事项会计构想理论

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摘要：会计信息系统的改造必须结合整个管理信息系统的改造，本文认为，事项会计理论的应用应该由会计信息系统拓展到整个管理信息系统。不仅会计信息系统以事项会计为设计基础，而且整个管理信息系统也以事项会计为设计基础。事项凭证的设计是事项会计管理信息系统设计的关键。

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信息技术引起的变革浪潮正在冲击着会计的海岸线。在20世纪70年代,它彻底地冲击着工业界,80年代它又荡涤了服务业,90年代会计界又接受了它的洗礼(Elliott,1992)。本文将以信息技术发达的网络时代为背景,讨论现行会计信息系统的改造。

一、现行会计信息系统改造的起因

（一）现行会计信息系统构筑在以“委托责任”为目标的财务会计的基础上，在为决策提供有用信息方面存在着先天不足

会计学术界对财务会计目标的认识存在“受托责任观”和“决策有用观”两种观点。一般认为“受托责任观”着眼于财务会计的传统角色,强调财务会计应反映经营者的履约责任;而“决策有用观”则是着眼于财务会计的现代角色,强调财务会计应为资本市场的投资者提供决策有用的信息（胡玉明，《外国经济与管理》，2002）。根据“受托责任观”,财务会计的目标(通过财务报表完成)是反映受托者对受托责任的履行情况，至于财务报表信息使用者能否利用财务报表所提供的信息做出投资信贷等决策则不作考虑。因此,以“受托责任”为目标的财务会计是难于提供对决策有用的信息。主要表现在以下几个方面：

1.企业在正常经营活动中产生的业务数据中有部分能以货币计量，有部分难以用货币计量。当前会计信息系统只反映货币性信息，那些非货币性信息往往被忽略，无法满足会计信息使用者在决策中对非货币性信息的需求。

2.不同的会计信息使用者有不同的信息需求。如企业的债务人可能希望看到以收付实现制收集、处理的会计信息；税务机构可能希望看到用计税基础收集、处理的会计信息。但当前会计信息系统往往只能提供一种会计信息（除非会计人员不怕辛苦开设多套帐）。因此，会计信息系统如无法提供“会计频道”供使用者选择，是无法满足不同“口味”使用者的需求。

3.尽管目前信息处理的手段十分先进，但会计信息系统仍然按照手工会计的模式加工处理会计数据，提供高度浓缩的信息，而大量有用的原始信息往往被牺牲掉。这些高度浓缩的信息是无法满足企业管理者的决策需要。

现行会计信息系统构筑在以“委托责任”为目标的财务会计的基础上。尽管有先进的信息技术作为支撑，但在为决策提供有用信息方面仍存在着先天不足。根据Beaver的理论,会计信息仅仅是信息使用者所能获得的诸多信息中的一种,会计信息与其他渠道的信息(如财务分析师、媒体、公司管理人员的披露等)存在着竞争关系,这就是信息竞争理论,会计学家正在与其他信息渠道展开竞争(Beaver,1973)。如果会计信息系统提供的信息无法满足使用者的需求，就意味着失去顾客。没有顾客,会计信息系统也将失去其生存的能力。故此，美国有的会计学者对会计提出了“21世纪是否还需要会计”的质疑(KeeganandPortik,1995)。因此，改造现行会计信息系统，增强其提供决策有用信息的能力是很有必要。

（二）现行会计信息系统与业务过程相分离，出现“会计信息孤岛”现象

为了便于收集和处理各方面的经济信息，现代企业的管理信息系统按功能分为多个子系统，如会计信息系统、销售业务系统、采购业务系统等。这些功能各异的系统按不同的方法、标准和倾向收集及处理经济信息，每个系统都有自己业务数据库。由于对经济信息收集、处理的方法、标准、倾向不同，各个系统的之间难以进行信息的交换和共享，因而在企业管理信息系统内形成一个个“信息孤岛”。“信息孤岛”现象带来两个问题：一是业务数据在不同的系统中重复收集、存储，造成了数据冗余，增加了企业的信息管理成本，浪费了资源；二是业务数据分散存储，影响了企业对管理信息的使用。

