权利能力的问题分析中探知。此二者是否享有民事权利能力在民法理论界存在争议，但通常均认为不享有，只不过出于对其特定权利或利益保护的需要，而立法对其作出特别的规定。对于税法上是否亦然，可以以遗产税为例具体分析。

遗产税是对因自然人死亡而产生继承事实的财产所征收的税。其课税方式可大致分为三种：一种是针对被继承人的遗产课税，称为遗产税制总遗产税制；另一种则是对遗产取得人，即继承人所取得的遗产课税，称为继承税制或分遗产税制；还有一种是先对被继承人的遗产以遗嘱执行人或遗产管理人为纳税人征税遗产税，再以继承人为纳税人就其所继承的遗产份额征收继承税，称为混合遗产税制。

在遗产税制下，当被继承人死亡时，既因符合课税要素而成立遗产税的税收债务，此时已死亡的被继承人为实质意义的税收债务人，只不过因其丧失行为能力而又法律规定继承人，遗嘱执行人或遗产管理人负纳税义务而作为形式上的税收债务人，因此应认为死亡的被继承人具有税收权利能力。如其为尚未出生的胎儿预留遗产份额，则胎儿应无权利能力，亦无相应的行为能力，而应该由遗嘱执行人或遗产管理人负纳税义务。

但是在继承税制下，情形则有所不同。由于继承税的税收债务是在继承实际发生时才成立，被继承人因死亡而丧失权利能力。取得遗产的继承人为实质意义的税收债务人。假如继承人为尚未出生的胎儿，则以遗嘱执行人或遗产管理人为形式意义的税收债务人而代为履行纳税义务；此时，应承认该胎儿具有税收权利能力，否则将因欠缺实质意义的税收债务人而于法理不通。

至于混合遗产税制，由于包括上述两种情形，因此被继承人与胎儿均应具有税收权利能力。由此来看，胎儿与已死亡自然人是否具有税收权利能力，完全是法律规定的结果，若从一般意义上看，应认为此二者均具有税收权利能力。其理由在于胎儿于已死亡自然人虽然与生存的自然人不同，但如果胎儿出生后和自然人死亡后拥有财产的可能性仍然存在，并且符合税法规定的课税要素，就应对其予以课税。这也说明了在某种意义上税法所针对者唯财产而已，概不论该财产所归属的主体是否实际存在；即便在私法上不存在，税法也会通过其自身之规定，为应税财产“寻找”一个纳税人。

2、法人。私法上法人的民事权利能力自成立时发生，至终止时消灭，并且在清算范围内仍具有民事权利能力。税法上法人税收权利能力的起止期间，原则上应从其成立时起，而至其税收债务可得清偿时止。

有学者认为我国法人的税收权利能力可类推适用我国《民法通则》第36条关于法人民事权利能力的规定，但又认为法人的税收权利能力设立登记时产生。此种观点因有含糊之处而须加以辨明。首先，法人办理税务登记的前提是已经成立，依我国《企业法人登记管理条例》第3条和《公司登记管理条例》第3条规定，申请设立企业法人者自取得《企业法人营业执照》时方获得法人资格；而依我国《税收征管法》第15条的规定，企业法人成立后方可凭营业执照办理税务登记。其次，法人成立时间与其税务设立登记时间由于时滞的存在而有可能不一致。依据《税收征管法》第15条规定，企业法人成立后方可凭营业执照办理税务登记。其次，法人成立时间与其税务设立登记时间由于时滞的存在而有可能不一致。依据《税收征管法》第15条规定，法人申报办理税务登记系自领取营业执照之时起30日内，而税务机关审核并发给税务登记证件的期限亦为30日。换言之，自法人成立与其办妥税务登记证件之间可能有长达60日的时滞，如以后者为标准，则法人从成立之日起至办妥税务登记证件时的期间内岂非不具有税收权利能力？因此，税务登记完毕并非法人税收权利能力发生的要件，不论经济组织采取公司，合伙或独资企业中何种组织形态，只要其独立、连续、反复地从事以获得收入为目的的经济活动，就应该承担纳税义务，并不因其未办妥税务登记而否定其税收权利能力。故不宜同时以成立和办妥税务登记作为法人税收权利能力开始的时间，仅以前者即可为充分条件。至于法人的税收权利能力是否一概以其终止时消灭，还需进行具体分析。不论法人因何种原因中指，只要其在终止过程中、甚至是在终止后发生了符合课税要素的事实或行为，其税收权利能力都应予以肯定。例如处于终止过程最后一个环节的清算法人，需清偿法人所欠的税收债务，包括清算前所欠的已有债务和清算过程中发生的新债务；依据我国《企业所得税暂行条例》第13条规定，于清算终了后如有清算所得还应缴纳企业所得税。特别是在破产清算分配中，破产财产如足以清偿税收债务，则其税收权利能力自然终止；即使不足以清偿，也不再负担，其税收权利能力同样终止，此即破产的意义所在。但是法人终止以后一定期间内，如发现尚有可构成清算所得或可供税收债权进行追加分配的财产（即发生可对税收债权进行追加分配的情形），于此清算所得或追加分配范围之内，法人的税收权利能力仍应予以肯定。

