增值税法实施细则

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增值税法实施细则范文第1篇

【关键词】增值税 进项税额转出 会计处理

增值税是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一个税种。增值税实行价外税，实际上由消售者负担，但在实际当中，商品的增值在生产和流通过程中是很难准确计算的。因此，我国也采用国际上的普遍采用的税款抵扣的办法，即根据销售商品或劳务的销售额，按规定的税率讲算出销项税额，然后扣除取得该商品或劳务时所支付的增值税款，也就是进项税额，其差额就是增值部分应交的税额。

因此，在会计的处理上应该准确的体现出进项税额和销项税额这两部分。其中进项税额又分为可抵扣和不可抵扣两部分。

一、购进的货物或劳务改变用途

购买生产经营用的货物或劳务时，企业是可以确认增值税进项税额的，但是企业在使用在改变其用途，使其在使用后不能产生企业生产相关的增值，即不能形成与销售相关的增值税销项税额。

例一，某企业购进一批生产用材料，增值税专用发票上表明材料进价为10000元，进项税额为1700元。由于企业修建仓库，将此批材料用于仓库修建。本例中仓库虽然属于固定资产但是与生产无关，因此要将此批材料的进项税额予以转出，领用材料时会计处理如下：

借：在建工程 11 700

贷：原材料 10 000

应交税费―应交增值税（进项税额转出） 1 700

例二，某企业买进一批生产用材料后决定将此批材料以福利发给本企业的职工。本企业共有生产工人90人，管理人员10人。购买该批材料取得的增值税专用发票上注明价款为500 000元，进项税额为85 000元。会计处理如下：

1．确认应付职工薪酬时

借：生产成本 526 500

管理费用 58 500

贷：应付职工薪酬 585 000

2．实际发放时

借：应付职工薪酬 585 000

贷：原材料 500 000

应交税费―应交增值税（进项税额转出） 85 000

在做增值税进项税额转出的会计处理时，应该注意其与视同销售中的销项税额的处理的区别。按照增值税暂行条例实施细则的规定，对于企业将自产、委托加工或购买的货物对外投资或捐赠；将自产、委托加工的货物用于非应税项目、集体福利、个人消费等行为，税法上视同销售货物，需计算交纳增值税。

从规定中可以看出，与进项税额转出相似的是视同销售中的销项税额的增值税会计处理中也有对用于非应税项目、集体福利、个人消费等行为的要求。二者的不同会计处理主要是由于进项税额转出中涉及的是还没经过企业自身进行生产或者说是增值处理的货物或劳务；而视同销售中的销项税额涉及的是已经完成了生产的自产、委托加工的货物新增了价值，因此应该作为销项税额处理。

例三，某企业将自产的50件商品用于车间的改造，该产品的销售单价为100元，产品成本为80元。会计处理如下：

借：在建工程 4 680

贷：库存商品 4 000

应交税费―应交增值税（销项税额） 680

可以看到本例与例一的题设主要区别在于前者用的是自产产品，而后者用的是外购的原材料。所以对于增值税的的会计处理也就不一样。

二、购进的货物发生非正常损失

根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》规定： 非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。”可以看出，“自然灾害损失”已不属于增值税法规规定进项税额不得从销项税额中抵扣的“非正常损失”范围。这是新的实施细则的一项重大改变。自然灾害带来的损失是企业不能够控制和决定的，企业不存在主观上的错误。因此，自然灾害所造成的损失应该与管理不善即企业自身存在过错造成的损失区分开来。这一改变体现了，税法的人性化，尤其是对于那些遭受自然灾害陷入困境的企业有很大的帮助。

然而对于企业购进的货物发生实施细则规定的非正常损失，导致其价值为零，不能形成相应的销项税额。因此，进项税额无法抵扣，应作为进项税额转出处理。

例四，某企业由于管理不善，造成购买的一批原材料霉烂变质，该批材料的购买价格为10 000元，进项税额为1 700元。会计处理如下：

借：待处理财产损溢 11 700

贷：原材料 10 000

应交税费―应交增值税（进项税额转出） 1 700

借：管理费用 11 700

贷：待处理财产损溢 11 700

参考文献

[1]中华人民共和国财政部.中华人民共和国增值税暂行条例[M].中国法制出版社,2009,4.

