审计双轨制体制

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[摘要]综合考虑现行审计体制的优劣以及政府经济监管和人大预算监督对审计监督的双重需要，中国国家审计应实行“双轨制”改革，即在人大和政府分别建立履行不同审计职责的审计组织；人大所属的审计组织主要从事预算审计工作，政府所属的“审计署”主要进行政府经济监管所需要的各项审计监督工作。

[关键词]国家审计；人大立法监督；审计体制改革；双轨制

一、现行审计体制剖析

按照《中华人民共和国宪法》和《中华人民共和国审计法》的规定，审计机关设立在政府，在政府首长领导下实施审计监督；审计机关是政府的专门从事审计监督工作的一个职能部门；政府掌握着确定审计机关工作任务、确定审计长人选、分配审计经费等主要权限，是审计报告直接的和主要的使用者或受益者。显而易见，国家审计实质上是政府的“内部审计”，审计工作是“政府监管工作的重要组成部分”。

这种审计体制的优势和意义来自于审计监督与政府经济监管职能的高度结合。中国在20世纪80年代初建立审计制度时，人大作为中国最高权力机关的地位和权力还主要体现在宪法和理论上，国家的政务和经济管理权限基本集中在政府特别是中央政府中。当时中国基本上仍处在计划经济时代，正在进行经济体制改革。改革中出现了许多问题，如经济秩序混乱、国有企业财务混乱等。这些问题大都是由政府来处理和解决的。政府急需建立审计这样的监督制度以加强其经济监管职能。这样把审计建立在政府系统，对审计来说就非常有利——政府和政府首长对审计工作的开展可提供必要的支持和便利条件，工作容易开展；审计机关以政府工作为中心，可更加直接有效地实施监督。这些有利之处或体制优势的存在和发挥无论是对政府加强经济监管还是审计事业的发展都是非常必要的。多年来，中国国家审计在政府的领导和支持下，已经形成了比较完整的审计组织体系和审计监督法律规范体系，依法全面履行审计监督职能取得了显著成效。目前许多人对现行审计体制不同程度的肯定，既源于这些年来审计事业的快速发展和所取得的巨大成就，也源于对现行审计体制优势的肯定。这些情况同时也表明，中国国家审计体制改革设想应该以不削弱现行审计体制优势及其政府经济监管效力为前提。这也是我们提出“双轨制”观点所考虑的因素之一。

但现行审计体制也存在一些问题，诸如审计独立性缺乏、审计结果披露受到限制、审计监督留有空白、审计目标和工作重点不稳定等。在审计实务中，安排审计工作任务、培养和任命审计领导干部、确定审计检查对象等工作无不受到来自审计机关之外的人为因素和行政意志直接或间接的干预和影响。由于一些地方政府和有关部门领导怕揭露问题过多难以承担责任或影响政绩，因而违反规定干预审计机关依法揭露和处理审计问题的现象还比较普遍。如果政府控制下的审计监督是专门用于满足并且能够满足政府作为唯一审计委托人的需要的话，或者讲审计工作如果能够很好地配合政府工作的话，独立性问题的危害则可能相对有限，因为审计监督的主要目标达到了。但是，在今天中国社会主义民主政治和公共财政制度逐步深化的审计环境下，人大对政府监督的一个十分重要的领域就是政府预算执行，在预算管理领域中建设社会主义民主与法治事关每一个纳税人权益。在《中华人民共和国预算法》和《中华人民共和国审计法》颁布实施后，随着“同级审”和人大对审计工作报告审议力度的加强，审计的服务对象和工作目标事实上开始与人大及其预算监督相联系。在这种情况下如果处在政府系统之外的人大和纳税人作为审计委托人委托审计机关去审查政府对经人大审批的财政预算的执行情况，而审计机关却又是受制于政府这个人大监督对象的话，那么独立性问题则由于审计机关与政府之间的直接领导与被领导关系而变得严重了。这种明显缺乏独立性的制度安排的直接后果就是预算审计流于形式。