总而言之，法人的税收权利能力应一直存续至其税收债务可得清偿则在所不问；以此为标准，较之以私法上法人的终止为标准确定其税收权利能力的消灭，应更能符合税法以是否具有实质的税负能力来确定纳税人的宗旨。

3、非法人组织。非法人组织，或称非法人社团，包括设立中社团、去权利能力社团、合伙和独资企业，通常岁认为其无私法上的权利能力，但如前所述，税收债务人的税收权利能力并不以是否具有民事权利能力为必要，只要其从事经济活动并有获得收入的可能，就应认定其浮帨能力而具有税收权利能力。如我国增值税，营业税、消费税等税种法在界定其各自的纳税人时概不论其组织形态如何，只要符合各税法的课税要素，就可成为税收债务人。

税收行为能力

税法上税收债务人的行为能力，简称税收行为能力，是指税收债务人能够独立、有效地实施税收法律行为的资格。

《德国租税通则》第79条第1款第（一）、（二）项规定：“下列之人具有作为程序行为之能力：（一）依民法之固定，有行为能力之自然人；（二）依民法之规定，其行为能力受到限制，但对程序之标的依民法之规定认为有行为能力，或依公法之固定认为有行为能力之自然人。”上述条文虽然仅规定税收债务人的程序行为能力，但为我们认识其实体上的行为能力提供了参考。一般来说，税法上的行为能力即相当于私法上的民事行为能力，因此，可将我国《民法通则》第18条关于自然人民事行为能力的规定作为一般法律思想而加以援用于税法上的行为能力。故私法上的完全行为能力人，于税法上的限制行为能力人，因税收法律行为与私法法律行为不同，其行为非受限制的范围亦应与私法相异；私法上限制行为能力人的行为只在与其年龄、智力或精神健康状况相适应的情形下方可有效，而税法上的限制行为能力人除考虑私法上的非受限制因素之外，还需考虑其在非受限制范围内所从事的行为在税法上的经济意义及其课税可能性。此外，税法上的限制行为能力人在其受限制范围内所从事的行为以及无行为能力人所为的行为，应为无效，而不引起税收债务关系的产生，除非嗣后经其法定人的同意或取得行为能力后加以同意而弥补其瑕疵。如未成年人为其父母申报纳税的行为，即便其所申报的内容真实，也应属于无效行为。

至于法人与非法人团体在税法上的行为能力，可参照《德国租税通则》第79条第1款第（三）、（四）项的规定：“（三）犯人、人合组织体或财产组织体，由其法定人或其受特别委任之人而行为者；（四）行政机关由其首长，或首长之人或委任人而行为者。”由此，法人与非法人团体的税收行为能力，如同其私法上的民事行为能力一样，不仅需受其目的范围的限制，而且需通过其机关或代表来实现此种税收行为能力。例如合伙企业唯有通过合伙人申报纳税，且合伙人就其收入仅能申报个人所得税，而不得为企业申报所得税。

税收责任能力

税法上税收债务人的责任能力，简称税收责任能力，是指税收债务人对其在税法上的违法行为应当承担税收法律责任的能力或资格，私法主体在民事行为能力之外是否另有民事责任能力，在民法学界存在争论。在此笔者只是借鉴有关私法上民事责任能力存在与否的争论中肯定一方的观点，以法人为例来分析税法上承认税收责任能力的必要性。

