会计信息失真现象

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制造会计信息的现象近几年已变得十分突出，并呈上升之势。财政部1998-1999年会计信息质量抽查结果显示，1998年有八成以上会计信息失真，1999年有九成以上企业会计要素失实，1998年“红光实业”事件在证券市场曝光等，不正说明会计信息的失真必然降低信息的质量和使用效率，而且严重影响和干扰了正常社会经济秩序。我国著名会计学家杨时展教授提出的“天下欲乱计先乱，天下欲治计乃治”精辟见解，警示我们必须高度重视会计信息的质量问题。

经济越发展，管理越重要，会计越重要。会计信息越来越为广大投资者、债权人企业管理当局等会计信息使用者所重视，成为政府部门进行宏观决策的重要依据。而会计造假、会计信息失真的危害也日趋加剧。财政部会计信息质量抽查公告显示：会计法制观念淡薄，违法干预会计工作，授意、指使、强令篡改会计数据，假造凭证、帐表进行假审计、假评估，帐外设帐，转移国家资产、偷逃税收、粉饰业绩；会计人员执法环境差，会计监督严重弱化，单位会计基础工作和内部控制制度薄弱；违法违纪手段隐藏，作假技术不断发展；会计工作中有法不依、违法不究的现象比较严重。会计领域的突出问题，严重干扰了正常的社会经济秩序，损害了国家和社会公众利益，并引起了党和国家领导人的高度重视，国务院总理朱镕基也多次强调“不做假账”。因此，探究会计信息失真的根源，分析和研究会计信息失真的主客观原因，从源头抓起，才能标本兼治。

一、会计信息真实性：一个相对的满意度

会计信息内涵是按预定的要求，向使用者提供有助于决策和管理的财务信息和有关的其他经济信息。会计信息是由会计在不同环节，不同阶段加工处理数据而生成的。它的目的是向投资者、债权人和国家有关部门（下称“消费者”）提供有助于经济决策的财务信息和其他相关信息，有利于提高企业的经济效益和社会效益，反映经济组织在特定时期的特征，揭示未来发展态势，并为相关利害关系人提供了投资决策参考，总量上反映了社会资源的配置和使用效率。

会计信息是会计在不同环节，不同阶段加工处理数据而生成的。它的真实性的衡量标准与信息使用者需求相关联，标准的选择与判断的结果会不一致。一般而言，会计信息的真实性要求会计信息至少能相关、可比、全面、及时地描述经济组织在特定时期发生的所有真实事项。会计信息即使没有会计人员行为和道德风险，但由于会计核算前提的假设性，政策运用的选择性以及数据处理、运用和技术差异性的存在，会计信息就必然存在个体差异，显然真实性就具有了相对性。因此，评价会计信息的真实与否，应与信息提供者在会计政策的选择和运用，信息处理的技术和方法是否恰当合理为依据，测定会计信息“原始状态”与信息描述吻合程度为标准。绝对的真实只是一个理论性的期望。

二、会计信息失真的原因：主观与客观的原因

（一）主观原因

1.会计责任主体不明确。在当今社会，会计人员“站的住的顶不住，顶得住的站不住”已成为一个不争的事实，一些敢于坚持原则、认真发挥监督职能的会计往往不能长久，有的遭了“冷眼”，有的被“轮岗”，甚至辞退等打击报复。在种种压力下，会计监督流于形式，会计人员与单位负责人串通一气，大肆做假账，设小金库，滋生各种腐败。

2·会计人员职业道德修养有待提高。会计造假中,也有会计人员受个人利益的驱使,放弃职守或知情不举、伙同作弊，或监守自盗、以身试法；也有的会计单位基础管理薄弱，家底不清，资产不实，会计人员素质不高、责任心不强等，无法对内外提供真实、准确的会计信息。

3·源头上造假。原始凭证是经济业务事项发生或完成时取得或填制的，用来证明经济业务事项发生或完成情况的书面证明。在现实生活中非法取得或填制、伪造或编造原始凭证以骗取收入，中饱私囊，会计人员依据不真实的原始凭证进行核算，结果导致一系列的会计信息失真。

