职称论文评审意见

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职称论文评审意见范文第1篇

【职称论文致谢范文一】

光阴似箭，岁月如梭，六年多的博士研究生涯转瞬即逝。回首我在浙江大学这几年的求学之路，感触良多。于我而言，在职读博，求学之路充满艰辛，有无数次想着放弃。幸运的是，一路上有那么多师长的呵护和引导，有那么多同学和朋友的帮助和鼓励，有家人在背后默默的奉献和文持，让我终能完成学业。值此论文付梓之际，怀揣一颗感恩的心，谨向所有关心、支持与帮助我的师长、家人、同学及朋友，致以最诚挚的谢意!

首先，非常感谢我的恩师陆文聪教授。六年前，陆老师不嫌弃我才疏学浅，将我收于门下，打开了我的人生幸运之门。陆老师学贯中西、敏锐的学术眼光、严谨的学风和治学态度、睿智的思想和高尚的师德，对我有着潜移默化的影响，是我一生求学、治学和为师的榜样。从紫金港行政楼管院9楼会议室到启真卡特12楼会议室，陆老师放弃周末的休息，每隔一周召开例会组织出国留学网团队学习。

在例会上，陆老师就研究选题、框架构思、方法设计、论文撰写、遣词造句，无不倾囊相授、用心指导。更多的，是平时点点滴滴的耳提命面和深夜飞鸿，“谆谆如父语，殷殷似友亲”，有师如此，幸甚!因此，本文的写作，从题目选取、框架确定、研究设计、论文修改到遣词造句，无不倾注着陆老师的心血，如若本文尚有可取之处，首先应归功于陆老师的教诲和悉心指导。

感谢浙江大学管理学院韩洪云教授，张忠根教授，阮建青副教授、金少胜副教授等在论文开题及进展过程中给予的建议和指导，感谢霍宝锋教授、周洁红教授、宝贡敏教授和熊伟教授等在论文答辩会上提出的宝贵建议和意见，使我的论文更加严谨、臻于完善。

在浙江大学读博期间，有幸聆听了王重鸣教授、黄祖辉教授、吴晓波教授、钱文荣教授、魏江教授、张钢教授、宝f敏教授、贾生华教授、王端旭教授、熊伟教授、刘南教授等众多师长的授课，令我受益非浅，在此谨致以我深深的敬意和诚挚的感谢。

感谢一路陪伴走来的陆师门团队，各位同门在例会上的真知灼见、知识分享让我受益匪浅。感谢黄小丹、刘聪师妹无私提供的信息网络，感谢许为博士对我计量模型方面的答疑解惑。

同门情谊，皎如曰月，“相知无远近，万里尚为邻”。

衷心感谢ChinaVenture投中集团郑经理、Clark经理给予的数据收集支持，你们热心的帮助使我的论文得以顺利完成。感谢浙江省自然科学基金对本研究的资助。

博士论文的完成与家人的支持密切相关，感谢我的父母、妻子及儿子。父亲年逾古稀，母亲岁过花甲，均为普通农民，脸朝黄土背朝天的把我培养成才。父母从不知博士为何物，电话中只能叮嘱我要注意身体，好好读书。父母远在云南，子不能陪伴在身边，每思至此，深感愧疚，“谁言寸草心，报得三春晖”，只愿父母安好!感谢妻子胡金叶女士的一路相伴，给予我一个温暖幸福的家。

妻子的宽容、理解、支持和关爱使我能够兼顾工作的同时并安心学业，在艰辛中体验学术与科研的乐趣职称论文致谢范文职称论文致谢范文。最后要提及我可爱懂事的儿子万泓睿!读博期间，儿子正处于孩提到童龀期间，最需要父亲的陪伴。可由于要工作、看书和写作，只能不断的告诉他，自己去玩，爸爸要工作。每次儿子都默默的接受，从未对我工作学习造成困扰，并且总能给我欢声笑语，让我在艰辛的读博期间平添了许多乐趣，也是我生活、学习、工作的不竭动力。

“华枝春满，天心月圆”.谨以此文，献给所有帮助、鼓励、支持和关怀过我的亲人、师长和朋友们。

【职称论文致谢范文二】

杭州的冬天是寒冷的，我的心却是温暖的。此时此刻我想衷心地感谢所有关心帮助我的人!

感谢我的导师黄祖辉教授!从2007年我第一次通过电子邮件向黄老师请教合作社理论至今巳有8年时间。这8年里我的每一份成长都离不开黄老师的帮助：

从教授新制度经济学理论到指导论文理论框架的构架，从指导设计调研问卷到帮助联系参访单位到组织汇总问卷数据，从辅导论文写作到给予对初稿的修改意见，黄老师的高瞻远瞩和学识渊博使我能够一步一步向梦想迈进!我还要感谢师母谢莉莎老师!在大学学习期间，谢老师给予了我非常多学习和生活上的关心。每当遇到困难时，听到谢老师温暖的鼓励话语，我都能振作精神克服困难。

感谢我的导师郭教授!2011年郭老师从电脑里找与大学论文直接相关的文献资料供我阅读、带我上统计学课程以及在办公室的白板上与我讨论设计技术路线图的场景历历在目。郭老师对农业产业化尤其是订单农业的研究成果丰硕，我的大学论文正是产业化的一个领域，能够得到郭老师的指点我倍感荣幸!曽经无数次我纠结于问题的表面现象徘徊不前，郭老师一针见血地指出问题的实质后，我马上茅塞顿开，问题得以迅速地解决，这对我而言是相当幸运和幸福的!

感谢我的老师徐教授!从2009年第一次见面，徐老师对我学习生活上的关心从未停止。每次研究所会议，徐老师都会问询我近曰的情况，向我提供多种帮助，令我倍加感动!