前文关于法人税收权利能力的分析当中曾指出，当法人终止后一定期间内发生尚有可构成清算所得需缴纳企业所得税或可对收税债权进行追加分配的情形时，在清算所得或追加分配范围之内，法人的税收权利能力仍予肯定，并于就清算所得纳税或追加分配终结后，其税手权利能力的终止系指法人确无能力清偿其税收债务，特别是当法人终止后，法人其他应负担企业所得税的清算所得和其他可对税收债权进行追加分配的财产，系法人终止前可归责于法人的原因而未能于清算程序中清算完毕所导致时，承认与法人的税收权利能力具有一致性的税收责任能力的必要性就体现出来了。如法人采取转移、隐匿、无偿转让财产、放弃债权或非正常压价出售财产等违法方式以减少就清算所得所负企业所得税的税收债务或以逃避债务(包括税收债务)为目的而恶意破产时，对其加以课税的主体资格依据，依笔者之见，唯有税收责任能力。因为此时法人的实体已经消灭，其行为能力当然也就丧失，只有通过对与法人的税收权利能力具有同时性和统一性的税收责任能力的认定，才能使已终止的法人就其上述违法侵害税收债权的行为承担责任。由此可看出，法人的税收行为能力与税收责任能力并非完全一致，法人的目的事业范围仅能限制其税收行为能力，因此不能以其“侵权行为”——侵害税收债权的行为不属于法人目的范围为由而否认其税收责任能力的存在。

所以，法人税收责任能力的起止时间应与其税收权利能力一致，为自成立时起至其税收债务可得清偿时止。然而，此种“可得清偿”的时期是否须有一定期限的范围或无期限限制呢?根据我国《税收征管法》第52条规定，当因税务机关的责任或因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误而导致未缴或者少缴税款的，纳税主体税收责任能力的期限为3年或5年，但在偷税、抗税和骗税的情形下，税收责任能力却变成无期限限制。笔者认为，这一“无期限限制”的规定不尽合理，确有修改的必要，可从两方面阐述其理由。

首先，税法虽体现为以公权力维护公共利益，但在上述意义上的此种维护是否可至无期限，可以刑法作一类比。刑法在运用国家公权力维护公共秩序(亦为公共利益的一种)方面，其权力性和目的性应较税法更强。但当犯罪嫌疑人所犯罪行自该犯罪之日或者呈连续或继续状态的犯罪行为终了之日起，至该罪行可被判处刑罚的最高刑年限经过之后仍未被发现的，不再追究其刑事责任；即使是可判死刑的犯罪行为，依我国《刑法》第87条规定，经过20年之后未被发现者，也不再追诉。直接针对人身权利加以惩罚、且惩罚性如此之强的刑法，尚有追诉时效经过、刑罚请求权或刑罚执行权即归于消灭的规定，一般而言仅针对财产权利、且惩罚性弱于刑法的税法又怎可将违法纳税人的责任能力期限，不论其违法情节轻重或违法程度强弱而一概定至无期呢?

税收债务论文范文第2篇

对于坏账准备金的处理，税法和会计处理的规定不同。

《企业所得税税前扣除办法》「国税发（2000）84号文件规定：

纳税人发生的坏账损失，原则上应按实际发生额据实扣除。经报税务机关批准，也可提取坏账准备金。提取坏账准备金的纳税人发生的坏账损失，应冲减坏账准备金；实际发生的坏账损失，超过已提取的坏账准备的部分，可在发生当期直接扣除；已核销的坏账收回时，应相应增加当期的应纳税所得。

经批准可提取坏账准备金的纳税人，除另有规定者外，坏账准备金提取比例一律不得超过年末应收账款余额的5‰。计提坏账准备的年末应收账款是纳税人因销售商品，产品或提供劳务等原因，应向购货客户或接受劳务的客户收取的款项，包括代垫的运杂费。年末应收账款包括应收票据的金额。

纳税人符合下列条件之一的应收账款，应作为坏账处理：

①债务人被依法宣告破产，撤销，其剩余财产确实不足清偿的应收账款；

②债务人死亡或依法被宣告死亡，失踪，其财产或遗产确实不足清偿的应收账款；

③债务人遭受重大自然灾害或意外事故，损失巨大，以其财产（包括保险赔款等）确实无法清偿的应收账款；

④债务人逾期未履行偿债义务，经法院裁决，确实无法清偿的应收账款；

⑤逾期3年以上仍未收回的应收账款；

⑥经国家税务总局批准核销的应收账款。

纳税人发生非购销活动的应收债权以及关联方之间的任何往来账款，不得提取坏账准备金。关联方之间往来账款也不得确认为坏账。

《国家税务总局关于企业财产损失税前扣除问题的批复》「国税函［2000］579号规定：

除金融保险企业等国家规定允许从事信贷业务的企业外，其他企业直接借出的款项，由于债务人破产，关闭，死亡等原因无法收回或逾期无法收回的，一律不得作为财产损失在税前进行扣除；其他企业委托金融保险企业等国家规定允许从事信贷业务的企业借出的款项，由于债务人破产，关闭，死亡等原因无法收回或逾期无法收回的，准予作为财产损失在税前进行扣除。