[2]中华人民共和国财政部.中华人民共和国增值税暂行条例实施细则[M],人民出版社,2008,12.

增值税法实施细则范文第2篇

视同销售行为即"视同销售货物行为"，属于比较特殊的一类业务。

《增值税暂行条例实施细则》将以下八种行为归入视同销售行为：（1）将货物交付他人代销；（2）销售代销货物；（3）非同一县（市），将货物从一个机构移送他机构用于销售；（4）将自产或委托加工的货物用于非应税项目；（5）将自产、委托加工或购买货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；（6）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；（7）将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费；（8）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。《企业会计准则》商品销售收入只有在同时满足下述五个条件时方可予以确认：一、企业己将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；二、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对己售出的商品实施有效控制；三、收入的金额能够可靠计量；四、相关经济利益很可能流入企业；五、相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。针对会计和税法对视同销售收入的认定不同，现通过案例对视同销售业务的会计核算原则谈谈个人看法。

【例1】某上市公司（一般纳税人，下同）将自己生产的产品用于在建工程项目（从2009年开始全国实施消费型增值税，为简化核算，这里假设该工程项目不属于抵扣范围），该产品的生产成本为20万元，计税价格为30万元，产品的增值税税率为17％。

分析：此笔业务属于《增值税暂行条例实施细则》八种视同销售行为中第4种情况，将自己的产品用于工程项目时，按生产成本转账，按计税价格计算销项税额。会计处理如下：借：在建工程251000贷：库存商品200000应交税费——应交增值税（销项税额）51000［例2］某上市公司以原材料对外投资，双方协议按成本计价。该批原材料的成本为100万元，计税价格为130万元。原材料的增值税税率为17％。

分析：此笔业务属于《增值税暂行条例实施细则》八种视同销售行为中第5种情况，按原材料成本转账，按计税价格计算销项税额。会计处理如下：借：长期股权投资1221000贷：原材料1000000应交税费——应交增值税（销项税额）221000［例3］某上市公司，年终为奖励10名先进工作者，公司以其生产的成本为2000元的洗衣机作为福利发放给企业职工。该型号冰箱的计税价格为每台3000元。公司适用的增值税税率为17％。

分析：此笔业务属于《增值税暂行条例实施细则》八种视同销售行为中7第种情况，会计处理如下：借：管理费用35100贷：应付职工薪酬——非货币利35100借：应付职工薪酬——非货币利35100贷：主营业务收入30000应交税费——应交增值税（销项税额）5100借：主营业务成本20000贷：库存商品20000［例4］企业将生产的一批产品无偿捐赠给福利机构，该批产品的成本为150000元，计税价格为200000元，增值税税率为17％。

增值税法实施细则范文第3篇

【关键词】 视同销售； 税法规定； 会计处理

一、视同销售的提出

所谓视同销售，是指企业发生的没有直接现金流入的“销售”，它本不是销售而要被看作销售业务。也就是说，当企业发生一些特定的业务，如提供特定的商品或劳务，按照会计上有关规定不作为销售业务的发生，不确认会计收入，不影响损益的计算。而根据相关税法的规定要作为销售的实现，计算该特定业务在正常销售情况下应该交纳的有关税金及其附加费用。

就会计上来说，从1993年的“两则”、“两制”到1999年的统一企业会计制度，从16项企业会计准则到39项企业会计准则，所有的会计法规都没有提到“视同销售”一词。也就是说，只要某项业务符合《企业会计准则第14号――收入》关于收入确认条件，方可确认收入，从而计算损益。而在有关税收法规中出现了“视同销售”一词，增值税暂行条例及其实施细则将八种情况视同销售，企业所得税法等都有相关规定。可见，“视同销售”一词不是一个会计术语，而是一个税法术语。

纳税人的诸此行为虽然从会计规定上看不属于销售货物行为，但在税法上仍然将其视为销售货物的行为，应当征收增值税。《中华人民共和国增值税暂行条例》“征税范围”中将“视同销售”表述为“属于征税范围的特殊行为”之一。《中华人民共和国企业所得税法》“特殊收入的确认”中规定了“视同销售”的几种情形为“企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院、税务主管部门另有规定的除外”。“视同销售”在增值税、营业税和企业所得税中明确提出。