感谢我的曰本导师德永澄宪教授和纳口列子教授!2012年我作为交换生赴曰本筑波大学期间，德永老师严谨求真的态度使我非常钦佩!他不仅在学习上对我严格要求，在生活上给我细致入微的关心，得知我对曰本农协有浓厚兴趣后，还亲自把我带到纳口老师面前。我永远忘不了2013年春节我离开曰本回国的前夕，德永老师特意安排在中餐馆师门聚会庆祝我学成归国时的温暖。纳口老师亲自带领我赴曰本农协和曰本农林水产省参访，在参访过程中遇到随行翻译同志一时无法翻译出来的专业术语，纳口老师马上亲自为我提供曰英文翻译，令我非常感动!

感谢国家自然科学基金项目：“农业产业组织体系与农民合作社发展：以农民合作组织发展为中心的农业产业组织体系创新与优化研究”(编号：71333011)提供的资助!

感谢国家自然科学基金重大国际(地区)合作研究项目“全球化背景下中国农民合作组织发展：运营模式、治理结构与比较研究”(编号：71020107028)提供的资助!

感谢为我们调研提供巨大帮助与支持的浙江省农业厅朱处长、四川省农业工作干部胡主任等所有政府公务员!感谢接受采访的陈、周等合作社的理事长和成员!感谢2011年利用署假时间参与调研和案例写作的王等浙江大学三农协会的所有同学!

感谢我硕士时期的导师黄教授!是她手把手地教我研究方法，将我带入合作社研究的领域里。在大学学习期间也一直关心我的学习和生活，每次见面都热情款待我，黄瑾教授的师恩我永远铭记于心!

感谢梁巧大学!梁老师对我而言亦师亦友，无论是我遇到专业上的问题还是人生道路上的困惑，梁老师都是我寻求帮助的对象，她沉稳、积极的心态时刻是我学习的目标。

感谢浙江大学中国农村发展研究院顾益康主任、林坚教授、钱文荣教授、卫龙宝教授、陆文聪教授、张忠根教授、杨万江教授、丁关良教授、陈随军副教授、叶春辉副教授、周洁红教授、韩洪云教授、鲁柏祥大学、潘伟光副教授、姚卫红老师、金少胜副教授、阮建青副教授、茅锐大学、季晨大学以及浙江大学经济学院马述忠教授、日本亚洲经济研究所开发研究中心宝剑久俊研究员在大学论文写作过程中为我提供的建议和帮助!感谢浙江大学中国农村发展研究院徐丽安副院长、办公室毛迎春主任、办公室胡伟斌副主任、资料室陈兴侬老师和张霞老师!

是他们为研究所创造了一个非常好的学术研究环境，使我们能够在非常舒适的环境中学习进步!

感谢曹斌研究员对我大学论文的指导和帮助!

感谢邱东茂、李晓康等师兄师姐师弟师妹，是他们将我紧密融入研究团队中，依靠团队的力量学习进取我才能完成大学论文。

感谢陈璞老师。在班集体中，我们学习上互相帮助，学习之余聚餐游玩，是他们使我感到班集体的温暖并获得前进的动力。

2006年我进入研究生阶段时开始学习合作社理论，到今年有十年时间。十年在人生中是一段不短的时间阶段，我从22岁到32岁的青春用在了潜心学习上是无怨无悔的!这十年我从福州到三明再到杭州，从学校到工作岗位再回到学校，现在又即将走向新的工作岗位。无论将来我的研究领域在何处，合作社理论及其在实践中的应用一定是我继续努力的方向，为中国广大农民服务是我矢志不移的人生理想!幸福的未来在等着我开拓，我一定要继续努力奋斗来报答这么多关爱我的人们!

【职称论文致谢范文三】

光阴荏苒，近四年的大学生涯巳基本告一段落，心中欣喜之余，多是感激。

回头来看，自己本是农村一懵懂顽童，幸而能获得大学学位，都是源于身边师友和亲朋的帮助：

首先感谢的是导师黄袓辉教授，自从张晓波教授2011年荐我来浙大跟随黄老师学习，四年期间，黄老师在学业、生活和就业上都给了我极大的帮助。他早巳年逾六旬，作为卡特院长，行政事务繁忙，但依然常常托人从国外订购最新的制度经济学前沿书籍仔细研读，每次想来，自己作为年轻人也相形见绌。而给我更大触动则是他对学生的包容、宽容和“不拘一格降人才”的理念，门下将近200学生，学生们不论是从商、从政或是从学，他都给予了最大的帮助和鼓励，黄老师这种宽厚的胸襟是我们学生永远学习的榜样。

张晓波教授也是我的导师，之所以走上研究农业经济学和发展经济学的道路，都是源于张老师的原因。从2007年7月到现在，已经有8年，我几乎所有的一切都离不开他的帮助，从指导我硕士论文、介绍攻读大学、介绍出国访学、指导大学论文和找工作，这所有的过程都倾注了他的心血。在生活中，自己的执拗和不耐心，也是无数次受到他宽容和耐心的教导，跟随他8个年头，自己碌碌无为，没做出什么像样的成绩，我真心有愧!