会计基础工作比较薄弱，不少内部制度不完善，现在无论国有或非国有，大型或中小型企业的财务制度都或多或少的存在缺陷。如：帐帐、帐实、帐证、帐表不符，会计科目使用不当，入账的原始凭证不合法等。例：某财务有限公司为了少缴存备金，擅自改变会计处理，仅1999年就少缴存款准备金1157万元，无论是制度或法规都是人为的事先约定和安排，无法回避个人主观偏好的影响；会计监督认识不到位，以做好帐、管好帐为标准的会计工作考核使内控虚设，人的某种意图左右会计工作原则，使有良知的会计人员仍要为守住饭碗而为之；权与法的错位，政府财务管理由微观向宏观的转变，为私人欲望的满足创造了一定条件。法律法规约束力相对下降；因而一些企业弄虚作假，人为操作会计信息，有的企业及其领导人为达到偷逃国家税收、完成上级任务、个人出政绩等目的，不惜采用转移收入或费用，随意变更会计报表合并范围，人为调节利润，向不同的使用者提供不同的报表等违规手段操纵会计信息。

（二）客观原因

制度与制度的执行是两个相对独立的概念。其中，制度就是指各种成文或不成文的制度安排，比如我国的《公司法》、各种成文的会计准则和中国证监会的信息披露细则；制度的执行更多地体现在相关的法律制度安排以及各种实际的判断上。书面的成文制度是否有效，主要取决于该制度能否真正得到执行。一个无法得到执行的制度，就不具有基本的约束力。而会计信息失真是相对会计信息真是而言的一个概念，主要表现为会计提供的信息与经济组织所发生的真实事项的原始状态不相一致，只能反映真实经营情况，并在一定度的范围内有所偏差，这种偏差的存在有其客观原因：

1·会计核算前提的假设。核算前提假设是基于会计假设基础上的客观设计，尽管具有适用性，但并不一定具有适应性。影响经济组织的外部因素不断的变化也要求会计处理技术体现个性差异，前提假设受到个性挑战。适用与适应是现实需要难以满足，于是实务中便出现了“按照”、“套用”等人为对策。由于“按照”、“套用”的业务事项的对象及时间空间差异，加之主观对对象的理解不同。因此即使是同经济业务事项，也就仅能从是否有用的角度评判。

2·会计政策的选择。会计政策的选择性提供了人的会计选择权利。选择的效率性必然会导致人在行使会计权时，利用契约的不完备，安排有利于私人的契约成本，从而产生机会主义。在激励约束机制尚未健全的情况下，机会主义行为会受到人选择权的保护，人为操作会计政策现象便可能发生。政策由会计选择的自由度，在政策弹性和由此产生的机会主义倾向的共同作用下被放大。会计信息的虚假由非法变成现实的“合理”的客观存在。

3·会计信息的披露:负债表、利润表、现金流量表及附注构成的信息披露是不完备的。如果将会计信息视为相对独立的“物品”，那么，它也具有相应的“制造者”和“消费者”。任何一个“制造”或“消费”会计信息的主体，都能或至少是期望能从“制造”或“消费”的行为中获取收益。在“制造”会计信息中认为作假是基于会计信息披露缺乏制度化、法律化的刚性约束。尽管新《会计法》对责任人追究了“制造者”会计信息失真的法律责任，但执法空间的存在，使得这种追究已从根源上杜绝会计信息失真的发生。假如在一定时期的制度安排鼓励高质量的会计信息，并对实施这种行为的主体给予奖励，则市场上普遍提供的信息质量应当能令人满意；反之，如果市场不奖励，甚至惩罚提供高质量会计信息的主体，那些提供虚假会计信息的主体又能获得不菲的收益，则市场上普遍流行的会计信息虚假成分必定居多。同时在会计信息披露时，追加具有独立权威的会计审计，（虽不能防止审计与会计的联合“作案”）但至少可以从结构上控制会计信息失真发生的可能性。因此，会计信息披露无论是制度的安排还是结构上的缺陷，客观上培养了会计信息失真繁衍的土壤。

