会计理论影响

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期货交易近年来在我国发展十分迅速，它具有高风险、高收益且是未来交易事项的特点。期货相对现货而言，是标准化了的远期商品。期货交易是标准化的受法律约束的并载明在将来某一时间和地点交割某一特定商品的合约。期货交易的不断发展一方面为投资者提供了更多的转移风险和获取利润的机会，另一方面它也给传统会计带来一些问题。

一、对传统会计的影响

（一）会计要素

会计要素是对会计对象的进一步分类，传统会计对会计要素定义的特点是对过去已发生的交易和事项的分类，而且应满足两个标准：一是与该交易项目有关的经济利益可能流入或流出企业；二是该项目的成本或公允价值能可靠计量。期货会计主要影响资产和负债两个要素。据现行定义，资产是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。资产之所以是一种经济资源，是由于它是企业通过生产和交换而取得的使用权和支配权，而且通过有效使用，能够为企业提供未来的经济利益。在期货交易中，虽然大多数买入期货合约者有权获得一定金额的商品或金融工具，同时支付货款；卖出期货合约者有义务支付商品或金融工具，同时收取货款。但这种权利或义务只有将合约持有至交割日才能履行。期货合约显然不完全符合资产的定义和标准，其原因在于：

1.期货合约不是“货”，并未真正发生商品所有权或实物的转移，不能归于存货或其他流动资产项目。

2.期货合约不能作为短期投资，因为期货合约占用的资金权是保证金部分。

3.期货合约的立足点不在于过去发生的交易事项，而是具有未来的时态性，即期货合约是一种对未来权利和义务的约定，是一种对将来要发生交易所制定的协议，而且这种交易有可能根本就不发生。

4.期货交易具有较高的风险，期货合约的金额容易随价格、利率的变化而猛增或锐减，很容易被人操纵，于是其带来的未来经济利益很难准确地把握。

因此，根据现行会计模式下的资产确认标准，很难将其纳入财务报表的资产中予以核算。

负债，是指过去的交易、事项形成的现时义务，履行该义务预期会导致经济利益流出企业。负债有确切的或可以合理预计或估计的债权人和偿还金额。期货合约则有所不同，它只是一种可能负债，而且这种负债也许永远无法成为真正的负债。

（二）会计确认标准

权责发生制是一项重要的会计确认原则，它以过去发生的交易事项作为核算基础，对未来可能发生的交易事项不予反映。对于传统的收入、费用要素能起到很好的作用，但对于作为预期合约的期货交易，由于它可能带来利得或损失，权责发生制就显得力不从心。

期货交易在订立合约时，虽然双方权利、义务已基本确定，但交易并没有实际发生，而且到期时可能通过平仓使这种权利义务解除。也就是说期货交易的权利和义务并未实际发生，收入也尚未实现。按传统会计的确认标准，现行会计不能反映未来的财务活动，不能及时揭示未来交易的潜在风险，不能反映期货交易的未实现持有损益。如果在期货合约履行时以实际价值确认损益，则不能反映期货交易从签约到交易过程的风险，同时也无法满足信息使用者决策的需要。

（三）会计计量

货币计价是现行会计的一个基本前提。历史成本或实际成本原则是从货币计价这一前提派生出来的。历史成本原则要求一切经济业务和事项在计量时普遍建立在历史成本基础之上，要求一切资产的计价、负债的承诺、费用的计量、损益的计算均以交易发生时的原始成本作为会计计量的原则，并坚持维护这一原则。历史成本是交易时发生的实际成本，具有客观性、可计量性和可验证性，一旦形成，入账后一般不再变动，一直到相应的资产已销售、耗用或负债已得到清偿为止。

期货交易的对象是一种期货合约，只需预付5%-10%左右的保证金，就可以进行期货合约的买卖。期货由期货经纪商来交易，合约期满时，必须通过结算公司进行，以现金方式对冲，现货交割很少。所以，期货合约在订立时实际的交易尚未发生，只是产生了相应的权利和义务，而且在未来不一定实际交割，交易所涉及的金额也只是一个未来的金额。此外，期货合约的价值有面值和市值之分。期货合约买卖以面值作为成交价格，而期货合约在持有期内，随着结算价格的逐日变动，它的价值也在逐日变动。一份期货合约在到期日以前，可能经过好几次买卖，由此看出，用历史成本计价对期货交易来讲存在明显缺陷。