现行会计信息系统与业务过程相分离，其收集和处理的信息以货币性的财务信息为主，与其它业务系统收集的信息有较大的差异，造成业务活动的资金信息与业务信息相脱离，出现了“会计信息孤岛”现象。要消除“会计信息孤岛”现象，必须将会计工作融入企业的业务工作，使会计信息系统与业务过程相融合。按目前会计信息系统的设计模式以及整个管理信息系统的设计模式，做到这一点是十分困难的。

二、现行会计信息系统改造的目标

要对现行会计信息系统进行改造，首先要有明确的目标。前文所述，促使现行会计信息系统进行改造原因是缺乏提供决策有用信息的能力和存在“会计信息孤岛”的现象。因此，笔者认为改造的目标是增强会计信息系统提供决策有用信息的能力和消除“会计信息孤岛”的现象。改造后的会计信息系统应具有以下特征：

1.集成业务信息与财务信息的收集与处理

现行会计信息系统只采集了业务活动数据的一个子集：以货币计量的财务信息。这些信息能满足编制财务报表的需要，却不足以满足决策者管理整个企业活动的需要。改造后的会计信息系统不仅应能提供传统的财务信息，还应能提供其它业务信息，以支持企业日常运转、决策、控制和预测。

2.在会计信息系统中嵌入业务处理规则

现行会计信息系统与业务过程相分离，而且只处理业务过程所发生的财务数据，这样会导致会计人员与业务管理人员之间产生隔阂。业务管理人员可能会在与会计人员缺乏沟通的情况下，改变业务过程的本质，而实践中也确实发生过类似情形。这样会计工作也就变成了与业务过程相对脱节的“秘密”工作。会计人员直接关注实际业务过程,有助于通过事前预防来控制业务处理风险。如果会计人员远离实际业务过程,他们就只能通过事后检查来控制风险。这样，会计人员实际上只是控制会计系统中的信息处理风险，而不是实际业务处理本身的风险。在会计信息系统中嵌入业务处理规则，有助于会计人员了解解决“业务问题”所需要的企业的战略、业务过程、组织结构、计量标准和信息技术的使用情况。从而避免会计人员因无法得到所需要的信息，而将自己的视野局限于“会计问题”而不是“业务问题”；避免业务过程管理与会计工作脱节的现象。

3.信息的实时采集、处理、存储和传输

会计信息系统在处理企业业务活动时，实时采集、处理、存储和传输财务数据与非财务数据。这一点在电子商务蓬勃发展的今天显得尤为重要。电子数据交换技术（EDI）将商业信息以标准格式在不同商务组织的计算机系统间进行自动化数据传递，将贸易的定货、生产、运输、销售和结算各个环节有机地联系起来，完成运输、银行、税务等部门在内的全部业务过程的数字化、自动化。这为会计信息系统实现信息的实时采集、处理、存储和传输提供了物质条件和技术基础。信息的实时采集、处理、存储和传输，将大幅度提高会计信息的及时性和相关性，也使会计人员能够直接关注实际业务过程，从而有助于通过事前预防来控制业务处理风险。事前控制是最佳的控制风险时机，它使会计人员能够直接控制业务处理的风险。而事后检查控制只能使会计人员控制信息处理的风险，大大降低了会计人员在企业管理中的作用。

4.收集、储存业务事件的原始数据，支持多种信息输出要求

会计信息系统应收集、储存业务事件的原始数据，即大部分事件数据都以原始的、未经处理的方式存放。因此，大部分信息处理都是记录业务事件的个体特征和属性，而分类、总计和余额计算处理都放在报告查询输出阶段。这使到信息处理环境更为简单，不象传统的会计信息系统的信息处理环境，不仅需要控制输入，还需要控制复杂的分类、总计和余额计算处理过程。由于直接记录事件的属性，使到会计人员的控制手段更为直观，控制的关键只是确保业务事件记录被及时、完整和准确地记录在正确的文件中。

会计信息系统可以按照信息客户的需求对原始数据处理并输出。改造后的会计信息系统对原始数据的收集、储存、处理和输出的方式不同于传统的会计信息系统的方式。传统的会计信息系统是目标驱动：即要求企业数据应被加工成什么形式，企业数据就以该种形式进行收集、存贮和使用。改造后的会计信息系统以事项驱动（event－driven），即不要求企业对会计信息进行选择、加工和处理，而是记录、维护和报告企业经济活动的事项信息，当使用者需要某项专用信息时，由使用者自己对其进行处理。