4.绩效考核及用人制度。现行的企业绩效考核不再是单纯衡量一个企业经营状况，而更多地赋予了政治的成份。出于政治目的需要，部分企业负责人乃至地方政府非常重视会计信息的“数量意义”，对其质量的关注只停留在文件和会议上。这是因为按照现行的用人制度（特别是国有企业）企业的亏损将丧失责任人仕途上的升迁的机会、政治好处的获得刺激了弄虚作假的快速模仿。会计数据不真实，会计信息失真的现象较为普遍。目标管理作为保障未来绩效稳定取得的手段，能充分挖掘企业潜能，推动资源有效配置。但由于目标的刚性约束效益（一届政府的政绩反映，经营者持续座位或升迁的条件）的存在，上下联合作假已成为不公开的秘密。“上有政策，下有对策”既是对这种现象的贴切反映，又是对现行考核方式和用人制度滋生了会计虚假信息的诠释。

综上所述，违法性会计信息失真的主要动因在于：①市场运行过程中人为因素大量存在。②市场管理者及监管者的非理性行为。③市场参与者的非市场经济意识。

三、治理对策、建议与思考

㈠治理对策

“不做假账”看似一句很普通的大实话，然而仔细体味，却寓意深刻。一方面反映了当前会计造假已成为一种较为普遍的现象，并引起中央领导的高度重视，另一方面表达了全社会要求会计人员不做假账的强烈愿望。

1.会计工作是反映社会经济活动的晴雨表，使把守“钱袋子”的重要一环，其最要紧之处就是如实记账。要做好“不做假账”，如实记账，必须加强我国会计人员职业道德建设。通过正面引导，反面教育，让会计人员树立敬业爱岗、熟悉法规、依法办事、客观公正、搞好服务、保守秘密的职业道德。树立正确的法制观念、树立正确的会计信息质量意识，要让观念深入人心。

2.治理造假，应从原始凭证这一源头抓起，按照《会计法》、《会计基础工作规范》的要求填制原始凭证，对发生的经济业务事项，必须填制或取的原始凭证并及时送交会计机构，而会计机构、会计人员国家统一的会计制度的规定对原始凭证进行审核，其中对于完全符合要求的原始凭证应及时据以编制记账凭证入账；对于不真实、不合法的原始凭证，会计机构、会计人员有权不与接受，并向单位负责人报告；对于真实、合法、合理但内容不够完整的、填写有错误的原始凭证应退回给有关经办人员，尤其负责将有关凭证补充完整、更正错误或重开后，再办理正式会计手续。

对于处转型期间的我国市场经济的发展，会计信息失真的危害很可能是灾难性的。治理我国会计信息失真问题刻不容缓。首先要建立会计信息质量检查体系，明确目的、目标、主体、可体，即“为什么查”、“谁来查”、“查谁”、“查什么”等。其次从具体方面政府部门应实施会计监督，一是各单位是否依法设置会计帐等；二是会计凭证、会计帐等，财务会计报告和其他会计资料是否完整；三是会计核算是否符合会计法和国家统一的会计制度的规定；四是从事会计工作的人员是否具备从业资格。再次从宏观方面去遏制和消除违法性会计信息失真，应从以下几方面入手：

1.加强市场环境和市场秩序的治理和整顿，以及建立科学、行之有效的市场经济运行机制、管理制度和约束体系。

2.以企业作为独立的市场主体为出发点，建立科学的公司治理结构和组织管理机制，强化企业内部管理与内部控制的科学化和有效性。

3.以企业经营者为核心，建立科学的激励机制和约束机制，界定以经营者业绩为基础的经营者权利、责任和利益合理的“制度安排”体系。

4.在进一步完善法律法规制度体系的同时，强化刚性法律法规的“硬约束”。

参考文献：

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2.财经法规中国财经出版社江苏省财政厅编

3.会计基础工作规范财政部编

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5.张维迎博弈论与信息经济学上海人民出版社1996年

6.陈汉文中国注册会计师职业道德研究中国金融出版社2000年

7.陈信元等我国会计信息环境的初步分析会计研究2000.8

8.刘峰制度安排与会计信息质量会计研究2001.7

9.王跃堂、孙铮、陈世敏会计改革与会计信息质量会计研究2001.7