二、涉及增值税的视同销售

（一）增值税关于视同销售的规定

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条明确规定，单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：1.将货物交付其他单位或者个人代销；2.销售代销货物；3.设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；4.将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；5.将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；6.将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；7.将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；8.将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。

（二）增值税中视同销售业务的会计处理

在企业会计准则中，对于以上8种情况的所谓的“销售”，是不属于销售行为的，大多情况下不确认收入，不计算损益。也就是说企业发生这种业务或行为时，不影响其会计利润，我们将其称作“应税销售”，完全是依据增值税暂行条例及其实施细则的规定确认为销售业务，不同于财务会计上的收入确认，不符合企业会计准则规定的收入确认的五个条件，所以不确认收入，只计算应纳的增值税额，不影响会计利润。有的也要确认收入，要计算损益，这种业务的发生就会影响会计利润。

其具体会计处理分析如下，在此只列示涉税会计处理。

1.能带来经济利益流入的视同销售业务

（1）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者时，相当于将其销售给股东或投资者，按货物的公允价值或市场售价与计算的增值税额，借记“应付股利”科目，按公允价值或市场售价，贷记“主营业务收入”或“其他业务收入”，按公允价值或市场售价乘以增值税税率的数额，贷记“应交税费――应交增值税（销项税额）”科目。

（2）将自产、委托加工或购买的货物用于抵偿债务时，企业在这项业务中实际上并没有发生相应的货币资金的流入与流出，但是，相当于企业将货物销售给债权人，取得货款，然后将取得的货款用于清偿债务。所以，应按被抵债务的账面余额，借记“应付账款”科目，按用于抵债的货物的公允价值贷记“主营业务收入”科目，按公允价值计算的增值税额贷记“应交税费――应交增值税（销项税额）”科目，按照借贷方的差额贷记“营业外收入――债务重组利得”科目。

（3）将自产、委托加工或购买的货物用于非货币性资产交换时，根据《企业会计准则第14号――收入》规定，按照公允价值确认销售收入，同时结转销售成本，相当于按照公允价值确认为收入与按账面价值结转的成本之间的差额，也就是换出资产公允价值与其账面价值的差额，在利润表中作为营业利润的构成部分予以列示。其账务处理为：借记相关资产科目，按货物的公允价值贷记“主营业务收入”科目，按公允价值计算的增值税额贷记“应交税费――应交增值税（销项税额）”，按其账面价值借记“主营业务成本”科目，贷记“库存商品”科目。

2.不能带来经济利益流入的视同销售业务

当企业发生不能带来经济利益流入的经济业务时，不确认收入而应按成本进行转账。

（1）将货物移送到非同一县（市）实行统一核算的其他机构用于销售时，应按货物的实际成本借记“发出商品”，按计算的销项税额借记“应收账款――应收增值税”科目，按计算的增值税额贷记“应交税费――应交增值税（销项税额）”，按货物的实际成本贷记“库存商品”或“原材料”等科目。

（2）将货物等用于捐赠给其他单位或个人时，应按捐出货物的实际成本与按公允价值计算的增值税额之和，借记“营业外支出“科目，按捐出货物的实际成本贷记“库存商品”或“原材料”等科目，按计算的增值税额贷记“应交税费――应交增值税（销项税额）”科目。

（3）以收取手续费的方式销售代销货物时，这种不属于实质性的销售业务，但仍要代收增值税额。应按收取客户的销货款与应交纳的增值税额之和借记“银行存款”科目，按收取的销货款贷记“应付账款”，按应交纳的增值税额贷记“应交税费――应交增值税（销项税额）”科目。应按收取的手续费收入借记“应付账款”科目，贷记“主营业务收入”或“其他业务收入”科目。

（4）将自产的产品等用于交际应酬、广告、样品、市场推广等时，应按公允价值或市场售价计算应交纳的增值税额，借记“销售费用、管理费用”等科目，贷记”应交税费――应交增值税（销项税额）”科目。

（5）将货物用于在建工程、职工福利时，应按货物的成本与按货物的公允价值或市场售价计算的增值税额之和计入在建工程的成本，借记“在建工程”、“应付职工薪酬――福利费”科目，贷记“库存商品”和“应交税费――应交增值税（销项税额）”科目。