企业因存货盘亏，毁损，报废等原因不得从销项税金中抵扣的进项税金，应视同企业财产损失，准予与存货损失一起在所得税前按规定进行扣除。

《国家税务总局关于外商投资企业财产损失所得税前扣除审批管理的通知》「国税发［2000］046号规定：

企业发生的财产损失，经税务机关审查批准后，可准予在发生当期计算缴纳企业所得税时扣除。凡未经税务机关批准的财产损失，企业一律不得自行在所得税前扣除。

在发生财产损失并已确认其数额后，企业应向当地主管税务机关单独报送财产损失所得税前扣除书面申请，注明财产损失的类型，程度，数量，所得税前扣除理由和扣除期间，并附有关部门，机构鉴定确认的财产损失证明资料及税务机关需要的其他有关资料。经税务机关审核批准后，方可按批准的数额在当期申报的应纳税所得额中扣除。

如企业能够证实其财产损失确已发生，但在发生当期申报缴纳企业所得税之前尚不能确认损失数额，也可按照前款规定向当地主管税务机关申报，先以经税务机关审核同意的估计数在发生当期扣除，待损失数额确认后，其确认数与估计数之间的差额再在确认当期进行调整。

企业未按照前两款规定及时向当地主管税务机关申报财产损失，凡未超过征管法第三十条规定的时效的，经税务机关严格审核属实，可在损失发生当期的应纳税所得额中补扣；对超过征管法第三十条规定的时效的，当地主管税务机关不予受理。企业如有弄虚作假，多报损失和未经批准擅自在所得税前扣除财产损失的行为，主管税务机关应当予以调整，并可根据征管法第四十条的规定，予以处罚。

对外国企业设立在中国境内从事生产经营的机构，场所发生的财产损失，比照本通知的规定进行税务处理。

《关于印发<股份有限公司会计制度有关会计处理问题补充规定>的通知》[财会字（1999）35号]规定：

公司的应收款项（包括应收账款和其他应收款）是否能够作为一项资产，列示于资产负债表上，应当按照资产的定义予以合理地确认和计量。计提坏账准备的方法、提取比例等由公司自行确定，但在确定坏账准备的计提比例时，应当根据公司以往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量的情况，以及其他相关信息合理地估计。《关于印发<股份有限公司会计制度有关会计处理问题补充规定>的通知》还规定，对公司的坏账损失，只能采用备抵法核算。

在会计处理上，提取坏账准备金的方法主要有应收账款余额百分比法、账龄分析法和销货百分比法三种。由此可见，无论是提取坏账准备的依据，还是提取坏账准备的方法，其会计处理办法与税收的规定都存在较大差异。在年终申报所得税时应按照税收的规定进行纳税调整。

由于在进行会计核算时，对坏账准备的提取是采用“差额提取”的方法，因此，在年终申报缴纳所得税时，只能在当年度实际提取的坏账准备范围内进行调整。

如果企业当年度实际提取的坏账准备小于或等于税法规定的提取限额，则按实际提取数在税前扣除，不作任何纳税调整。其差额部分，在以后年度也不得补扣。

如果企业当年度实际提取的坏账准备大于税法规定的提取限额，则应当按照其差额部分进行纳税调整。

[案例75]

[案情说明]大崎（滁州）纺织股份有限公司按账龄分析法提取坏账准备，2002年1月1日，坏账准备余额为3万元，应收账款余额200万元。2002年12月31日坏账准备余额为5万元（本年度提取坏账准备2万元），应收账款余额300万元。

[要求解答]大崎（滁州）纺织股份有限公司的应纳税所得额调整数。

[计算分析]大崎（滁州）纺织股份有限公司2002年税法规定的坏账准备扣除额：

=（期末应收账款余额-期初应收账款余额）×5‰=（300-200）×5‰=0.5（万元）

大崎（滁州）纺织股份有限公司2002年度实际提取的坏账准备：

=期末坏账准备余额－期初坏账准备余额=5-3=2（万元）

税收债务论文范文第3篇

关键词：温州 中小企业 担保

中图分类号:F270 文献标识码:A

文章编号:1004-4914(2011)04-210-04

一、引言

中小企业融资难，是导致浙江乃至中国中小企业在经济危机背景下陷入困境的重要原因，如何破解中小企业融资难问题是促进经济增长和社会就业重大现实问题，而导致中小企业融资难的根源是在信息不对称和风险较高的情况下，融资缺乏有效的分散贷款风险的机制。对于该问题中外学者进行了大量研究，斯蒂格利茨和韦斯（1981）早先从信息不对称理论、道德风险角度解释了信贷配给存在的原因，说明了中小企业融资问题存在的长期性。然而由于我国经济在转轨过程中，金融体系的制度缺陷、所有制歧视、信用环境不健全等因素的存在，加重了中小企业融资难程度，刘曼红（2003）指出，信用担保是一种信誉证明和资产责任结合在一起的金融中介行为，可以排除中小企业向金融机构融资时担保品不足的障碍，提高融资能力。