陈志刚教授也有太多的感谢，自从2009年他调任至国际食物政策研究所北京办公室主任以来，对我无论从学业，还是生活上都关怀备至。当年我执拗地想离开北京，他多次单独找我谈话希望我留下，至今历历在目，感动不巳。而后在浙大读博期间，也是多次来看望，在大学论文和就业方面也给予了许多无私的帮助和建议。

金松青教授是我在2012年去美国密西根州立大学访学认识的，自己第一次出国举目无亲，金老师常常带着我到他家吃饭聊天，待我如作为家中后辈子弟一般，感激之情可谓溢于言表，同时也衷心感谢他的妻子红雅女士。在学业上，金老师也是时常耐心教导，不嫌愚笨。Reardom教授是我在密西根州立大学的导师，对他感激颇多，那时Tom知道我一个人在美国孤单，也是多次遨我到金老师家一起聚餐闲谈，或到他家烧烤。有次知道我要买被子，他还专门带我去找学院的行政人员去征求帮助，Torn自己一个人虽然大大咧咧，但是对我确是关爱有加，照顾备至。如今他也六十有几，祝愿他能觅一良伴，生活安定幸福。

MSU农经资源学院的前秘书RobinsonAnn女士给我了许多感动。记得还未去MSU之前，我尚忧心住处，Arm主动提出帮我解决住宿问题，并给全院学生集体发了邮件为我寻求帮助，我真心感动。从那时起我就记得日后写致谢一定要感谢她，这种无私帮助的可贵品德正是促进自己成长的动力职称论文致谢范文论文。如今她巳退休，祝愿她退休生活过的幸福愉快!

在浙大卡特，还有许许多多的老师给予了我极大的帮助，比如徐丽安副院长、郭红东教授、钱文荣教授、陆文聪教授、卫龙宝教授、张忠根教授、杨万江教授、马述忠教授、叶春晖副教授、金少胜副教授、毛迎春老师、胡伟斌老师、张霞老师等等，在这其中尤其要感谢的是我的师兄阮建青副教授，从我2010年来杭州，一直都是他在各个方面照料，要是没有他在各个方面的帮助，我的大学生涯也将大打折扣。阮师兄勤勉努力，为人正直，如今巳晋升副教授，并承担了系副主任等相关行政工作，深受学生们爱戴，祝愿他未来更加出色!

感谢攻读大学期间的同学，如刁盼盼、李静、嫣贞、张菲、石琦、梁海兵、余新平、伍骏骞、许为、王尧、李宝值等诸多同学，还要感谢黄老师门下傅琳琳、刘颖娴、郑思宁、郑军南、孙海霞、朋文欢、李懿芸等诸多同门，正是有他们的相伴，才使过去四年的大学生涯更为充实和丰富。

此外，还要感谢南京农业大学的钟甫宁教授，自从张晓波教授将我介绍过去，能得以多次机会聆听钟老师的教诲，尤其他反复强调的“间题导向”研究风格，让自己受益匪浅。还要感谢2011年和2012年到江苏沛县调研过程中，给予我们极大帮助的农业部农机司李斯华处长、沛县农机局郭松局长和吴明禄科长及其他领导，以及在2013年农村调查中给予帮助的农业部固定观察点办公室武志刚处长、王欧副处长等相关领导。

最后，在此感谢我的父母，作为一农村出身的孩子，父母将我辛苦扯大，读到大学学位，双亲殊为不易，感激之情无需言表，且祝愿他们日后生活幸福。同时，也感谢我的女朋友杨林芳女士，正是她对我的支持才使得自己顺利拿到大学学位

大学论文写作期间，获得以下项目的资助，在此深表感谢：

1、国家自科基金重大国际(地区)合作项目：农业产业组织体系与农民合作社发展：以农民合作组织发展为中心的农业产业组织体系创新与优化研究。

2、国家自科基金国际(地区)合作与交流项目：人口变化、城乡人口流动和中国的农业与农村发展。

3、国家自科基金面上项目：基于产业集群的工业化模式对农村贫困影响的研究。

职称论文评审意见范文第2篇

会计职称论文高级会计师，高会评审，财会论文，工业企业制造企业商业外贸房地产建筑施工交通，行政事业单位，医院，学校，高校财务管理，会计教育教学论文论文写作指导。

一、环境问题与环境会计

（一）环境问题与环境会计在环境与社会经济领域,有再次重要的国际会计具有里程碑性质:一次是1972年的联合国人类与环境会议，另一次是1992年的联合国环境与发展会议。这两次由世界各国元首或政府首脑参加的会议之重要性在于，人们开始认真思考环境与经济增长之间以及环境与社会发展之间的相互关系，环境问题成为政府议事日程中的重要项目之一，各国在解决环境问题上开始协调行动。

在近30年中，环境问题引起了人们的重视，大致经历了四个阶段，各阶段都有若干主要标志：第一阶段，1968年罗马俱乐部发表著名的《增长的极限》一书；1972年联合国举行人类环境会议。第二阶段，1987年被确定为欧洲环境年；联合国发表《我们共同的未来》报告。第三阶段，1992年联合国举行环境与发展大会；英国政府著名的《绿色经济计划》。第四阶段，英国颁布世界上第一部有关环境管理制度的国家标准文件BS7750，欧共体颁布第一部有关环境管理和环境审计制度的国际性标准文件EMAS；国际标准组织开始起草全球性环境管理和环境审计的标准文件ISO1400系列。由上所述可见,国际上对环境与经济、环境与社会之关系问题的关注，正在日趋具体化和标准化。

在环境会计领域，首先进入实务的是环境信息披露（环境报告），即披露公司各种活动对环境产生影响的信息。在80年代中期，首先提出的披露方式是在公司年度报告中的“管理分析与问题讨论”部分，以后成为年度报告的一个独立组成部分，并最终成为独立的年度环境报告。最近几年中，联合国关于国际会计和报告标准的政府间专家工作组（ISAR）对跨国公司的环境信息披露问题作了连续的追踪调查和分析，并将其作为每届会议的主要议题之一。联合国贸易与发展会议（UNCTAD）秘书处每年的国际会计与报告专题年度评论，在1996年就是以环境会计作为主题。