三、涉及消费税的视同销售

（一）消费税关于视同销售的规定

《中华人民共和国消费税暂行条例》第四条规定，纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的不纳税；用于其他方面的，于移送使用时纳税。这里所说的“用于其他方面”，是指纳税人将自产自用的应税消费品用于生产非应税消费品，用于在建工程、管理部门、非生产性机构、提供劳务以及用于赞助、集资、广告、样品、馈赠及职工福利、奖励等方面。

消费税实施条例规定，纳税人自产自用应税消费品，凡用于其他方面（除连续生产应税消费品以外的）应纳税的，按照纳税人生产的同类消费品的销售价格计算纳税。没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。组成计税价格=成本×（1＋成本利润率）÷（1－消费税税率），这里的成本是指产品的生产成本，利润是指根据应税消费品的全国平均成本利润率计算的利润。

具体规定如下：所谓同类应税消费品的销售价格，是指纳税人当月销售的同类消费品的销售价格。如果当月同类消费品销售价格不一，应按照销售数量加权平均计算，取其平均价格为单价计算其应纳税额。同时，又规定了不能取其加权平均单价计算其应纳税额的例外情况：1.销售价格明显偏低并无正当理由的。2.无销售价格的。如果当月无销售或者当月未完结，应按照同类消费品上月或者最近月份的销售价格计算纳税。

（二）消费税中视同销售业务的会计处理

由于消费税是价内税，对外销售应税消费品的售价中应包含消费税在内，所以，在计算销售利润时，应从应税消费品的售价中扣除消费税。企业应交纳的消费税的核算应计入“营业税金及附加”账户，由销售收入来补偿。对于纳税人将自产的应税消费品用于生产非应税项目，用于在建工程、管理部门、非生产性机构、提供劳务以及用于赞助、集资、广告、样品、馈赠及职工福利、奖励等方面的应税消费品时，其应交纳的消费税的会计处理为：借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费――应交消费税”科目。

四、涉及营业税的视同销售

（一）营业税关于视同销售的规定

《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第五条规定，纳税人有下列情形之一者，视同发生应税行为：一是单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；二是单位或者个人自己新建（以下简称自建）建筑物后销售，其发生的自建行为；三是财政部、国家税务总局规定的其他情形。

视同销售应交纳的营业税=同类应税项目的市场销售价格×适用税率。如果企业销售不动产的价格明显偏低且无正当理由的，可按主管税务机关核定的销售额计算应纳税额。税务机关可按以下顺序确定销售额：

（1）按纳税人最近时期销售同类应税项目的平均销售价格确定销售额；

（2）纳税人最近时期无销售同类应税项目的，按其他纳税人最近时期销售应税项目的平均销售价格确定销售额；

（3）其他纳税人最近时期也无销售同类应税项目的，按组成计税价格计算应纳税额。组成计税价格=工程成本或营业成本×（1＋成本利润率）÷（1－销售不动产税率）

应纳税额=组成计税价格×销售不动产税率（5%）

公式中的成本利润率，由各省、自治区、直辖市税务局确定。

无偿赠送自建的建筑物时，应该视同销售交纳两个环节的营业税：一是自建环节的营业税。自建环节营业税按销售同类不动产的价格和建筑业（3%）的税率计算缴纳营业税；二是销售环节的营业税。销售环节的营业税按销售额和销售不动产的税率（5%）计算缴纳营业税。

应纳税额=自建不动产的市场价格×3%＋自建不动产的销售额×5%

如果纳税人无同类不动产销售价格的，按组成计税价格计税。

组成计税价格=工程成本×（1＋成本利润率）÷（1－建筑业营业税税率3%）

应纳自建环节营业税=组成计税价格×建筑业税率（3%）

这里的成本利润率，由各省、自治区、直辖市税务局确定。

（二）营业税中视同销售的会计处理

（1）无偿赠送不动产时，首先将该不动产的净值转入“固定资产清理”科目，应交纳的营业税计入固定资产清理净损益。按其应交纳的营业税额借记“固定资产清理”科目，贷记“应交税费――应交营业税”科目。

（2）无偿赠送土地使用权时，其应交纳的营业税计入“其他业务成本”，借记“其他业务成本”科目，贷记“应交税费――应交营业税”。

（3）无偿赠送自建的建筑物时，应该视同销售交纳两个环节的营业税：一是自建环节的营业税；二是销售环节的营业税。其应交纳的营业税的会计处理为：借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费――应交营业税”科目。

