财务局限

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摘要：在我国资本市场十多年快速发展的过程中，对企业会计信息披露的充分性提出了越来越高的要求。而我国现行的财务报告披露的内容还不够完整，财务报告中各项目确认的原则和时点还有一些局限，因此，应对财务报告披露的内容予以拓展，以满足日新月异的经济发展的需要。

关键词：财务报告披露信息

在我国资本市场十多年快速发展的过程中，对企业会计信息披露的充分性提出了越来越高的要求。而现行的以交易为基础的财务会计模式，势必会拒绝确认某些虽然与交易无关联但是却十分重要的期间价值变化。许多目前难以用货币单位进行计量的资产和负债，都未能在财务报告中进行反映。随着科学技术的发展、经济活动发生的日益频繁，企业性质和活动也日益复杂；社会各部门、企业内外各种利益集团相互依赖又相互予盾。这一情况需要企业披露各方面责任履行情况的信息，现行财务报告所披露的信息还不能满足各方面的需要。因此，应对财务报告披露的内容予以拓展。

一、我国现行财务报告的局限性

（一）财务报表项目的不确定性和确定性的逻辑混乱

由于现行财务会计模式下的确认以权责发生制为主，财务会计处理过程之中不可避免地存在着估计和判断：如坏账准备的计提、固定资产的折旧年限和残值的确定、无形资产经济寿命的认定等项目。但现行财务会计模式却掩盖了这个固有的特点，在财务报表上列示的仿佛是十分确定的数字，这大大影响了财务报告使用者对财务会计信息的理解和运用。使用者只能通过各种途径对这些貌似十分确定的数字进行验证和再确认，甚至不厌其烦地去对财务报表上的单一数字进行重新分解，然后再按照自己的判断去重新组合和汇总。

（二）财务报告信息披露不及时

企业几乎每天都要发生交易事项，只要经营状况正常，其会计信息的生产就必然是连续的、不间断的。但是，由于受到技术手段和信息生产成本、传递成本的严格限制，会计信息的披露只能是间断的。生产的连结性与披露的间断性之间的矛盾，使会计信息的及时性受到了严重的挑战。其结果是：一方面当用户得到信息时，许多会计信息已是“遥远的历史”而失去了相关性；另一方面，那些占有信息优势的人可利用信息披露的时间差而进行内幕交易，导致了投资者之间的非公平竞争，使证券市场的有效性大打折扣。

（三）侧重企业历史的经济活动而忽略未来可能的经济活动

从会计要素的定义可以看出，现行财务会计报告模式下的财务报告或财务报表基本上是一张历史会计数据记录的汇总表，是向后看的财务报表。按照主流理论的会计目标“决策有用性”，会计要素的定义应该是要包含现在和未来这两个时间点的交易和事项的，但事实却并非如此。这也和权责发生制的确认要求相背离———因为权责发生制原则本身已经包含了回顾过去、立足现在和展望未来三个环节。

（四）财务报告信息披露的内容不完整

1.缺乏对衍生金融工具信息的披露。随着金融创新诸如期权、期货之类仅是未来经济利益的权利或义务的衍生金融工具种类日益繁杂，这类衍生金融工具可能会引起企业未来财务状况、盈利能力的剧烈变化，如不对这类衍生金融工具的风险加以披露，极有可能导致财务报告使用者在投资和信贷方面的决策失误。虽然我国现阶段资本市场尚不成熟，衍生金融工具尚不多见，对企业的影响还不大，但我们也应该及早着手进行这方面的研究，以配合我国资本市场的发展和完善。

2.缺乏对研究和开发信息（R＆D）的披露。我国当前尚无关于R＆D信息披露的强制性专门化规定，企业对R＆D活动的披露仅在利润表的管理费用项目与其他费用项目一并列示，几乎没有任何一家企业在财务报告中披露年R＆D支出数额，由于信息披露不充分，使得投资者无法对公司革新活动可能产生的未来收益进行客观有效的评估。

3.缺乏对预测性信息的披露。随着我国资本市场的日益发展和完善，现有投资者和潜在投资者都急需了解企业未来的经营发展情况。同时，由于报表使用者在自身经验、技术和对企业的了解程度上存在某些缺陷，无法对企业的未来情况作出合理的预计，因此要求编制预测报告（报表）的呼声越来越高。而目前，我国只要求上市公司在招股说明书和上市公告中公布盈利预测信息。

4.缺乏对知识资本、技术资本、人力资源、企业文化、管理方法等软资产的披露。这些资产对企业的影响日益重要，不披露这些信息就不能完整反映出企业的情况。

5.缺乏对社会责任信息的披露。随着产权概念认识的深入及受托责任的扩大化，企业是社会的企业，在完成其财产保值增值的同时，还承担着越来越多的社会责任，如扩大就业、维护职工利益、以及公益性捐赠等。这就需要企业在财务报告中反映履行社会责任的情况。

二、改进现行财务报告的披露内容

（一）改革现行的财务报表结构

1.按照需要提供实时报告。现行的会计报表模式，是根据持续经营和会计分期假设分为年度和月度来进行编制的。知识经济在企业经营管理中的作用越来越重要，企业经营的不确定性因素日益增加。这些变化，都要求会计报表在现有的统一格式基础上，充分利用会计电算化带来的便利条件，提供实时报告。在我国，会计电算化的普及程度已经很广，所以在技术上这样做问题已经不是很大。由于平时会计所处理的各种数据，都处在网络与计算机中，时间和周期的划分已经不再重要，当然也不再是出具会计报表的约束条件。