（四）会计报告

会计确认、计量和记录的最终目的是向外界提供财务报告，最新的财务报告应当为使用者决策提供相关的全部信息。但是传统的财务报告却存在着如下缺陷：

1.传统的财务报告有固定的格式、固定的填列方式及项目，对期货交易的特殊业务往往无法反映。

2.传统的财务报告以历史成本为基础提供信息，导致市场价格波动激烈的交易难以准确披露。

3.传统的财务报告仅记录可以用货币予以量化的信息，期货交易由于其本身特征，往往不能准确估计未来金额，故难以在传统会计报告中披露。

二、对策

针对期货交易对传统会计的上述影响，笔者认为应分别采取以下对策：

（一）对传统的“资产”、“负债”概念扩展

根据期货合约的特点，需要对传统的“资产”、“负债”概念进行改变，将其扩展到正在发生的和未来发生的交易事项。资产应包括契约性权利，负债应包括契约性义务。财政部的《企业商品期货业务会计处理补充规定》中规定，在资产负债表的补充资料中增设一栏反映企业期末持有期货合约的有关信息，在资产负债表日，套期保值合约按结算价计算价值及持仓盈亏金额，从而准确反映期货合约价值，以供报表使用者估算。随着期货交易的迅速发展和期货合约价值的增加，有必要在会计报表内将期货合约确认为某个资产或负债项目。

（二）补充和修订权责发生制原则

权责发生制是一种较为合理的确认收入、费用的原则，但面对期货交易的挑战，应扩大其含义，对其加以补充和修订。应强调“实质重于形式”的原则，就是在期货合约签订，相应的风险和报酬已实质性转移时，立即进行确认、计量和报告，承认其利得和损失，将合约从订立到履行过程中的情况真实、全面地反映出来。

（三）分阶段、分情况用公允价值反映期货合约的价值

由于期货合约的特点，对于期货交易我们可以分阶段、分情况运用公允价值真实地反映企业持有的合约价值。所谓公允价值，是假设在持续经营、和信息通畅的前提下，企业在交易时收到或支付的金额。

1.一项期货合约，由于受市场价格变动的影响，其价值可能上升，也可能下跌。为了真实地反映会计主体经济活动的情况，对于这种价值不断波动的过程，我们可以采取分阶段反映期货合约的价值。

2.对期货合约的价值的计量应分情况进行核算。企业参与期货交易主要有投机套利和套期保值两个目的。从会计角度来看，投机套利和套期保值对于持有期货合约的结果，即损益的归属和处理有着本质的区别。（1）如果企业因投机套利的目的而持有期货合同，往往在价格上涨时企业会抛售而获利，但是在价格下跌时会遭受损失。所以，对于这种投机性持有所产生的收益或损失，应立即确认为当期损益。（2）如果企业因套期保值的目的而持有期货合约，期货合约上的浮动盈亏应当与相关价格变化对被套期保值项目的影响相配比。也就是说，被避风险的现货未出售即期货合约未平仓之前，不应反映期货交易的利得与损失，应将持有期货合约而产生的利得或损失递延。

3.分阶段反映期货合约价值就要求用公允价值作为计量属性。当初次确认某项期货合约价值时，应当以取得该资产的付出、耗费或产生某项负债而取得补偿的公允价值予以计量。

（四）增加财务报告的内容

期货交易的交易额巨大，而且潜伏着巨大的交易风险。为使投资者根据财务报告判断风险和报酬，必须增加财务报告的内容。根据《企业商品期货业务会计处理暂行规定》。在资产负债表的“其他应收款”项目下设置“期货保证金”和“应收席位费”项目，分别反映企业在期货交易所或期货经纪机构的保证金余额和企业为取得基本席位之外的席位而交纳的席位占用费。同时在补充资料中说明合约公允价值及浮动盈亏金额。