五、涉及企业所得税的视同销售

（一）企业所得税关于视同销售的规定

《中华人民共和国企业所得税法实施细则》第二十五条规定：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物，转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

企业所得税法第一条规定：在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。个人独资企业、合伙企业不适用本法。

1.不确认收入的情形：（1）将资产用于生产、制造、加工另一产品；（2）改变资产形状、结构或性能；（3）改变资产用途（如自建商品房转为自用或经营）；（4）将资产在总机构及其分支机构之间转移；（5）上述两种或两种以上情形的混合；（6）其他不改变资产所有权的用途。

2.确认收入的情形：（1）用于市场推广或销售；（2）用于交际应酬；（3）用于职工奖励或福利；（4）用于股息分配；（5）用于对外捐赠；（6）用于其他改变资产所有权的用途。按视同销售货物确认收入额，如果是企业将自制的资产移送他人的，应按企业同类资产对外销售价格确认销售收入；属于外购的资产，可按购入价格确认销售收入。对于在中国境内从事房地产开发经营的企业，将其开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或者投资者、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。

（二）企业所得税中视同销售的会计处理

视同销售涉及企业所得税的，其用途不同，会计处理也有差异，也就是是否确认收入的问题。企业会计准则规定不确认收入而企业所得税法要求纳税的，就需要在计算企业所得税时进行纳税调整。

1.用于市场推广等时，借记“销售费用”科目（商品成本＋增值税额），按商品成本贷记“库存商品”和“应交税费――应交增值税（销项税额）”（按售价计算）。

2.用于交际应酬和用于职工集体福利时，借记“管理费用”科目（商品成本＋增值税额），按商品成本贷记“库存商品”和“应交税费――应交增值税（销项税额）”（按售价计算）。

3.用于对外捐赠时，借记“营业外支出”科目（商品成本＋增值税额），按商品成本贷记“库存商品”和“应交税费――应交增值税（销项税额）”（按售价计算）。

以上（1）至（3）三种情况下，在计算企业所得税时，应按企业所得税法的规定进行纳税调整，调增应纳税所得额。

4.用于股息分配时，借记“利润分配――应付股利”科目，贷记“主营业务收入”科目（按市场价格）和“应交税费――应交增值税（销项税额）”科目。

5.作为非货币利发放给企业职工个人的，于实际发放时，借记“应付职工薪酬――非货币利”科目，贷记“主营业务收入”科目（按市场价格）和“应交税费――应交增值税（销项税额）”科目。

如果是作为企业职工集体福利的，会计上与税法规定都不需要确认收入，所以不需要进行纳税调整。

6.用于其他改变资产所有权的用途的，其会计处理如下：

（1）用于对外投资时，借记“长期股权投资”科目，贷记“主营业务收入”科目（按市场价格）和“应交税费――应交增值税（销项税额）”科目。

（2）用于抵偿债务时，借记“应付账款”科目，贷记“主营业务收入”科目（按市场价格）和“应交税费――应交增值税（销项税额）”科目。

以上第4至6四种情况下不需要进行纳税调整。

六、小结

从以上分析可以看出，视同销售不仅涉及到增值税、消费税、营业税等流转税各税种，在企业所得税法中也有明确规定；不仅在流转税与所得税等不同的税种中的规定是不同的，而且在流转税中，增值税、消费税与营业税各税种的规定也各有差异。

企业所得税法采用的是法人所得税的模式，对货物在法人实体内部之间的转移（比如用于在建工程、管理部门、转移到分公司等等）不作为销售，不计缴所得税款。除将货物转移到国外，由于资产所有权在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产处理，相关资产的计税基础延续计算。其强调的是“法人实体”。而增值税中8种视同销售行为的规定，出于三种不同的目的。第一，为了保证各相关环节的税款抵扣具有连续性、完整性，不会因这些情况的发生而使得增值税税款抵扣链条中断，保证增值税税款抵扣制度的实施。第二，为了体现税负平衡，公平税负，防止偷逃税款。第三，体现增值税计算的配比性。也就是说，购进的货物已经在购进环节实施了进项税额的抵扣，这些购进货物就应该有相应的销售额，同时产生相应的销项税额，否则，就会出现不相配比的情况，与会计信息质量的配比性原则不相符合。其主要强调的是抵扣的连续性。消费税暂行条例中只有关于视同销售内容的规定，但没有明确提出“视同销售”一词，其强调的是是否为最终消费环节。

企业会计人员一定要深入钻研，熟悉有关税法与企业会计准则的相关规定，精通业务，提高职业判断能力，准确判断是否属于视同销售，在进行会计处理时才会做到精、准、快，提供符合会计信息质量要求的财务报告。

【参考文献】

［1］ 财政部，国家税务总局.中华人民共和国增值税暂行条例实施细则［S］.2008.