影响中小企业贷款最关键的因素，便是对于企业贷款风险的考量，本文从担保机构自身内部控制及社会外部完善体系两个方面，来论证风险规避机制的可操作性及创新效益。

二、温州中小企业融资背景分析

温州作为“中小企业之都”，是浙江乃至全国民营企业发展模式的典型代表，2009年全市共有规模以下企业30万余家，贡献了81%的经济总量。庞大的中小企业呈现相似的运营特征：规模小，以自有资金或民间借贷资金起家。微利以劳动密集型加工生产为主。资金周转周期短、流动性大、额度小。在这种情况下，中小企业适时选择“短、平、快”的民间融资方式，包括向亲朋好友借贷，以及向小额贷款公司等非金融机构借贷，虽然这种方式直接便捷，但毕竟借贷利率较高造成融资成本提高，又由于其缺乏足够的金融监管而存在较大潜在融资风险，故企业融资仍以银行贷款为主。但中小企业普遍存在规模小、财务状况不透明、固定资产抵押品不足等情况，国有银行为规避风险采取“拒贷”、“惜贷”的态度，借贷矛盾因此产生。而这一矛盾在金融危机的影响下更加凸显，原材料能源价格上涨导致成本上涨，外贸出口受阻导致资金回笼困难，同时宏观调控银根紧缩，使得银行贷款资金不易，从而最终导致企业资金链断裂，当地近20％的企业处于停工、半停工或倒闭状态，全市工业总产值增幅同比回落7.2个百分点，处于全省末位。然而此时，担保公司等担保机构适应市场需求快速发展起来，由2006年的45家猛增到2008年的246家，信用担保机制体现出其在解决抵押品不足、信息不对称及风险集聚等问题时的优势，一定程度上解决了企业的融资困难。

三、温州信用担保发展概况及特点

（一）发展概况

2001年，温州市财政局出资300万元引导建立全市首家中小企业信用担保公司，继而当地民营企业和个人投资者纷纷看好担保业市场前景，相继成立担保公司。2005年，全市注册各类担保机构29家，总注册资本4.25亿元，累计已为3680户中小企业提供融资担保，担保额23.2亿元，有效缓解中小企业融资难问题。同时取得了良好的社会效益，据不完全统计，受担保企业新增职工人数33581人，新增销售总额51.24亿元，新增利税总额4亿多元，呈现出“多渠道筹措担保资金、多模式发展担保机构、多形式开展银保协作、多举措拓展担保业务、多方面扶持担保行业”的态势。

基于温州地区民间资本较为充裕的特点，其担保机构的也凸显出明显的民营性质。2009年，温州市审计局对5家中小企业担保机构进行了抽样审核，审计结果显示：其中有3家民营企业和2家国有企业；5家企业注册资本共计11800万元，其中，国有控股企业出资3700万元，政府出资300万元，民营企业出资800万元，自然人出资7000万元，财政扶持资金490万元。5家担保机构出资比例如图1所示。

（二）特点

1.担保业务呈现熟人社会道德约束机制下的地域性特征。温州人群体意识非常强烈，民间常以血缘、亲缘或者道义等为纽带组成“兄弟班”、“同乡会”等小团体，每个人都处在大大小小的道德圈中，这些圈是每个人赖以生存的群体，圈内各人之间往往有着财务、事务方面的密切联系。而担保公司在选择业务时，也是从这些道德圈入手，通过熟人关系脉络核实申请担保企业的财务状况、资产情况以及业主品德等方面真实信息，规避信息不对称的情况。同时，担保公司负责人往往与圈内人有着密切的熟人关系，当其为受保企业进行担保时，受保企业的行为将受到整个道德圈的约束，一旦发生违约情况，其不良声誉将在整个圈内迅速传播，于是也便失去利益最密切的关系群中包括资金在内的资源支持，故担保公司就利用该道德约束机制来控制其代偿风险。而这种约束机制效果良好，在温州市经贸委备案的40余家信用担保机构，平均代偿率为3.3%，低于全国4.4%的平均水平，而其平均损失率明显低于全国2.2%的平均水平。

