法务会计发展滞后
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摘要：法务会计在经济发展过程中扮演着不可替代的角色，但法务会计在我国的发展十分缓慢，严重滞后于经济健康发展的需要。本文从辨析法务会计概念内涵入手，指出法务会计所具有功能作用及支持案件妥善处理的途径，并从理论研究、人才培养、制度建设以及实践等方面剖析了法务会计发展滞后的深层次原因，最后在此基础上提出了推进法务会计发展的5点对策。
关键词：法务会计；调查会计；诉讼支持
“红光实业”开创中国证券民事赔偿的先河，继而“银广夏”财务舞弊曝光，“东锅事件”开庭审理电视全程直播，近几年又涌现如蓝田股份、嘉宝实业、东方电子、大庆联谊、渤海集团等公司的财务舞弊案件使会计法律责任问题成为公众关注的焦点问题之一。中国会计史上前所未有的“诉讼浪潮”，对中国经济体制、资本市场发展、会计职业行业以及投资者产生的冲击不亚于美国以“安然事件”为代表的系列财务舞弊案。究其原因，部分可归结为会计诚信的缺失，经济转型阶段法律制度、经济制度、会计制度等滞后。但另一个重要原因是我国法务会计发展的滞后使法律法规没有发挥出应有的作用。事实上我国学界对于法务会计的内涵、功能作用、当前存在的问题和发展思路，缺乏清晰的认识，这种状况严重制约着我国法务会计理论和实践的发展。本文旨在理清法务会计的本质内涵，揭示其作用和发展方向，为今后我国法务会计发展贡献一己之力。
一、法务会计的内涵及功能作用
（一）法务会计的内涵辨析
法务会计萌芽于二战期间，迄今已经有半个多世纪的历史，并且随着经济的发展，它越来越彰显出其活力。然而对这门会计与法律相结合的边缘学科，理论界与实务界对其内涵及功能作用依旧是各执一词，主流观点大致有三种：
（1）以美国著名会计学家G.杰克。贝洛各尼与洛贝特。J.林德奎斯特、加拿大会计学家斯考特为代表的法律会计观。他们认为，法务会计研究和解决法律中的会计问题，其主要内容是诉讼支持与调查会计［1］。我国学者盖地［2］、喻景忠等也赞成该观点。
（2）以戴德明、周华［3］和赵萍、付尧［4］等学者为代表的会计法律观。
（3）以李若山、冯萌、赵如兰［5］等学者为代表的折中观点，他们认为法务会计既研究和解决会计中的法律问题，也研究和解决法律中的会计问题［6］。
法务会计的内涵究竟是什么？这可以从法务会计产生的根源上寻求答案。处理诉讼案件，一般而言是在求证事实的基础上根据法律进行判决，专业的事实求证往往超出法官的能力范围，于是，各国陆续建立了相应的其他专家参与诉讼活动的制度，如英美法系的专家证人制度，大陆法系的鉴定人制度［7］。这种制度适用于案件中遇到的各种专门性问题的处理，如寻求会计领域的专家协助解决案件涉及的财会专门问题的司法实践。因此笔者认为法务会计是受诉讼当事人的要求，运用财会专业技术和方法，对经济案件进行分析，并从与之相关的资料中获取证据，以证明经济案件事实，为司法机关或仲裁机关公正地处理经济纠纷提供重要财务证据的一种支持性活动。
（二）法务会计的功能作用
法务会计的功能是指法务会计所固有并由其本质决定的查证财会事实与保障法律实施的潜在能力。查证财会事实是法务会计的技术功能，它是指法务会计人员接受指派或委托，凭其专业知识和经验调查、验证相关的财会事实，搜集证据，并发表专家意见，作为认定案件事实、处理纠纷或未决事项的依据［8］。事实上，法务会计正是应审理法律案件的技术需要而产生的。法务会计萌芽于二战期间，美国FBI雇用了500多名会计师作为特工人员，检查与监控了大约总额为5.38亿美元的财务交易。20世纪70年代末80年代初美国出现的大量的内部股票舞弊案和储蓄信贷丑闻，需要很多既懂会计又熟悉法律的专业技术人员参与查办这些案件，从而催生了一批专门提供这种服务的会计职业人员［9］。
