合并财务报表论文
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一、内部交易产生存货中未实现内部销售利润时，合并报表的抵销会计处理
（一）期末存货可变现净值≤销货方成本<购货方成本例1：甲公司是乙公司的母公司，2013年甲公司将成本为900万元的商品以1000万元销售给乙公司，乙公司购入后作存货核算，期末全未销售，存货的可变现净值800万元。若2014年乙公司将上年购入的存货对外销售50%，销售收入400万元，期末剩余存货可变现净值为480万元。1.2013年存货跌价发生当年的抵销分录个别报表计提跌价=1000-800=200万元，集团计提存货跌价=900-800=100万元，个别报表计提跌价>集团计提存货跌价，应冲回跌价准备金额=200-100=100万元。借：存货—存货跌价准备100贷：资产减值损失1002.2014年连续年度编制合并报表的存货跌价抵销分录①期初存货跌价准备的抵销期初个别报表跌价余额=200万元，期初集团存货跌价余额=100万元，需将上期存货跌价对合并报表年初未分配利润影响进行抵销，应冲回跌价准备金额=200-100=100万元。借：存货—存货跌价准备100贷：未分配利润—年初100②销售已计提跌价的存货应结转的跌价准备的抵销子公司因销售已提跌价的存货冲减营业成本=200×50%=100万元，集团角度销售已提跌价的存货冲减营业成本=100×50%=50万元，故应转回个别报表中多冲减的营业成本=100-50=50万元。借：营业成本50贷：存货—存货跌价准备50③当期计提或转回存货跌价准备的抵销期末个别报表存货跌价余额=1000/2-480=20万元，个别报表转回跌价=200-100-20=80万元，集团角度存货成本=900/2=450万元，期末存货可变现净值480万元，期末集团存货跌价余额=0万元，集团转回跌价=100-50-0=50万元，故个别报表多转回跌价应冲回，冲回多转回跌价=80-50=30万元。借：资产减值损失30贷：存货—存货跌价准备30
（二）销货方成本<期末存货可变现净值<购货方成本例2：甲公司是乙公司的母公司，2013年甲公司将成本为900万元的商品以1000万元销售给乙公司，乙公司购入后作存货核算，期末全未销售，存货的可变现净值960万元。若2014年乙公司将上年购入的存货对外销售50%，销售收入480万元，期末剩余存货可变现净值为400万元。1.2013年存货跌价发生当年的抵销分录个别报表计提跌价=1000-960=40万元，集团计提存货跌价=0万元，应将个别报表计提的跌价准备冲回，冲回多计提跌价=40-0=40万元。借：存货—存货跌价准备40贷：资产减值损失402.2014年连续年度编制合并报表的存货跌价抵销分录①期初存货跌价准备的抵销期初个别报表计提跌价=40万元，集团计提存货跌价=0万元，需将上期存货跌价对合并报表年初未分配利润影响进行抵销，应冲回跌价准备金额=40-0=40万元。借：存货—存货跌价准备40贷：未分配利润—年初40②销售已计提跌价的存货应结转的跌价准备的抵销子公司因销售已提跌价的存货冲减营业成本=40×50%=20万元，集团角度销售已提跌价的存货冲减营业成本=0×50%=0万元，故应转回个别报表中冲减的营业成本20万元。借：营业成本20贷：存货—存货跌价准备20③当期计提或转回存货跌价准备的抵销期末个别报表存货跌价余额=1000/2-400=100万元，个别报表计提跌价=100+20-40=80万元，期末集团存货跌价余额=450-400=50万元，集团计提跌价=50+0-0=50万元，故个别报表多计提跌价应冲回，冲回多计提跌价=80-50=30万元。借：存货—存货跌价准备30贷：资产减值损失30
（三）销货方成本<购货方成本≤期末存货可变现净值例3：甲公司是乙公司的母公司，2013年甲公司将成本为900万元的商品以1000万元销售给乙公司，乙公司购入后作存货核算，期末全未销售，存货的可变现净值1000万元。若2014年乙公司将上年购入的存货对外销售50%，销售收入500万元，期末剩余存货可变现净值为450万元。1.2013年存货跌价发生当年的抵销分录因个别报表计提跌价=0，集团计提存货跌价=0，故在合并报表时无需存货跌价抵销处理。2.2014年连续年度编制合并报表的存货跌价抵销分录：因期初个别报表跌价=0，期初集团存货跌价=0，在合并报表时无需年初未分配利润调整。因本期销售存货未计提过跌价，故无需对存货跌价进行销售结转。当期计提或转回存货跌价准备的抵销：期末个别报表存货跌价余额=1000/2-450=50万元，个别报表计提跌价=50+0-0=50万元，期末集团存货跌价余额=900/2-450=0万元，集团计提跌价=0万元，故个别报表多计提跌价应冲回，冲回多计提跌价=50-0=50万元。借：存货—存货跌价准备50贷：资产减值损失50