2.担保业务市场化程度高，与中小企业资金需求相匹配。中小企业贷款呈现“短、平、快”的特点，其贷款资金常因资金周转而需，额度较小但要求办理手续快捷、所需时间短，并对利率敏感性较弱，能承受较高的利率水平。于此相应，担保公司以提供小额贷款担保为主。统计数据显示，2008年全市担保额在100万元以下的笔数为2.2万笔，占担保总笔数的94%，担保额占总担保额的63％以上；2009年担保额在100万元以下的笔数占担保总笔数的92％，担保额占总担保额的56.4％。近两年的数据反映出九成以上的担保业务为小额担保业务，符合市场需求的担保资金分配比例提高了担保资金的使用率，为更多的中小企业提供信贷支持。同时，担保公司简化担保手续、缩短申保时间，并接受银行不愿接受的完整度相对较低再抵押资产证明等，如一家企业购买一块地皮后，由于土地使用证办理程序较多审批时间长，而企业又急需资金借贷，此时担保公司便灵活应对，接受未过户土地证抵押证明为其提供担保，于此同时提高担保费率与相应风险相匹配，而企业也乐意接受。担保公司以灵活的市场化运作形式，以提供银行等机构无法提供或不愿提供的金融服务作为差异化竞争力，来获取丰厚回报。

3.担保机构呈现“抱团式”“集团化”发展趋势。由于温州担保公司以民营性质为主，多以有限的自有资金或个体企业资金注资，资本金规模较小，故单个担保公司所获得的银行授信额度有限、担保业务量受限，所以越来越多的担保机构集聚抱团，形成担保中心或担保集团，而这一方式不但有利于个公司业务收益，还进一步降低单个担保公司的贷款担保风险。以温州联盟信用担保中心有限公司为例，这家集团性质的担保公司于2009年8月成立，由全市9家注册资本3000万以上，从事担保3年以上，信用评级BBB+以上，并在主管部门有双证备案的担保公司组建，温州银行统一向其授信达30亿元，是向其他单个担保公司授信额度的15倍，而其仅4个月就为30多家中小企业提供1亿多的融资担保额。同时，集团内每家担保机构共同为担保中心提供担保，形成双重担保，使其通过各家担保机构共担风险。与此相似，同年12月，浙江省首家担保集团――浙江中安担保集团也在温州成功组建，其总注册资本金2亿多元，全年集团融资担保额达3.1亿元。

四、信用担保机制的作用机理

（一）理论论证

信用担保，是指企业在向银行融通资金过程中，根据合同约定，由依法设立的担保机构以保证的方式为债务人提供担保，在债务人不能依约履行债务时，由担保机构承担合同约定的偿还责任，从而保障银行债权实现的一种金融支持方式。由于不同主体之间存在着信用差，这便产生了对信用担保的需求，一般认为，之所以需要第三方担保是由于债权人与债务人之间存在信息不对称，因为第三方提供而指出的成本要小于债权人自己了解或证明的成本，专业担保不但可以起到信用判断、证明的作用，更重要的是通过第三方担保提升债务人一方的信用等级，并承担保障债权实现的义务和责任，只要信用差异存在，就会有信息不对称出现，这就必然导致对信用担保的需求。

具体到对中小企业担保实践中，专业机构的信用担保排除了其向金融机构融资时担保品不足的障碍，缓解了银企信息不对称问题，通过提升信用评级来提高贷款能力，并减少其融资交易费用、节约信息成本。同时，信用担保改变资本供求双方的利率流和声誉控制权配置结构，分散金融机构对中小企业融资风险，促进融资交易的发生，进而优化金融结构。

（二）实证分析

对乐清市2000年至2009年规模以下中小企业的产值（y）与对其的融资担保余额（x），建立一元回归模型，如下图显示：

y=25.3+3.78x

(3.25)(5.4) R2=0.78, s.e.=13.2

从eviews软件做回归模型中得，R2=0.78，表明回归方程的拟合程度较高，融资担保额对中小企业产值有较强的解释力，而且回归系数显著，显示出融资担保额每增加1亿元人民币，中小企业将增加约3.78亿元，说明对中小企业提供的融资担保额促进中小企业的生产发展。