以斯堪的那维亚（北欧）航空集团公司（SASGroup,由瑞典、挪威、丹麦三个国家的若干航空公司组成，均为上市公司）为例看，1995年SAS单独编制并其第一份年度环境报告,该报告涵盖其航空运输业的机场、机上贸易业务的相关环境信息（旅馆业务的环境信息另外处理），与公司的年度报告同时。这份年度环境报告的内容非常详细，主要包括：（1）SAS的环境战略；（2）SAS在飞行，机上服务,地面服务的各种活动对环境的影响（环境平衡表，分为投入与产出两方）；（3）总裁就环境事项的年度总结；（4）董事会就环境事项的年度总结；（5）分别各种业务的环境信息;（6）对大气影响的专题分析;（7）公司环境管理实务；（8）为减少对环境的不良影响而进行的新技术开发工作；（9）各种有关的知识栏目；（10）公司环境管理机构及通讯联系，等等。

我们知道，公司向信息使用者提供其年度报告，其中与财务会计有关的内容均需经过注册会计师进行独立审计并出具审计意见书（审计报告）。由此，对于公司的环境信息(特别是与财务会计有关的环境信息)，就顺理成章地提出了环境会计法规及环境审计问题。

（二）环境会计与相关法规当环境信息披露（环境报告）发展到一定程度后,除了引伸出环境审计问题以外，也引伸出了对公司在环境治理、保护、预防、管理等方面费用支出的会计处理(包括确认、计量等)问题。环境会计问题较之环境报告要涉及到更多的方面，如环境会计对象、环境会计基本原则、环境成本计量等，并且最终会落实到是否需要专门订立环境会计准则。可以说，环境会计问题是目前会计界面对着的最大的挑战之一。其困难之处在于，既要适应不断增加、变化和完善着的环境法规（国际的、国家的、地方的），还要建立和健全有关的会计标准，同时还与环境核测和计量技术有关。

二、环境成本之界定及计量

对于环境成本，很难给予精确的定义（从国内外文献资料看，讨论环境成本时往往有其特定的立足点），可是在会计领域讨论成本项目，又不能不给出较为明确的界定。这里首先从不同的视角对环境成本概念加以阐释，进而讨论其确认与计量。

（一）不同空间范围的环境成本不论怎样界定环境成本的内容，从一个企业看，总是可以区分为内部环境成本和外部环境成本。这种区分是基于当期（会计期间）是否由本企业承担可计量的环境成本。这里的“是否应当由本企业承担”,并不是一个会计问题,而是一个法规问题。内部环境成本指应当由企业承担的环境成本，包括那些由于环境方面因素而引致发生，并且已经明确是由本企业承受和支付的费用，比如排污费、环境破坏罚金或赔偿费，环境治理或环境保护设备投资，等等。

内部环境成本与外部环境成本相比较的一个显著特点是，对其已经可以作出货币计量（尽管并非一定合理和精确），从而才可能作为内部成本。外部环境成本是指那些由本企业经济活动所引致但尚且不能精通计量，并由于各种原因而未由本企业承担的不良环境后果。正是由于对这些不良环境后果尚未能作出货币计量，所以尽管已经被认识，却不能追加于始作俑者，因而还不能称之为会计意义上的“成本”。但不可否认的是，社会环境质量确实已经受到了影响甚至破坏，即事实上已经发生了环境成本。

环境成本的“内部”、“外部”之分，并不是绝对的，对此可以从下述几点理解：

第一，某些情况下内部和外部环境成本同时并存。譬如“排污费”是由于本企业向外部排放有害气体、污水中废弃物质而向环境管理机构交纳的费用，由本企业负担，因而属于内部环境成本。但是外部环境成本亦同时存在：从数量上说，计算交纳排污费是按照环境管理机构制定的标准，在实务中，这种标准往往偏低，不足以弥补环境污染引致的各种损失。从性质上说，即使全部排污费都用于治理环境，也存在污染和恢复之间的一段滞后期。在这段时间内，环境污染的破坏作用已经漫延开来并导致新的更大的环境成本。

第二，某些情况下内部环境成本会早于或晚于外部环境成本而发生。譬如，本企业考虑到某经济事项对环境的潜在损害可能性而提取准备金，在会计处理中先发生了内部环境成本，而外部环境成本此时尚未发生。再譬如，对环境污染受害者的赔偿金，往往由于法律程度而耽延一段时间，而会计处理总是要等到实际赔偿时才作为内部环境成本，这时显然已经晚于外部环境成本。

第三，从会计配比原则讲，外部环境成本最终都应当转为内部环境成本。但是在会计实务中，两种环境成本之间既存在“转化时间差”，还存在“转化数量差”。而且象空气污染导致酸雨以及生态破坏等引发的社会环境成本，几乎不可能做到“会计配比”。因此，究竟外部环境成本在多长时间内和有多大比例可以转化为内部环境成本，取决于环境法规的完善程度及环境会计标准的可操作程度。从这个意义上说，环境法规的建设与环境会计体系的建立具有同样的重要意义。

（二）不同时间范围的环境成本

着眼于对环境成本的会计处理与其实际发生的时间吻合性，可以将环境成本作三种类别划分：过去环境成本，当期环境成本及未来环境成本。换句话说，在会计期间内作为环境成本而确认处理的有关费用支出项目，其所补偿的可能是以前的环境损失，也可能是当期环境损失，还可能是预见到的将来环境损失。