二、内部交易产生存货中未实现内部销售亏损时，合并报表的抵销会计处理
（一）期末存货可变现净值≤购货方成本<销货方成本例4：甲公司是乙公司的母公司，2013年的母公司将成本为1000万元的商品以900万元销售给子公司，子公司购入后作存货核算，期末全未销售，存货的可变现净值700万元。若2014年乙公司将上年购入的存货对外销售50%，销售收入350万元，期末剩余存货可变现净值为450万元。1.2013年存货跌价发生当年的抵销分录个别报表跌价=900-700=200万元，集团存货跌价=1000-700=300万元，应补提的跌价准备=300-200=100万元。借：资产减值损失100贷：存货—存货跌价准备1002.2014年连续年度编制合并报表的存货跌价抵销分录①期初存货跌价准备的抵销期初个别报表跌价余额=200万元，集团存货跌价余额=300万元，需将上期存货跌价对合并报表年初未分配利润影响进行抵销,应补提的跌价准备=300-200=100万元。借：未分配利润—年初100贷：存货—存货跌价准备100②销售已计提跌价的存货应结转的跌价准备的抵销子公司因销售已提跌价的存货冲减营业成本=200×50%=100万元，集团角度销售已提跌价的存货冲减营业成本=300×50%=150万元，故应补冲减营业成本=150-100=50万元。借：存货—存货跌价准备50贷：营业成本50③当期计提或转回存货跌价准备的抵销期末个别报表存货跌价余额=900/2-450=0万元，个别报表转回跌价=200-100-0=100万元，期末集团存货跌价余额=1000/2-450=50万元，集团转回跌价=300-150-50=100万元，故无需对本期转回跌价调整。
（二）购货方成本<期末存货可变现净值<销货方成本例5：甲公司是乙公司的母公司，2013年的母公司将成本为1000万元的商品以900万元销售给子公司，子公司购入后作存货核算，期末全未销售，存货的可变现净值960万元。若2014年乙公司将上年购入的存货对外销售50%，销售收入480万元，期末剩余存货可变现净值为400万元。1.2013年存货跌价发生当年的抵销分录个别报表计提跌价=0万元，集团计提存货跌价=1000-960=40万元，应补提跌价准备=40万元。借：资产减值损失40贷：存货—存货跌价准备402.2014年连续年度编制合并报表的存货跌价抵销分录①期初存货跌价准备的抵销期初个别报表跌价余额=0万元，集团存货跌价余额=40万元，需将上期存货跌价对合并报表年初未分配利润影响进行抵销,应补提的跌价准备=40-0=40万元。借：未分配利润—年初40贷：存货—存货跌价准备40②销售已计提跌价的存货应结转的跌价准备的抵销子公司因销售已提跌价的存货冲减营业成本=0万元，集团角度销售已提跌价的存货冲减营业成本=40×50%=20万元，故应补冲减营业成本=20-0=20万元。借：存货—存货跌价准备20贷：营业成本20③当期计提或转回存货跌价准备的抵销期末个别报表存货跌价余额=900/2-400=50万元，个别报表计提跌价=50-0-0=50万元，期末集团存货跌价余额=1000/2-400=100万元，集团计提跌价=100+20-40=80万元，故个别报表少计提跌价应补提，补提跌价=80-50=30万元。借：资产减值损失30贷：存货—存货跌价准备30
（三）购货方成本<销货方成本≤期末存货可变现净值例6：甲公司是乙公司的母公司，2013年的母公司将成本为1000万元的商品以900万元销售给子公司，子公司购入后作存货核算，期末全未销售，存货的可变现净值1200万元。若2014年乙公司将上年购入的存货对外销售50%，销售收入600万元，期末剩余存货可变现净值为450万元。1.2013年存货跌价发生当年的抵销分录个别报表计提跌价=0万元，集团计提存货跌价=0万元，无需存货跌价抵销处理。2.2014年连续年度合并报表的编制因期初个别报表跌价=0，期初集团存货跌价=0，在合并报表时无需年初未分配利润调整。因本期销售存货未计提过跌价，故无需对存货跌价进行销售结转。当期计提或转回存货跌价准备的抵销：期末个别报表存货跌价余额=900/2-450=0万元，个别报表计提跌价=0+0-0=0万元，期末集团存货跌价余额=1000/2-450=50万元，集团计提跌价=50万元，故个别报表少计提跌价应补提，补提跌价=50-0=50万元。借：资产减值损失50贷：存货—存货跌价准备50通过以上举例，可总结出存货跌价准备抵销的一般规律，第一，比较个别报表和集团角度的存货跌价期初余额，来调整年初未分配利润；第二，比较个别报表和集团角度当期的存货跌价销售结转的差异，来调整个别报表中冲减的营业成本；第三，确定当期存货跌价期末余额，计算出当期个别报表和集团角度计提或转回的存货跌价，比较当期计提或转回的存货跌价差异，根据差异冲回或补提存货跌价。
作者：沈国华单位：苏州东瑞制药有限公司财务部