五、温州担保行业运营缺陷

（一）担保机构运营不规范

担保行业作为新兴行业，近年在温州地区迅速发展，担保公司数量骤增，但由于相关法律的滞后和对行业定义的模糊，在缺少政策扶持又面临公司发展困难的情势下，许多担保公司铤而走险进行违规运营，主要体现在以下方面。第一，风险控制不严。中小型担保公司内部机构常设置不完善，职责划分不明确，缺乏行之有效的规章制度，风险控制存在疏漏，使个别担保公司连续发生代偿问题。第二，不按规定提取未到期责任准备金和风险准备金。依据规定担保费收入的50%提取作为未到期责任准备金，可完全遵照此规定的为数不多，部分担保公司将保费收入的大部分作为红利分给了股东，这样一旦发生损偿就难以及时保证补偿金来源。第三，个别担保机构业务偏离主业，中小企业信用担保业务减少，转而做更高利润的企业垫资短期资金周转业务。

（二）担保机构追偿无保障

担保机构在依法开展各种业务活动中，实施抵押、质押等反担保措施需要到房管、土地、工商、海事、税务等政府有关职能部门办理登记、备案或咨询、公证等，由于担保公司缺少部分资质不能等同于银行，在办理相关权责时不能确认其抵押权人合法地位。当债务人不按期履行债务之后，银行会根据和担保公司之间的担保协议，从担保金中扣款，而当担保公司向债务人提起追偿债务诉讼时，由于法院不能确认担保公司有抵押权，故无法享有抵押物折价、拍卖或者变卖优先受偿权，若债务人还有其他债务存在时，担保公司就难以实现追偿。

（三）风险控制机制未完善

担保体系由担保机构、银行、政府三方共同组成，合理的风险分担机制是保证担保活动有效进行的基础。然而风险规避型的银行趋向于将信贷风险完全转嫁给担保机构。同时，政府零风险的意愿造成其在担保整个体系中的介入不足，缺乏足够的财政拨款、政策制度等支持。以乐清市华方担保股份有限公司为例，作为乐清目前规模最大、运作最为稳定的民营担保公司，其公司注册资金5000万，专为中小企业提供小额贷款担保业务，乐清建设银行2009年度向其授信担2.5亿担保额。2007年公司业务收入1059万元，利润总额767万元；2008年业务收入654万元，利润总额407万元；2009年，业务收入331万元，利润总额207万元。根据中国建设银行温州分行的数据，担保公司的收入利润如图4所示。

表中数据显示，公司的担保放大倍数为6.25倍（总放大倍数=杠杆系数*放大系数=6.25），即1亿元的的担保资本金最多可以担保6.25亿元的银行贷款，没有超过国家规定的10倍的放大倍数，属正常经营范围内。

根据表2的数据显示，担保公司虽然有2.5亿的担保额，但一年的利润总额也只有400万元左右，仅相当于一笔担保业务的担保额，意味着任何一笔担保的代偿对担保公司来说都将是致命的，风险与收益存在着严重的不对等。同时，由于担保机构的介入，为中小企业带来了11663万元的利润，使政府获得2916万元可观的所得税税收，而这两者恰恰是风险分担的缺失方。承担风险与所得收益之间存在的矛盾，将不利于处在发展初期的担保行业的进一步壮大和完善，政府、银行应该进一步体现各自的风险承担功能，建立科学有效的风险机制和担保体系。

六、温州中小企业担保风控机制构建

担保从本质上来说是降低风险的一种方式，银行希望通过第三方担保方的参与来规避贷款风险，而担保机构正是从交易风险偏好差中获取溢价利得，对高风险进行定价，以担保的形式销售给不同的需求企业。而担保机构对风险的控制是除成本控制等常规因素外影响利润的关键点，故形成操作性强的内外风险控制机制非常重要，不仅要完善担保机构自身内部的可控机制，还要建立健全全社会科学系统的风险可控体系。

（一）风险的来源

1.道德风险。依据信用经济学理论，在经济运行的具体交易中，信息不对称会引起逆向选择和道德风险。当担保机构为企业提供担保后，企业即使做出了错误的经营决策并引起了损失，它也不必承担完全责任，还有可能得到补偿，这便促使其倾向于作出风险更大的决策以获得更大的收益。或者在取得贷款以后，改变贷款合同与担保合同规定的贷款使用方向，使贷款风险增大，进而使得担保风险增大。担保过程中信息的不对称性，增加了信用担保机构的内在风险威胁。

2.经营风险。信用担保机构自身由于经营管理水平、操作规程、从业人员道德及业务素质等方面的不完善性引起的软风险。担保行为有较强的人际关系性，不规范随意性强的操作流程及运作方式，在担保前、担保中、担保后会因审查不严、盲目承保、疏于监督而增加代偿比率。