2.增加编制全面收益报表。全面收益应当包括两部分：已经确认并已经实现的净收益；以及已经确认但是没有实现的其他利得及损失。传统收益对于那些由于市场价格或者预期价格发生变化而引起的未实现收益，是不予确认的。这就使得损益表无法如实反映企业本期的全部收益，而且将没有实现的增值摒弃在收益计算之外，使得收益计算缺乏逻辑上的一致性，导致以后出售资产所获得的收益与相关成本进行错误的配比。

全面收益报表对企业尤其是上市企业来说，是一项非常重要的内容，我们可以借鉴国外的先进经验，选择以下处理方法：扩充收益表，以便包括财务业绩的所有项目；单独编制全面收益表，作为传统收益表的补充；同权益变动表合并，共同报告全面收益的各项组成部分背景信息，包括企业经营业务、资产范围与内容、主要竞争对手以及企业发展目标等。

3.编制预测财务报告。不可否认，会计报表主要是对过去已经发生的会计事项进行总结，但是报表使用者还需要对未来的企业发展作出财务预测。而目前，我国只要求上市企业在招股说明书和上市公告中，公布盈利预测信息。所以，应要求企业在每个会计期末编制会计报表的时候，同时编制预测会计报表。这种会计预测，虽然不一定具有绝对的可靠性保证，但是毕竟可以克服会计历史信息的不足，因而是会计信息披露的一个重要方面。必须注意的是，编制预测会计报表，也要力求规范化、提高准确性、保证及时性，并且要注意编制报表本身过程中所存在的成本控制问题，防止出现新的报表弄虚作假行为。

（二）其他财务报告内容的拓展

1.对衍生金融工具信息的披露。为满足用户评价衍生金融工具机会和风险并做出相关决策，企业应当至少在报表附注中对其进行一般性的描述：可按持有的目的披露报告日持有的衍生金融工具的种类、性质、金额、期限、未来现金需求的种类、期间及不确定性等，并充分披露衍生工具的利率、信用等重大风险。“公允价值是金融工具最相关的计量，对于衍生金融工具而言，则是惟一相关的计量。”除此之外，可以结合改进的财务业绩报表，对公允价值变动所产生的利得或损失在“全面收益表”内反映。

2.物价变动信息的披露。借助物价变动报告，可以不改变传统的历史成本会计核算程序，正确反映当时物价水平下的企业财务状况、经营情况和支付能力，消除因物价变动引起的财务资料的可比性，弥补现行财务报告以历史成本为计量基础的不足，有利于报表信息使用者进行正确的决策。

3.对研究与开发（R＆D）信息的披露。发达国家的经验表明，企业在研究和开发（R＆D）方面的大量投入是推动当今技术进步与经济增长的主要动力之一。R＆D在企业未来业绩提升中的重要性已越来越引起人们的普遍关注。因此，我国上市公司应在表外增加对R＆D信息的详细揭示，年报或中报会计报表附注中应披露当期R＆D支出的具体数额，在不导致竞争优势丧失的前提下尽可能披露研发项目的进展情况。

4.环境会计信息的披露。所谓环境会计信息，是指企业会计要向相关信息使用者提供环境信息和与环境有关的财务信息，从而充分满足其知情和决策需要。相关的信息使用者，如投资者将关注企业的环境绩效会对企业财务上的安全性和盈利能力产生何种影响，商业银行将关注企业由环境问题可能引发的潜在的负债和风险，政府及社会公众有权知道企业对于环境资源所作出的损害或者贡献。环境会计信息通过表内增加项目或增加附表（如环境成本明细表）或采取附注等其它形式披露，均是可行的选择。问题是有关管理部门应尽快制订准则对此加以规范，以保障信息披露的可比性。

5.社会责任信息的披露。主要反映企业在扩大就业范围、维护职工利益、参与社会活动等方面所作的努力和取得的成果。具体包括：企业对职工的社会责任，如职工的劳动报酬和集体福利、健康安全保护等；企业对社会和本地区的社会责任，如企业对教育、体育等公益事业的赞助与捐赠，对市政建设等方面提供的援助等；企业对消费者的社会责任，如因产品质量问题对被害消费者所支付的费用、产品“三包”费用等，以满足使用者对企业社会责任的关注。

6.人力资源价值及其披露。在知识经济时代，人力资源在企业运作中的重要地位和作用已越来越显著。然而，理论界对于人力资源的确认和计量一直争论不休，尚未达成一致的观点，实务界也鲜有良好的经验。在人力资源价值货币计量的操作成熟之前，采用非货币性计量方法予以恰当披露是一项明智的选择。我国上市公司现阶段可采用附录、附注以文字或表格等形式披露货币计量所不能提供的非货币性人力资源信息，如员工受教育水平、知识水平、工作经验、专门技术、工作态度以及经理人员薪酬等，为相关信息使用者提供完整的决策依据。

7.其它非财务信息的披露。这类信息包括：企业生产经营业绩信息，主要提供管理部门在生产和经营方面取得的各种业绩和采取的措施；企业管理部门对财务和非财务信息的分析主要说明财务状况、经营业绩变化的原因和发展趋势等；前瞻性信息，即企业面临的机会、风险和企业管理部门的计划，将实际经营业绩与以前披露的机会和风险进行比较以及与计划进行比较；有关股东和管理人员的信息，主要就董事、大股东、管理人员的酬金等情况以及关联交易进行说明；前景性信息，即企业的广泛目标和战略，企业的经营业务、企业资产的范围和内容、主要竞争对手及产业结构对企业的影响。

参考文献：

1.林钟高，章铁生等。公司治理与公司会计。经济管理出版社

2.严行方。如何看透财务报表。石油工业出版社