［2］ 财政部，国家税务总局.中国人民共和国消费税暂行条例实施细则［S］.2008.

［3］ 财政部，国家税务总局.中华人民共和国营业税暂行条例实施细则［S］.2008.

［4］ 中华人民共和国国务院.中华人民共和国企业所得税法实施条例［S］.2007.

［5］ 国家税务总局.房地产开发经营业务企业所得税处理办法［S］.2009.

［6］ 国家税务总局.企业处置资产所得税处理问题的规定［S］.2008.

［7］ 中华人民共和国财政部.企业会计准则――应用指南2008［M］.北京：中国财政经济出版社，2008.

增值税法实施细则范文第4篇

【关键词】视同销售，会计处理

一、税法中的视同销售行为

所谓视同销售，是指站在企业自身的角度看，企业没有发生销售行为，也没有资金的收付，但为了防止税收漏洞，按照税收法律的规定在征税时需按销售进行处理的一些行为。在我国税法中，最常见的是增值税的视同销售行为和所得税的视同销售行为。

（一）增值税的视同销售行为。依据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条的规定，单位或个体经营者的发生下列行为，视同销售：1.代销行为：包括受托代销和委托代销，均视为视同销售；2. 设有两个或以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售（用于生产就不算），但相关机构设在同一县 （市 ） 的 除外；3. 将自产或委托加工的货物用于增值税的非应税项目、用于集体福利或者个人消费者；4. 将自产、委托加工或者购进的货物对外投资、分配给股东或者投资者、偿赠送其他单位或者个人。

（二）所得税的视同销售。依据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》的规定：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、 赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。具体来讲，企业资产发生下列行为属于所得税法视同销售行为：1.用于市场推广或销售；2.用于交际应酬；3.用于职工奖励或福利；4.用于股息分配；5.用于对外捐赠；6.其他改变资产所有权属的用途。 属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销 售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按公允价值确定销售收入。

二、会计准则中销售的确认

《企业会计准则第14号——收入》第2条，对收入界定为：企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。其根本点是：收入的本质是企业经济利益的总流入。而这种经济利益的流入，并没有被限定为以货币资金的形式。既然是有经济利益流入企业当然这种流入应该是从企业外部流入的，体现的应该是企业与外部的关系。而企业内部资产存在形式的改变并不会给企业带来经济利益的流入。由此可以将税法中的视同销售通过分析其业务实质分为两类：具有销售实质的视同销售行为和不具有销售实质的视同销售行为。

具有销售实质的视同销售行为经济利益能够从企业外部流入主要有：1.将货物交付他人代销；2.视同买断形式下的受托代销；3.将自产、委托加工或购买货物作为投资提供给其他单位或个体经营者；4.将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；5.将自产或委托加工的货物或购买用于支付职工非货币性薪酬。上述第四种至第五种视同销售行为都会使企业负债减少间接导致企业经济利益的流入，会计上确认收入。

不具有销售实质的视同销售行为有：1.将自产或委托加工的货物用于非应税项目、集体福利；2.将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人；3.收取手续费方式受托代销。企业的这些销售行为，或者资产所有权属没有发生变化，或者所有权属发生变化，但是没有经济利益的流入，会计上不可以确认收入。

三、视同销售行为税法规定、会计处理比较

增值税和企业所得税中视同销售的主要差异是：1.增值税中的视 同销售，不仅强调货物的用途（内部还是外部使用），还要考虑货物的来源（自产、委托加工还是购买）。企业所得税中的视同销售，只强调货物的所有权属，与货物的来源无关；2.增值税中的视同销售 ，只强调货物，而企业所得税中的视同销售不仅包括货物，还包括财产和劳务。会计实务中收入的确认强调经济利益是否从企业外部流入，鉴于此，将如上的视同销售行为是否确认增值税、所得税收入、会计收入列表比较如下：