3.市场风险。中国信贷市场的信用体系仍不健全，中小企业等经济主体信用观念粗浅，还款意愿较低，部分企业通过各种途径逃避转嫁债务，而其信用行为缺乏严格的监督机制和惩罚措施，如此的市场信用环境，给担保行业带来潜在风险。

（二）风险控制机制

1.内部控制。

内部控制制度是担保机构为保证担保业务经营目标制定并实施的一系列举措，除了加强反担保即企业资产抵押、质押等传统风险分散方式外，还可以探索新的风控方式，多维度构建风控渠道。

（1）保险公司承保。担保公司可以为某一担保行为投保，向保险公司缴纳一定的保费，当担保机构担保的企业贷款违约，担保公司承担面向银行的代偿责任时，根据合同约定可以向保险公司获取一定的赔付金。相比较普通险种，以较大概率发生事件计算从而适当提高保费费率，使得至少一家不发生赔付而均衡其他赔付所亏。

（2）集团（行业）互保基金。中小企业可以以会员制的方式抱团参保，每年缴纳一定的风险金成为集团互保基金，互的连坐担保方式使其成为单个担保公司再担保企业。同时整合上下游资源、客户数据库，方便审核客户情况缓解信息不对称。除此之外集团基金也可用作放大担保比例，收益均摊，风险分散。

（3）自身操作规范：标准化操作流程，将科学评审机制与熟人打听传统方式相结合。包括将员工操作、申请审查、过程控制等各个方面制度化规范化，在打听等方式的定性分析的基础上，定量标准化风险及收益等。业务产品多样化，完善利率差异化定价机制。首先，担保额度多样化，要根据申保企业资信状况及担保贷款风险度大小、数额和性质具体分析后确定其担保金额：以贷款金额大小划定担保额度，以申保企业信用等级为依据确定担保额度，以担保金额与风险保证金的倍数为依据确定担保额度，按担保贷款种类确定担保额度。其次，担保利率定价差异化，确定担保额度后，可根据信用等信息构建担保费率定价工具：，Pd为担保费率。C为担保直接成本，G为担保额，r为项目风险，Cr企业信用价值，ε为风险乘数。担保直接成本是指担保公司在提供担保前对企业进行调查、评定、审核等信息甄选工作的成本；项目风险产生于企业贷款流向项目的盈利能力情况；信用价值包括了受保企业的信用评级价值、信用资产未尝等级及违约回收率量值，以及债券重估现值带来的价差。对信用价值、项目风险的考察后，通过调整担保额度，来调节担保费率。当受保企业信用价值较高、项目风险较低时，可适度放大担保额度来降低担保费率；当受保企业信用价值较低、项目风险较高时，减少担保额度，提高担保费率以弥补信息搜集等成本。同时，通过可升可降的差异化担保费率来覆盖各个风险点的利润收入。

2.外部控制。外部控制，是指由政府部门介入，通过财政资金、政策倾斜、机构设置等形式，构建有层次梯度针对全社会担保体系的创新控制机制。

日本，作为中小企业立法最为完善、政府扶持手段最多的国家，有着完善的中小企业信用担保体系。参照其体系框架，构建温州信用担保体系如下：

该中小企业信用担保体系主要有两个相互关联的子系统：信用担保协会、财政信用保险公库，共同承担着为中小企业融资提供信用担保的职责。

这两个子系统构成严密的两级信用保证体系。信用担保协会的基金由政府投入、金融机构捐助、公共资金导入（即向国家和地方行政机关借入资金）等形成，下属若干担保公司。财政信用保险公库由政府全额出资，并且逐年增加。

中小企业担保事业有限公司信用担保业务的资金来源主要有四个渠道：其一，由一般会计和特别会计提供的资本金；其二，政府投资的保险准备金；其三,年中保险费收入；其四，信用保证协会回收债务时缴纳的款项，其中政府投入占到一半以上。而其资金运用分为两大类别：一是保险业务，即对担保中小企业债务的信用保证提供其担保债务的保险。保证协会代中小企业偿还债务时，可从本公库得到偿还额50%～60%的准备金；二是贷款业务，即对信用保证协会融通其业务所需资金。

由于这种提供的担保服务具有公共品的特性，政府在整个担保体系中占有重要的地位，对担保机构在税收、后续资金注入、信息传递等方面给予相当大且必要的扶持政策，对于政府职能的履行是个重大的考验。而政府调整政策可以设立特别公司债保险，将投资者的资金引入担保体系，不但活跃了担保市场，也分散了其资金、风险压力。

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