保障法律实施是法务会计的社会功能，它是指通过法务会计人员的调查、取证及对案件、纠纷或未决事项解决的有效参与，及时查清事实真相，使这些法律事项得到正确处理，从而保障法律的正确实施。
在具体案件的处理中，法务会计的作用主要体现在调查会计和诉讼支持两方面，下文从这两个方面分别说明法务会计的具体作用。
一般来说，法务会计在法庭调查中从事会计调查时有以下作用：
（1）查明通过秘密手段被转移隐藏的现金或其他资产分布。
（2）为企业是否存在资产挪用侵占现象收集相关证据。
（3）测试企业内部控制和程序系统是否足以防范欺诈，并推荐改变系统办法，确保欺诈降低到最低程度。
（4）证明企业是否遭受损失，并评估遭受损失的金额。
（5）揭示企业的股权关系及其实际控制人。
（6）检查会计系统、数据处理系统、计算机系统、财务系统和公司或个人的其他财务活动情况，以确定是否已危及这些系统及危害程度。
（7）对企业价值进行评估。
（8）查实企业管理者的具体消费。
（9）对员工偷盗和存货损耗进行鉴定和定量计算。
（10）鉴定财务和会计违规及渎职行为。
（11）提供专家证人，用能被理解的方式说明复杂的财务问题［10］。
法务会计在诉讼支持中的作用主要表现在以下几个方面：
（1）在涉及会计事项的诉讼策略制定中，法务会计人员常常起着不可替代的作用。他们可以协助律师从会计的角度，分析当事人在利用会计信息过程中所存在的自身弱点，评估有利事实，在会计问题上制订出有效的诉讼策略，争取胜诉机会。
（2）搜集商业事实证据。在商业案件中，诉讼当事人需要有相关证据来支持他们的诉讼请求，而这些证据中有相当一部分来自于相关会计记录。法务会计人员熟悉会计记录的具体产生过程，通过取得必要的凭证包括其他市场或者行情信息，以支持自己的主张或反驳对方大多数人的主张；也可以协助律师获取、鉴别、组织和解释这些会计信息。
（3）损失计算。损失范围怎样界定，采用什么计算方法计量损失等是诉讼请求中的难点，已经成为我国证券民事赔偿诉讼程序运行的阻力之一。会计界、法律界为此提出了7种计算方法。法务会计人员参与诉讼案件的损失计算，一方面与律师进行充分沟通，检查相关证书，形成对案件的初步评价并进一步确定损失范围，考察计算方法合理性以及相关法律的具体规定；另一方面，检查对方专家所提出的损失报告，并对对方立场中的强势点和弱势点进行分析。
（4）在虚假财务报告诉讼中对会计准则以及公认审计准则的遵守情况的认定。如在对虚假财务信息提起诉讼过程中，必须先解决“什么是虚假财务信息”的认定问题，往往会涉及会计信息的重大遗漏与虚假陈述的界定等专业问题。
二、我国法务会计发展中存在的问题
经过几十年的发展，法务会计已经成为美国经济发展中一个十分重要的职业，得到社会的广泛重视。据《美国新闻与世界报道》杂志1996年开展的对美国21世纪20种热门行业追踪调查的结果，会计领域中的法务会计在这20种“热门行业”中名列第一。目前，四大国际性会计师事务所纷纷在内部设置了法务会计部门，大量增加法务会计人员，其业务收入也迅速增长。
目前，法务会计在我国还是一个新生事物，国内对法务会计理论的研究虽然取得了一定的成果，但从整体上看尚处于起步阶段，因而法务会计的基本理论、工作程序、方法、原则亟待研究。当前，我国在法务会计发展过程中突出存在以下方面的问题。
第一，理论研究滞后。我国理论界关于法务会计的很多基本理论问题尚未达成共识，存在着一些分歧与争议，如法务会计的内涵、目标、原则等，因而也缺少一套完整的法务会计准则。法务会计的基本理论不但是其实际运用的基础，也是人才培养的思想来源。如果没有一套完善的理论作为后盾，推进法务会计就没有前进的指南针，成为无本之木，无源之水。目前，有学者在努力借鉴国外的理论成果方面做出了许多贡献，期望推进我国法务会计的理论发展，但这些研究还存在一定的局限性。首先，由于国情的差异，国外理论往往不能直接应用于我国的实践。