在发生以上业务进行会计处理时，在不违背会计准则的前提下，尽量和税法要求一致进行会计处理，如：将自产或委托加工的货物用于在建工程，则会计处理为：

借：在建工程

贷：库存商品 登记成本

应交税费—应交增值税（销项税） 按售价计算

又如：将企业的货物无偿赠送他人，会计处理为：

借：营业外支出

贷：库存商品

应交税费—应交增值税（销项税）

参考文献：

[1]中华人民共和国财政部令第33号

增值税法实施细则范文第5篇

关键词：混合销售；纳税

中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2015）005-000-01

A公司为工业企业，主营交通运输装备制造销售，增值税一般纳税人，下属单位B分公司，主要为前方生产单位及职工供应水电气，近年，随着周边城市建设步伐的加快，该分公司实行两条腿走路，拟介入水电气安装领域，在承揽业务时，采取包工包料的方式。业务部门在编制预算及对外谈判时，按照建安企业缴纳营业税的方式计算包干价，而财务在开具发票时只能开具增值税专用发票，导致双方时常为发票开具问题上发生分歧。

一、混合销售行为纳税的政策依据

《增值税暂行条例实施细则》第五条：“一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。除本细则第六条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。本条第一款所称非增值税应税劳务，是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。本条第一款所称从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营非增值税应税劳务的单位和个体工商户在内。（这里所指的“以从事货物生产、批发或零售为主，并兼营非增值税应税劳务”，是指纳税人年货物销售额与非增值税应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50%，非增值税应税劳务营业额不到50%）。”

《增值税暂行条例实施细则》第六条：“纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额：销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为；财政部、国家税务总局规定的其他情形。”

B分公司作为非独立法人机构，其所有业务均有A公司财务部门统一核算，A公司年产品销售收入金额为30亿元，适用增值税税率为17%，B分公司年安装收入约1000万元，远远达不到50%的标准，且水电安装不属于销售自产货物并同时提供建筑劳务的特殊混合销售行为，因此B公司的承揽的包工包料安装业务只能缴纳增值税，不能选择缴纳营业税。

二、安装业务混合销售纳税分析

假定B分公司承揽的安装业务含税销售额为S，适用的销售货物增值税税率为17%，含税购进金额为C，适用的购买货物增值税税率为17%，建筑安装业营业税税率为3%

应纳增值税税额=

应纳营业税税额=SX0.03

若使缴纳的两种税负相同，则=0.03S

算出税负平衡点的含税购销金额比C/S：79.35%，即当外购材料占整个合同金额的79.35%时，公司缴纳增值税和营业税的税负相同；当外购材料>合同金额的79.35%时，公司缴纳增值税可以降低税负；当外购材料

B分公司2X14年10月签订一份水电安装合同，包干价200万元，若业务人员经测算，为完成该安装合同将外购材料分别为120万元、158.7万元，170万元的情况下，其他人工费用等假设为20万元，城建税与教育费附加合计为12%，不考虑印花税等其他税费，测算两种纳税情况下各应缴纳的税额与企业的利润额。

当外购材料金额为120万元时，含税购销金额比=120÷200=60%

当外购材料金额为158.7万元时，含税购销金额比=158.7÷200=79.35%，缴纳的增值税及附加6.72万元，与营业税及附加一致。

若外购材料费达到165万元，含税购销金额比=165÷200=82.5%，缴纳增值税及附加5.7万元，比营业税及附加少1.02万元，相应增加税前利润1.02万元。

因此，B分公司业务人员在编制工程预算时必须充分考虑税负的影响，调整预算编制方法，做好与客户的沟通协调，保证企业效益最大化。

三、纳税筹划

公司对混合销售行为进行纳税筹划，必须遵守税法的相关规定，事前筹划，以防范风险，获取最大的节税效益。营改增前，A公司可以将B分公司的安装业务及相关人员、资质单独分立出来，成立水电安装子公司，独立核算，缴纳营业税，或者只包工不包料，将其作为兼营业务缴纳营业税。

按照国务院的部署，十二五期间要全面完成营改增工作，因此，2015年建筑安装业实行营改增后，B分公司的水电安装业务被认定为混业经营，在财务上应分别核算，销售与安装业务分别适用17%、11%增值税税率计算缴纳增值税，如不能分别核算的，将从高适用税率。

参考文献：