1.对过去环境成本的当期支出，指本会计期间内发生的环境性费用是基于清理以前造成的环境污染或补偿以前造成的环境损失。当具有追溯效力的新环境法规或会计法规生效时，这种会计事项就会增多（有时也可能是法律诉讼的结果）。也就是说，企业以前的经济活动在当时并未与环境法规不合，或者在当时的环境检测水准下企业经济活动对环境造成的不良影响并不明显，但是在今天的新条件下情况有了变化，企业不得不为过去的负面“产出”承担后果。在会计处理中，这就引出了两个问题。第一，会计盈亏是分期计算的，当期因为以前若干年的经济活动之不良环境影响而增加了了环境性费用，事实上的结果是当期的和以前的会计盈亏都不完全符合实际，那么怎样评价企业的财务业绩才为合理？第二，企业当期的经济活动及产品都可能与以前年份有所不同，如产品已升级换代，甚至已转产完全不相同的产品，这在实务中会有千差万别种情况，那么在实施会计配比原则时，当期的环境支出怎样与以前的活动及产品相对应？可见，对过去环境成本的当期支出，既引发了财务会计方面的经营业绩计量甚至税赋疑问，也引致了管理会计方面的业绩考评疑问。

2.对当期环境成本的当期支出，指本会计期间内发生的环境性费用是基于清理当期环境污染或补偿当期环境损失。从一般意义上说，在会计实务中不会对此产生认识上的疑问，可能存在的难点是怎样在测定环境影响的基础上合理地分配和归集环境性费用。这就要求企业必须具备较好的的环境管理和会计计量基础。

3.对将来环境成本的当期支出，指本会计期间内发生的环境性费用是基于对将来环境污染和损失进行清理和补偿的经费准备。就会计处理特点而言，这使我们联想到了各种会计准备金（如坏账准备金），因而或许可以为了叙述的方便而暂且称其为环境成本准备金。

在会计处理中，设立环境成本准备引出了两个问题。第一，由于环境成本准备金是以对将来不良环境影响的估计为基础，当期并没有发生真正意义上的会计支出，而环境成本准备金列为费用成本项目，会影响当期盈亏进而影响纳税，所以需要有可操作的法规依据。如果企业是以纳税以后净利润中的一部分提取作为环境成本准备金，则需要以企业内部法规（如章程，董事会或股东会决议等）为依据。第二，当期环境成本准备金的数额提取之估计，与各种经济活动或产品的配比对应,既需要环境测量标准,也需要合理的会计处理方法。可见，对将来环境成本的当期支出，并不仅仅是一个会计问题，还涉及到环境法规和企业规章，并且与如何判断将来的环境事务趋势有关。

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（三）不同功能的环境成本着眼于企业所发生的环境性支出的功能,可以将环境成本作三种类别划分：弥补已发生的环境损失，维护环境现状、预防将来可能出现的不利环境影响。这种功能分类也可以表达为基于环境支出动因的分类。

第一种弥补已发生的环境损失所引致的环境性支出，所弥补的可能是以前时期的环境破坏后果，也可能是当期的环境破坏后果。一个共同的特点是环境损失已经发生。企业所支出的环境性费用，其目的仅在于或只能够用于弥补已经发生的损失（现实中往往不足以弥补！），而不可能形成任何资产增量或收入增量。针对实物的支出只是对因污染而导致的物质耗损的弥补，针对人的支出则是对因污染而导致的健康耗损的补偿。可见其补动性支出的明显特点。

第二种用于维护环境现状的环境性支出,与不良环境影响是同步发生的,用以维持环境现状而不致于恶化。从会计处理看，应当认识到这样两点：其一，这类环境支出虽然不会形成企业的生产能力增量，但是会形成其他资产增量或收入增量：用于环境保护设施或环境治理设备时增加了资产存量，用于环境保护人员的工薪支出则增加了人员收入。其二，当支出是针对环境保护或治理设施（备）时，本会计期间应当承担的应当只是其一部分，即会计处理中的费用化与资本化之区分问题。总起来看，这类环境支出仍然是被动性支出，但已经具有了一定程度的主动性。

第三种用于预防将来可能出现的不良环境后果的环境性支出，是发生在环境损失出现之前，并不是专门用于弥补性项目，所以属于主动性支出。会计处理中需要考虑到这样三点：其一，这类环境支出不但会形成资产增量或收入增量，而且可能会增加或改善生产能力（比如购置了有助于改进产品环境属性的设施或设备）。其二，对于形成的物持资产增量之会计处理,显然会有分期摊销或折旧计提,这时会与环境法规及会计法规有关。其三，总起来看这类环境性支出更象是一种投资行为，只是其目标具有特殊性，既不属于生产能力投资，又不属于非生产性设施投资。

三、环境成本的会计处理：追踪与分配

由前所述可以联想到，在现行的会计准则框架下，对环境成本的会计处理会遇到许多疑问，不能不涉及到会计界以外的环境法规根据。毋庸置疑，环境成本的追踪与分配应当作为成本会计与管理会计的一个主题，从而对环境管理提供有价值的信息。

考虑环境成本的会计处理，目前需要着重讨论环境法规和会计法规两方面问题。

第一，所依据的环境法规。没有环境法规就不会有会计意义上的环境成本。在经济社会中，利润是企业经济活动的第一导向作用力或内在基本动力，没有来自社会的环境法规压力，环境会计不可能在企业内部自然生成。回顾环境会计在欧美发达社会的产生，就是这样一个过程。即使是许多自觉计量环境影响后果和披露环境信息的大型跨国公司，也是在其长远经济发展战略的指导下而行事，绿色（环境保护）形象与企业长远经济利益是紧紧联系在一起的。随着环境问题日益受到国际社会的重视，各个国家的环境法规都会逐渐增多。在这种背景下，企业内部的高层管理人员及财务会计部门主管人员必须对环境法规予以足够的重视，并关注其对本企业长期发展战略的影响，关注其对本企业远期及近期财务业绩的影响，制定相应的措施。