其次，我国的法务会计的理论研究涉及范围狭小，往往只涉及到法务会计领域的某几个问题上，再次，真正从事法务会计专题研究的人数较少，相关专业文章的发表也屈指可数，能有所突破的就更少。第二，人才培养方面。会计学隶属于管理学，和法学是相对独立的两个学科，二者之间的学科联系很少，甚至可以说几乎没有，而联系法律和会计中间桥梁的法务会计的理论研究相当薄弱，使得我国在专门的法务会计人才培养上相对落后。我国现有的会计师、律师绝大部分是“专才”，只掌握了某一方面的专业知识，在本专业知识方面较强。但现实需要既懂得会计知识，能甄别假账，又懂得审计技术能进行案件审查，还能通过法律手段来追究法律责任的复合人才。法务会计人才的供求矛盾至少在短时间内会存在。有些高等院校开始尝试的法务会计专业本科教育，但囿于师资力量、教材、课程设置等方面的限制，很不成熟。目前，复旦大学招收了首批MPACC（会计硕士专业学位）学员，其中开设了“舞弊审计与法务会计”专业，这在全国高校还是首家，而博士研究生教育仍为空白［12］。
第三，法务会计制度建设方面。法务会计有效介入实践中的前提是要有相对应的完善的具有可操作性的法律框架和条款。而我国目前尚没有一套完备的法务会计的诉讼支持制度、鉴证制度以及从事法务会计人员资格认定规范和法务会计业务规范体系，这必然会严重阻碍我国法务会计的发展。就司法机关这一需求主体而言，法务会计法制建设可以对诉讼证据的确凿性、公允性起到保证作用，有利于案件得到公正的处理。而对于企、事业单位和个人，在反倾销调查、企业纠纷、个人财产纠纷、职工舞弊等诉讼案件中，为维护自身的合法权益，他们也需要司法会计服务来提供诉讼支持。不管是法官还是企、事业单位和个人，其所能获得服务质量的高低取决于法务会计制度及其完善程度。也就是说合理的法务会计制度有利于法务会计技术职能的发挥，最终实现法务会计的社会职能。
第四，法务会计实践方面。我国法务会计某种程度上已在实务工作中得到了一定的开展，但与西方国家相比，还存在着许多不足，主要表现为：
首先，法务会计服务内容较少，目前，我国的法务会计实践主要集中于司法会计、保险赔偿、海损事故理算等较为典型的业务上。而有关企业的纳税及债权债务的会计、社会公正会计、物价理顺会计、基金会计等法务会计的实践基本上还处于空白。
其次，从事法务会计业务的人员素质参差不齐。由于大多数刑事警官、检察官、法官和律师都缺乏必要的法务会计知识，缺少通过法务会计检查来搜集证据的基本工作技能，也不清楚通过法务会计鉴定应当和可能解决哪些财务会计问题。所以，在司法实践中不能准确地弄清案件的事实，从而不能对案件作出正确的判决。如，1998年红光实业公司利用虚假会计信息骗取上市资格，但法院由于无法确认虚假会计信息与股票价格之间的关系，只能驳回了中小股东的诉讼。即使在最近的案件审理中，最后都是以庭外和解或股东撤诉的方式了结诉讼，主要是由于法院实在难以理解什么是虚假会计信息，会计信息到底对股票的价格有多大影响所致［13］。
三、对加强我国法务会计建设的思考
随着我国市场经济体制改革的不断深入和经济水平的不断发展，涉及财务会计专业领域的案件必定日益增多，这意味着对法务会计的需求会越来越大，推进法务会计建设对于妥善处理相关案件，维护司法的公正性具有举足轻重的作用。笔者认为，要加强我国法务会计的建设，当务之急是必须做好以下方面工作。