三、现行会计信息系统改造的思路及其可能带来的问题

综观会计信息系统二十多年的发展历程，我们发现：现代信息技术的发展无疑对会计信息系统产生深远的影响，但它并没有直接给我们指出会计信息系统改造的思路。而三十多年前乔治·索特教授在《论会计基本理论》一书中提出的事项会计理论却直接给我们指出了改造现行会计信息系统的思路。

事项会计理论认为财务会计目标在于提供与各种可能的决策模型相关的经济事项信息,与决策相关的事件的信息应尽量以其原始的形式保存。会计人员的任务只是提供有关事项的信息，而让信息使用者自己根据其决策需要加工产生所需要的适用的事项信息，并将其运用在决策模型中。“事项”（event）是指对一项活动（action）特征的可行观察结果，一项活动可有一个或多个计量属性，确定活动的属性并加以计量是会计的任务之一。事项会计采用多种计量属性反映事项各方面的特征，多维地揭示经济事项的价值和非价值方面的信息，因而事项信息具有全面性、完整性及冗余量少的特点。

事项会计理论给我们的启发是会计信息系统应该提供“原汁原味”的事项信息，以满足信息使用者运用决策模型进行决策的需要。建立在事项会计基础上的会计信息系统，将能提供不同计量属性的事项信息，极大地满足信息使用者的需要，同时，全面反映业务活动的事项信息可为其它业务系统所调用，从而有效地消除“信息孤岛”现象。

由于20世纪60年代缺乏信息技术的支撑，乔治·索特教授所提出的事项会计理论没有引起人们的共鸣。今天，人类已经进入了信息技术发达的网络时代，信息技术为会计信息系统提供了有力的支撑，在会计信息系统中应用事项会计理论的条件已具备。目前，事项会计理论在会计信息系统中的应用还处于理论研究阶段。虽然在理论上建立在事项会计基础上的会计信息系统是可以实现会计信息系统改造的目标，但笔者认为事项会计理论在会计信息系统中的应用也可能会带来三个新的问题：

1.会计信息系统的信息量会空前膨胀，会计人员的工作量会大幅增加。对大量信息的处理会使会计成本增加，是否符合成本效益原则，有待于实践的检验。

2.会计人员要处理大量非会计事项，在专业能力上未必胜任。

3.在应用事项会计后，会计信息系统无疑会成为整个管理信息系统的核心。会计信息系统收集和处理的信息涉及企业的各种经济事项，在功能上将有可能取代其它业务信息系统。如果取代，企业相关的内部控制必然会因为分工的消失而丧失作用。如果不取代，各业务信息系统仍按自己的方法、标准和倾向收集及处理经济信息，“会计信息孤岛”现象则依然存在。

上述问题如不能解决，可能会影响事项会计理论在会计信息系统中的应用。

四、用事项会计理论改造现行会计信息系统的构想

（一）构想的内容

用事项会计理论改造现行会计信息系统无疑是一条很好的思路，但我们不能忽视它可能给会计信息系统带来的新问题。针对事项会计理论在会计信息系统中的应用可能会带来新的问题，笔者的观点是：用事项会计理论改造会计信息系统不能局限在会计信息系统内实行，会计信息系统的改造必须结合整个管理信息系统的改造，事项会计理论的应用应该由会计信息系统拓展到整个管理信息系统。不仅会计信息系统以事项会计为设计基础，而且整个管理信息系统也以事项会计为设计基础。会计信息系统与其它业务系统的高度集成与分工协作，会计与业务一体化的信息处理流程，是建立在事项会计的基础上的。

笔者的构想描述如下：在各个业务系统内嵌入事项会计的业务事项处理规则，使企业发生经济事项，均能按相应的业务事项处理流程和事项会计的方法，在相应的业务系统内分工处理，并收集原始事项信息，将事项信息储存在由各业务系统共享的事项数据库。为了更清楚地说明这个构想，下面将用一个事例来说明以事项会计为设计基础的管理信息系统业务处理过程。