从务实的角度看，立足于环境法规对企业会计核算的影响，可以作这样三种判断：其一，现行环境法规。这是指那些已经由立法机构或政府部门公布并生效的环境法规。当然必须不折不扣地遵守；其二，可预见到的环境法规。这是指那些已经由立法机构或政府部门提出的草案文本(征求意见稿)，其实施之日已经可以预见。企业对此应当做积极主动的准备；其三，潜在的环境法规，这是指那些虽然尚未有正式的草案文本，但是已经被人们广泛注意到，并且在专业部门，实务界及各种媒介（如广播、电视、报纸、刊物）成为讨论内容的环境法规题目。企业对此尚不需要在行动上有所准备，但是企业在制订长远战略中不能不予以考虑。

第二，会计法规及原则。从会计实务角度看，大多数环境法规对于会计事项处理并不具有可操作性。但这并不意味着会计界就可以因此而忽视环境法规，因为环境法规在不同程度上影响企业经济活动，从而影响企业的经济利益，并且必然或迟或早会落实到会计实务中。在会计实务初始阶段，对各种环境事项的处理可能做法不一，久而久之，无论从企业内部还是外部，都会提出对会计法规及会计原则的需求。

从前面所述可以归纳，环境成本的会计处理在会计方法论上主要集中在两个方面：一是由会计期间引出的资本化与费用化之划分；二是由配比性（可追踪性）引出的直接费用与间接费用之划分。

关于环境成本的资本化与费用化处理，一般而言比较清楚。企业用于环境有关项目的支出，从受益期间看总会有短期性与长期性之分，从而引出环境成本的资本化与费用化处理之划分。这个问题的复杂性在于不同会计处理的后果,即对当前及未来财务业绩的影响,以及对企业持什么态度开展环境管理活动的影响。换句话说，环境成本的资本化或费用化处理之分，其核心问题并不在于会计技术，而是在于后果判断和比较。对此，只要回顾一下研究与开发（R&D）支出在会计处理中的资本化与费用化之几十年争议，就不难理解了。

关于环境成本的追踪，在环境成本核算中，如何针对不同的环境费用起因去追踪环境成本，即针对不同的环境成本核算对象，对已发生的（会计）环境成本鉴别直接费用与间接费用，并加以分配归集，这是一个会计技术问题，也是环境会计中的主要难题。

从设计思想看，立足于环境费用的可追溯性，可以对已经发生的环境费用作这样四种判断：其一，很确切属于直接费用，即费用发生动因很清楚，譬如在某种产品过程中排污量超标发生的环境费用，又譬如针对某种产品生产过程而增加的环境保护设备投资。其二，在很大程度上属于直接费用，但不很确切，即若干种费用发生动因有所交错。譬如某种材料使用于若干种产品生产，在该种材料初加工阶段发生的环境费用，就具有这种特点。其三，在很大程度上属于间接费用,但也与直接生产有关,譬如仓库等建筑物改建工程引致的环境费用。其四，很确切属于间接费用。对于上述四种情况,会计处理中对第一和第四很清楚,对第二和第三则比较复杂。特别在环境费用金额比较大时，怎样对之处理，直接关系到企业财务业绩和内部责任业绩评估。这时应当提出的问题是：什么时候发生的费用？与哪些产品或设备有关？有没有相关的生产作业记录？解决这些问题，最重要是建立和健全成本会计基础工作，特别是各种基本记录。有了完整详细的工作记录，对成本费用的追踪、计量及分配归集才会有根据。

四、环境成本管理

如同成本会计具有双重目标

生命周期评估(LifeCycleAssessment,LCA)是在环境经济问题研究中建立起来的一个特定概念,它是指这样一种环境分析体系：对一种产品，一种作业加工或一种作业活动的全过程中对环境施加的负面影响作全面分析和评论，目标在于将其减小到最低取度。与LCA类似的一些概念也常在有关文献资料中看到，包括：LifeCycleAnalysis,GradletoGraveAnalysis/Assessment，Eco-balanceAssessment，EnvironmentalImpactAssessment,等等。

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作为一种环境影响评估体系，LCA包含四个组成部分：设立目标，存量分析，影响分析，改进分析。作为一种实施系统，LCA由三个阶段组成，即上述后三个组成部分。第一阶段存量分析涉及面很大，对某种产品或作业之生命过程全部环境性能源、资料以及排放物加以确认和计量。第二阶段影响分析，针对第一阶段的存量测定，测算和评估潜在的生态环境影响。第三阶段改进分析，对通过诸如产品和加工的重新设计等各种途径，减少、消除所测定环境影响的潜在可能性作出判断。

3.FCA与LA

全部成本会计（Full-CostAccounting,FCA）将产品带给环境的未来成本（如废弃物的处理）纳入会计核算范围，并追溯分配予各该产品，是一种全新的成本会计架构。就功能而言，FCA的作用在于：（1）从远期看，为公司发展战略提供完整的成本信息基础，让企业管理者对本企业生产经营活动的现时成本和未来成本有清醒的了解和认识；（2）从近期看，为企业产品定价及生产经营调整，提供成本信息基础。在企业会计实务中，尽管已有企业接受全部成本概念（如英国石油公司年度报告），但是显然还看不到全面运用FCA的案例。因为企业在产品定价中以FCA信息为基础，显然不利于自身的竞争地位。所以FCA作为企业制定长期发展战略中的一种信息工具可能更为现实。这时全部成本可以从几个角度分析：内部成本和外部成本，现时成本和未来成本；生产成本与环境成本。