第一，大力推进法务会计的理论研究。首先我们可以参照美国、加拿大等法务会计发展较好国家的做法，成立一些专门机构来领导法务会计理论的研究。比如在中国会计学会设立法务会计专业委员会，或者在中国注册会计师协会设立注册法务会计师专业委员会。这种领导性机构的建立无疑将大大推动并协调整个会计学术界对于法务会计研究。其次，以各种学术研讨会、论坛、学术刊物等形式来进行交流，在学术上进行积极的交流碰撞，以达到一种学术上的大方向上的共识不断攻破法务会计理论框架中的各种问题。再次，在开展法务会计理论研究的过程中，会计学界还应当与法学界加强联系与沟通，在会计界的理论发展过程中广泛吸收法学、逻辑学、税收学等学科的知识，结合中国实际，研究并最终建立起符合中国的社会主义市场经济发展要求的法务会计理论体系。最后，我们要一方面加强基本理论的研究，同时也广泛开展具体技术理论研究，重点放在对检查技术、鉴定技术的开发性研究方面。在对已有经验进行及时总结的基础上，向更深层次的理论创新上发展。这要求我国法务会计研究应特别重视对现有会计诉讼案例的研究。对于实务中动态的最新了解，能使法务会计理论研究者随时掌握舞弊的最新动态以及最新的舞弊技术，使其自身能够跟上社会发展前进的步伐，掌握法务会计中的最新技术和信息。
第二，加强法务会计人才的培养。法务会计人员不再仅仅是从事传统会计工作的人员，而应该是跨学科的复合型人才。针对我国法务会计人员严重匮乏的局面，我们应当投入必要的资源，大力培养法务会计人才。首先，我国目前在会计学与法学专业都吸引了大批学生，可以在会计专业课程的设置中加大法律方面学科的比重，在法律专业的学习中加入会计方面的相关知识，鼓励学生们完善自己的知识结构，也可以采取攻读双学历、双学位的培养方式，培养法务会计的后备人才。其次，在开设会计专业、经济法专业或其他法学专业的高等院校尝试开设法务会计专业，并聘请在法务会计方面研究已颇有成就的学者作为先锋来进行试点，前期可以借鉴国外成功经验设置课程体系，同时根据我国实践中的新问题、新需要逐步调整教学重点。试点成功后再在国内各大高校中普及，必将给法务会计教育带来突破。再次，加强对注册会计师、审计师、律师、法官、检察官等在职人员进行法务会计方面的培训，针对他们各自知识的偏重，来选取另外不为他们所熟悉的部分作为培训重点，以此丰富他们的知识，也能在一定程度上缓解当前社会上“法务会计人才饥渴症”。
第三，着手法务会计的制度建设。一个完善的法务会计市场体系需要良好的制度支撑。笔者认为，应由财政部牵头，在广泛征求各界意见的基础上，着手进行法务会计制度建设，逐步建立健全诸如法务会计鉴定技术标准、法务会计人员资格认定制度、法务会计专家证人制度、法务会计咨询制度、法务会计鉴证制度、法务会计操作规范等一整套法规制度。在制定完善法务会计制度的同时，各级会计主管部门、会计学会应主动与法律界、社会公众沟通，使我们的会计法规、会计思维、会计观念能够得到社会普遍认可和有效遵循，使法务会计人员有良好的工作环境。
第四，推动法务会计实践活动有序进行。首先，扩展法务会计的运用范围。有学者提出了两步走的设想：即我国目前可以有选择地推广运用企业税务会计、司法会计、保险赔偿责任理算会计、海损事故理算会计等法务会计，这几个方面在我国实务中具有一定的基础，至于社会福利保障会计、物价理顺会计、债权债务理算会计、社会公正会计、基金会计等，由于客观条件不甚成熟，可待条件相对成熟后再予以推广。其次，建立和完善法务会计的业务部门。法务会计业务顺利开展，涉及法务会计业务部门的建立和完善问题。由于法务会计和法律结合的紧密性，会计师事务所要积极开拓法务会计业务，可以采用聘用多名律师或者与律师事务所达成合作等形式，以加强会计师事务所在法务会计业务上的工作能力，同时帮助本所会计师拓宽视野，使他们在掌握会计专业知识的基础上，大量汲取法学理论，提高自身业务素质和执业水平。
第五，加强各相关机构、部门之间的协调、协作，恰当处理其关系。法务会计的开展涉及诸多机构、部门，如作为需求方的政府、司法机构、律师事务所等和作为供给方的国家审计部门、会计师事务所、注册会计师协会等。只有这些机构、部门之间通力合作，相互协调，才能使法务会计在我国的开展具有更为坚实的基础。并且，在法务会计的主体中应突出会计师事务所的地位，逐步将法务会计行使的权利归于会计师事务所，这既符合国际惯例，又符合独立性原则。