假设一企业已建立以事项会计为设计基础的管理信息系统，现在发生一采购存货业务。根据该企业的业务流程，该项业务由采购部、仓储部（负责验收和库存管理）和会计部分工协作完成，相关的业务事项处理过程如下：

采购部：完成采购定单后，根据业务事项处理规则，进入采购业务信息系统，建立一“采购存货事项凭证”，凭证格式由系统自动生成（事项凭证里各项目的内容就是三个部门分别要收集的原始事项信息，各个部门只能录入本部门有权录入的信息项目，各个部门的权限由系统预先设置）。采购存货事项凭证格式如表1：

事项凭证

编号：008类别：采购存货日期：******摘要：购买**存货

采购事项信息项目

仓储事项信息项目

会计事项信息项目

存货类别

验收存货名称

存货实际成本

存货名称

验收存货规格

存货计划成本

存货规格

验收数量

增值税率

采购数量

存放地点

增值税额

采购单价

运费

支付方式

应付帐款合计

支付时间

生成记帐凭证编号

供应商名称

现金流量方向

供应商地址

现金流量金额

供应商电话

备注一v

供应商其它资料

备注二v

购销合同编号

备注三v

业务处理部门1

业务处理部门2

业务处理部门3

v用于收集企业所需要的其它会计原则、会计方法的财务信息

表1事项凭证

采购部业务人员在凭证上录入事项凭证中采购事项信息后，编号008的“采购存货事项凭证”进入联机事项数据库。

仓储部：收到货物进行验收后，进入仓储信息系统中的验收模块，录入验收存货的名称、规格、数量和供应商名称四项验收信息。计算机自动在联机事项数据库检索未有验收信息的“采购存货事项凭证”，调出在采购事项信息中与四项验收信息相符的编号008的“采购存货事项凭证”。仓储部业务人员录入仓储事项信息后，编号008的“采购存货事项凭证”进入联机事项数据库。

会计部：收到存货发票审验后，进入会计信息系统中的总帐模块，录入发票中存货名称、规格、数量、单价和供应商名称五项信息。计算机自动在联机事项数据库检索已有验收信息的“采购存货事项凭证”，调出在采购事项信息中与五项发票信息相符的编号008的“采购存货事项凭证”。会计人员录入会计事项信息后，系统自动启动编制记帐凭证功能，编制传统的财务会计记帐凭证：

借：存货——**

应交税金——应交增值税——进项税额

货：应付帐款——**供应商

记帐凭证记录被记入专门的记帐凭证数据库。同时系统也将应付帐款信息记入会计信息系统中的应付款模块。最后，已录入会计事项信息的编号008的“采购存货事项凭证”进入联机事项数据库。此时，采购存货的业务全部处理完毕，同时收集该笔采购存货经济事项的事项信息的工作也完毕，所有事项信息已储存在联机事项数据库。

（二）构想的优点

从上面的事例中我们可以楚清地看到以事项会计为设计基础的管理信息系统优点：

1.完全可以做到会计与业务的一体化信息处理，会计信息系统与其它业务系统的高度集成与分工协作。

2.会计部门与其它业务部门分工协作收集事项信息，会计人员主要处理会计事项信息。因此，不存在工作量会大幅增加和专业能力不胜任的问题。

3.会计信息系统与其它业务系统分工协作收集、处理原始事项信息,所有事项信息都进入管理信息系统的联机共享事项数据库,可有效地消除管理信息系统内的“信息孤岛”，极大地满足了企业管理者的决策需要。