作为FCA的一种替代，遗留物成本计算（LegacyCosting,LC）出现在了成本会计领域。LC是对企业产品及生产经营活动之环境影响（后果）的专门核算。遗留物成本包括：（1）为了将负面环境影响降低到最小程度而发生的预防性费用；（2）评估环境影响程度的评估费用；（3）修复环境损失的费用。这里，第三种涉及到的环境损失，又可以分别为两种情况，一种是本来可以通过产品设计、生产、工艺使用等环节的预防措施而避免的损失（但未能避免），另一种是由意外因素导致的损失。

五、环境审计及国际“六大”的实践

环境审计（EnvironmentalAudit）是一个比较宽泛的概念，并且目前对其存有许多争议（争议不在于应不应该进行环境审计，而是在于其内容、方法和实施）。一般而言，环境审计是对任何商业性生产经营活动与其周围环境之间相互影响关系及后果的系统性考察和分析评估。环境审计当然应当有其基本的法规依据，但又不仅仅限于符合法规要求。

环境审计的提出有两个起因：一是作为社会审计延伸出来的一个新的分支，主题在于经济增长与环境保护之间的关系。其中很突出的一个问题：当就业压力较大时，政府（特别是地方政府）怎样对待维护环境标准和生产增长造成的环境破坏（污染）这对矛盾。由于社会审计涉及面非常广泛，社会审计方法又缺少其特性，所以环境审计位于其中也受到了一定局限。环境审计的另一个起因是越来越多的公司环境信息披露(环境报告)。由于缺少关于公司环境信息披露的技术标准，当越来越多的大公司（特别是跨国公司）纷纷加入到环境报告的行列中时，人们就不能不提出这样的疑问：怎样对不同公司的环境报告加以比较呢？如何看公司环境信息的可信程度呢？前一个疑问是针对环境会计（即环境会计标准或准则），后一个疑问是针对环境审计。由于公司年度财务报告是经过会计师事务所（会计公司、会计师行）和注册会计师审计的，于是很自然地，会计师们也就对环境审计给予了特别的关注。

我们不能不面对这样两个问题：第一，注册会计师能够担当环境审计职责吗？毕竟环境审计并不是只针对环境会计事项。第二，注册会计师对所审计的公司财务报告出具审计意见书（审计报告）并签署后，要依法承担相应的责任，鉴于环境事项的复杂性和环境效应的长期性，以及环境标准的变动性，对公司环境报告进行审计并出具签名审计报告，也能承担其法律效应的责任吗？这是目前争议较大的两个问题。我们在这里不再展开讨论。，但是可以提出一些基本想法：（1）注册会计师不可能当然地具有从事环境审计工作的资格和能力，但是对与环境相关的财务收支事项则具备审计能力。（2）环境审计涉及面很广泛（不象财务收支审计那样专门化），应当由一个审计团队集体负责（不同专业的人员）。（3）对环境审计的结果（审计报告）之法律责任要求，可以分别期限，比如在几年以内承担何种责任，几年以后承担何种责任，并辅之以比较清楚的条件界限（比如有重大的法律修改就应除外）。

国际“五大”会计公司在会计和审计各方面都处于全球领先地位（包括实务和研究两方面），在环境会计方面也是如此。近年来，“五大”会计公司都雇用了环境顾问，并积极开拓环境会计方面的业务和开展环境会计方面的问题研究。

ArthurAndersen(AA)会计公司开发出了一种“生态会计”（Eco-Accounting,1994,Chicago）”模型及配套软件程序。其功能在于，帮助企业对环境总成本及其主要组成部分进行确认、追踪、累积、估算及管理。该模型定义了一百多种环境活动，以成本矩阵形式组织和表达所有数据，并对所有各种主要环境活动的业绩加以计量。整个程序包含三个阶段：一是确认环境成本，二是计量环境业绩，三是分析评估并提出替代方案。各个阶段中都包含有一系列的实施步骤。AA生态会计模型特别强调的一点是，它并不试图取代现行的企业会计体系，而是一种补充和延伸。

DeloitteToucheTohmatsh（DTT）在1992年为一个全球性企业环境管理组织开发出一项“环境自我评估规划”，一方面帮助适应国际商会（ICC）的可持续发展战备，同时帮助公司优化环境改进措施。DTT还在1993年进行了一次公司环境报告实务及动机的调查（对70多家跨国公司），并了详细的分析报告。

KPMG在1992年进行的环境报告国际调查，包含十个国家的近七百家公司。据回答，有四百多家公司将环境话题融入了其年度报告，有一百多家公司编制单独的环境报告。调查表明，大多数公司都将环境信息置于年度报告中的管理分析部分。

PriceWaterhouse(PW)，已经在1990、1992、1994作了数次连续性环境报告及环境会计问题调查，每次调查都详尽的调研报告，并且从调研报告之题目就可以在一定程度上看出其主题进展：“EnvironmentalCosts:AccountingandDisclosure(1992)”，“AccountingforEnvironmentalCompliance：CrossroadofGAAP,Engineering,andGovernmant(1993)”,

“ProgressontheEnvironmentalChallenge：ASurveyofCorporateAmerica’sEnvironmentalAccountingandManagement(1994)。”先是环境成本核算与披露，进而由环境会计实务延伸到会计准则及政府行为，再进一步将环境会计与环境管理相系。

综上所述，国际性大会计师公司对环境会计问题予以了相当大的重视，这对于推动环境会计实务和理论的发展非常重要。

六、借鉴和启示

如何考虑建立我国环境会计体

系这一课题呢？我们在前面曾经指出,环境会计实务及环境法规之间有着密切的联系，更要依据技术处理方面的专业标准。环境会计的建立与发展，有赖于政府有关部门及职业团体的有组织的行为，即建立环境法律（法规），制订和实施专业标准。进入90年代以后,环境会计问题已经不再仅仅是社会团体（如绿色和平组织）和学术界所关注和探索领域，而是进展到了具有政府组织行为的行动领域。

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1.以英美为例看政府行为

先来看英国。英国的“环境管理制度BS7750”作为一项国家标准于1992年正式颁布执行，被认为是世界上第一部正式颁布实施的环境管理法规。BS7750对公司环境管理系统的开发、实施及维护都提出明确要求，督促公司实现其已确定的环境目标和政策。在环境报告方面，环境信息披露最早是作为社会责任报告的一个组成部分。进入90年代以后，官方和公众接受并强化“绿色化”意识，也对公司信息披露产生了更大的压力，所以大公司纷纷在年度报告中增加环境信息部分，甚至单独编制环境报告。1996年7月11日《会计时代》介绍，根据KPMG的一项调查，披露环境信息的大公司，1994年为65%，1995年增长为77%，而最大的100家公司则全部编制和提供环境报告。

目前存在的问题是：第一，众多公司编制和披露环境信息，并没有共同接受和依据的专业标准。正如《每日电讯》1996年12月19日一则短评所说，大公司的“绿色”报告中充满了晦涩的专业词汇表述。第二,目前环境报告中还缺少比较有效的财务信息,因而环境会计及环境审计都有待发展。有鉴于此,英国政府环境部在1997年2月颁布了一份适用于所有企业的文件“环境报告与财务部门:走向良好实务”。它虽然不是强制遵循的，但作为政府部门的一份文件，自然是发挥其规范化的作用。

再来看美国。美国的环境会计法规建设分为联邦、州及地方政府三级。与环境问题有关的法规可以大体上划归两类：一类是关于环境破坏之清理与复原的责任；另一类是关于环境监测与污染控制，以及与标准有联系的个人或财产损失负债。

在美国财务会计准则委员会（FASB）制定的会计准则架构下，企业对环境事项进行会计处理时，主要依据1975年的第5号准则(SFAS5)或有负债会计，以及与之配套的财务会计准则指南FIN14。由于这两个文件都是针对一般性或有负债，所以在确认和计量（估计）环境负债方面并不具体。FASB从1989年起，指定工作小组(EITF)专门研究环境事项的会计处理，并很快提出了“EITF89-13石棉消除成本会计”和“EITF90-8污染处理费用的资本化”。按照这两份文件，环境污染的处理费用，一般都应作为当期费用支出处理（即费用化），只有在满足以下三个条件时，才允许资本化处理：（1）延长了资产使用寿命，增大了资产的生产能力，或改进了其生产效率；（2）减少或防止以后的污染；（3）资产将被出售。以后，1993年提出的“EITE93-5环境负债会计”，要求将潜在的环境负债项目从一般的或有负债中单独列出并加以估计。

美国国家环境保护局在环境会计方面也作了许多工作，特别是其组织编写的《环境会计导论：作为一种企业管理工具》一书，不但从概念上澄清了环境会计的三种含义，而且在环境成本计算、成本分配、环境会计信息应用等方面为企业管理实务提供了技术指南。证券与交易委员会（SEC）针对上市公司规则，规定其环境事项的披露要求。

2.国际组织的努力

自从1972年联合国召开人类环境会议以后，许多国际组织都设立机构或工作组，研究环境问题。

先看联合国。联合国有一个关于国际会计和报告标准的政府间专家工作组（SIAR），每年开一次工作会议，环境会计是每届会议的主题之一，并且是1995年会议的核心议题。该工作组也组织专题调查，调查研究报告，内容一般集中在跨国公司环境信息披露相关问题。SIAR的工作无疑大大推动了环境会计的推广，但其工作本身主要是讨论和调研，尚无有约束力的规则性文件产生。

再看欧共体。欧共体国家环境部长会议于1993年3月达成共识(1990年第一次提出草案),通过并了“环境管理与审计计划（EMAS）”，并于当年7月生效。在此之前，1991年曾提出了两项重要的草案“生态审计(Eco-audit)”和“生态认证(ECO-labeling)”，鼓励成员国和成员组织在“自愿”的基础上接受。EMAS鼓励成员国企业设立环境目标和政府,并由外部独立审计师验证其执行结果,为合格的企业颁发“绿色证书”。EMAS被认为是有关环境管理体系的第一份国际性标准。

最后看国际标准组织(ISO)。ISO于1993年5月成立了环境管理技术委员会，计划在5年内建立若干重要标准作为一般行动指南,这就是ISO-14000系列。其中包含六方面内容：（1）环境管理制度;(2)环境审计;(3)环境标志；（4）环境业绩评价；（5）生命周期分析；（6）环境方面的产品标准。1995年,作为ISO-14000系列之一的“国际环境管理标准ISO-14001”和“ISO-14004”的修订稿完成，经过最后征询后正式生效（由于各国意见不尽一致，生效日期计划表一再推迟，正式颁布于1996年9月)。与此同时，三项审计标准草案“ISO－1410，ISO-14011,ISO-14012”也开始被审议。

以上所述,最重要的是欧共体EMAS和国际标准组织的ISO-14000系列。这两套国际性环境管理标准的基本目标和基本内容都比较接近，但也存在很多差别，以致于已经出现了专门比较ISO-14001和EMAS所谓“桥梁文件(bridgingdocument)”1997年在欧洲和美国举办了一系列的工作会议和学术会议专门讨论研究这两个标准系列，以及环境会计和环境管理的其他问题。由此可见，环境会计和审计法规（标准）的建立，的确不是在短时期内就很容易完成的参考文献：

3.会计职业团体的努力