4.系统既可以收集、处理货币性信息和非货币性原始事项信息，同时也可按传统的财务会计方法收集的会计信息，因而能够满足不同“口味”信息使用者的需要。

（三）实现构想的关键

从上面的事例中我们也可以看到事项凭证的设计是事项会计管理信息系统设计的关键。传统的会计信息系统收集信息的过程是这样的：当经济事项发生时，会计人员通过编制记帐凭证来收集信息。由于记帐凭证是通过会计科目来记录信息的，所以传统的财务会计要设置一套会计科目和制定会计科目的使用规则（统称为会计制度），来指导和规范会计人员在编制记帐凭证时应如何使用会计科目记录信息。事项会计管理信息系统是否也应象传统的会计信息系统那样，要设置一套事项项目（类似会计科目）和事项项目的使用规则（统称为事项会计规则，类似会计制度），来指导和规范业务人员在处理经济事项时应如何编制事项凭证收集原始事项信息？笔者的构想是这样的：所有的部门在收集事项信息都使用事项凭证，事项凭证的格式由系统规定，事项会计规则体现在事项凭证的设计上。具体的做法是：根据企业可能发生的经济事项类型，按照事项会计规则，结合企业的业务处理流程，设计各类型的事项凭证的格式，在事项凭证里规定相应部门应收集的原始事项信息的项目；不同的经济事项对应不同的事项凭证，经济事项发生时业务人员在系统中选择相应类型的事项凭证收集原始事项信息。这样的处理方式有几个好处：一是简化了业务人员的工作；二是规范了信息的收集工作；三是在处理涉及多个部门的经济事项时，事项凭证可作为各部门分工协作收集信息的中介。因此，事项凭证的设计是能否实现事项会计管理信息系统构想的关键。

（四）事项凭证的设计

笔者认为事项凭证的设计包括凭证类型的确定和凭证格式的设计，通过对企业的业务过程进行分析来确定事项会计信息系统中的事项凭证的类型和格式。

1.事项凭证类型的确定方法

分析企业存在那些业务过程，根据每一种业务过程来确定事项凭证的类型。一种业务过程对应一种事项凭证的类型。业务过程是指为实现某个业务目标而进行的一系列业务活动（杨周南，《会计信息系统》，2001）。一般企业都会有以下三种业务过程：获取/支付、转换过程和销售/收款过程。我们为确定事项凭证类型而进行的业务过程分析，可以对业务过程划分得更细些。如上面举例中的采购存货业务过程，就是由获取/支付业务过程细分而来。

对企业的业务过程分析，最好能与企业业务流程重组（BPR）相结合。BPR作为强化企业管理、提高企业整体水平和竞争能力的一种新的管理概念，其核心是加强过程控制，不断地对原有的业务流程进行根本性的思考和彻底重组。会计信息系统改造的根本目的是为了提高企业的竞争力，这与企业业务流程重组的目的是相同的。笔者认为，应该用BPR的理念进行业务过程分析，以确定事项会计信息系统中凭证类型。

2、事项凭证格式的设计

分析每种业务过程应记录那些事项信息，据此设计该种事项凭证的格式。笔者认为可以采用建模的方法分析业务过程应记录的事项信息。当前最理想的业务过程建模技术是REAL模型，REAL模型表示企业中关键的资源（Resource）、业务事件(Event)、参与者(Agent)和地点(Location)以及几者之间的关系，基于REAL模型建立的信息系统能构造出信息用户所需的各种信息视图。我们可以对每一种业务过程用REAL建模，得出业务事件、参与者、资源和地点（若有的话）的数据，作为事项凭证格式设计的依据。如上面举例的存货采购业务过程，业务事件数据有：供应商名称、供应商地址、供应商电话、供应商其它资料、采购数量、采购单价、支付方式、支付时间、验收数量等。资源的数据有：存货规格、存放地点、验收存货名称、验收存货规格、存货实际成本、存货计划成本、运费、应付帐款合计等。参与者数据有：业务处理部门1、业务处理部门2、业务处理部门3。地点数据没有。

五、结束语

乔治·索特教授提出的事项会计理论只给我们指出了改造现行会计信息系统的思路。在会计信息系统中应如何应用事项会计理论，还有待探索。尽管目前还未出现以事项会计为基础的会计信息系统，但笔者相信借助先进的信息技术，不久的将来就会出现完善的事项会计信息系统。笔者有关用事项会计理论改造现行会计信息系统的构想，希望能起到抛砖引玉的作用。

参考文献：

[1]胡玉明，“事项会计:受托责任观与决策有用观的统一”，《外国经济与管理》，2002年第3期

[2]王树梅，“事项会计基础上的会计信息系统重构”，《中国会计电算化》，2003年第4期

[3]宋献中、谭小平，“事项会计与传统财务会计的比较”，《财会月刊》，2003年第4期

[4]苏力，“浅析事项会计”，《四川会计》，2002年第8期