首先，我国宪法规定政府首长要负责审计工作，而一般情况下政府首长更重视财政工作，所以往往是财政工作、审计工作以及审计监督财政工作都是在同一位政府首长领导或控制之下，那么预算审计岂不变成了政府或政府首长自己检查自己？而实际上许多地方的财政工作是由“一把手”主管，审计工作却是由“二把手”主管。如果这样的话，审计机关则更难监督财政工作。其次，尽管预算审计报告要向人大提供，人大也是审计机关的服务对象，但在现行审计制度下，审计机关要把审计结果首先报告给政府，在得到政府同意和指导后，才能对外披露。也就是说审计报告在提交人大审议之前必须先征求政府的意见，提交给人大的审计报告已经不是第一手的审计资料了。再次，人大与政府本身就是监督与被监督关系，现在的情况是让审计机关既要为监督者服务又要为被监督者服务。在这种矛盾的制度安排中，审计机关只有把政府的利益和要求放在第一位，这也是现行法律和体制所造成的。由于这些原因就使得预算审计的实际效果大大降低了。

由于预算审计流于形式，而人大又不能直接行使审计监督权，只能把审计作为一个间接的外部监督机制去监督预算，结果是人大对预算监督就缺乏实质性介入的途径和手段，从而就无法从根本上直接触及财政制度和预算执行的要害。而人大依靠政府所属的审计机关来强化预算监督的效果实际是要打折扣的，因此人大在财政预算监督上所能发挥的实际作用也是很有限的。这就是说预算审计流于形式直接影响了人大对财政预算的监督效果。

再换个角度看，如果审计机关仍然像1996年以前那样不搞或不注重预算审计，或者预算审计报告不提交人大审议，那么审计体制就是限于政府和审计机关之间的“内部审计”。但如果不注重预算审计，或者审计报告不向人大提交，那么中国审计制度存在的意义就要大打折扣——因为这样的审计制度没有用来很好地保护纳税人的“钱”，而没有把人民的权益充分体现出来的制度是没有效率的或不成功的制度。可以说，纳税人、人大和社会对国家审计监督的要求就集中在预算审计中。现在审计机关越来越强调预算审计，这应该说是中国国家审计在还本正源。但由此审计体制问题也就超出了政府和审计系统的范围而逐渐成为全社会所关注的社会性问题——审计结果是否真实、公正、客观影响到人大预算监督权力的实施和纳税人权益的维护。

可见，如何消除现行审计体制弊端，把预算审计落实到实处，从而满足人大预算监督需要，是当前审计体制改革所应考虑的重要内容之一。

“双轨制”观点的提出，正是综合考虑了现行审计体制的优劣以及政府经济监管和人大预算监督对审计监督的双重需要。

二、中国国家审计“双轨制”观点的提出

中国国家审计体制“双轨制”是指在新的审计环境下，为强化人大预算监督职能，同时又继续保持现行国家审计在政府经济监管中的优势和作用，在人大和政府分别建立履行不同审计职责的审计组织：人大所属的审计组织主要从事预算审计监督，政府所属的审计组织主要承担除预算审计以外的政府经济监管所需要的各项审计监督任务。在“双轨制”体制下，隶属于全国人大的审计组织，就成为中国最高审计机关，而隶属于国务院的审计组织仍同目前“审计署”的性质一样，属于政府系统的一个专门从事审计监督工作的内部职能部门。这一体制改革既扩展了人大在预算监督上的新途径，同时又继续保持了政府为履行经济监管职能所必需的审计监督体系。与其他改革观点相比，“双轨制”改革既可从整体上提高审计独立性，又有较强的现实可能性，而且符合世界国家审计发展方向。

中国现行审计制度自1982年建立以来，中国审计界的专家学者就基本围绕审计独立性探索如何完善和改革现行审计体制的方式和途径，在探索中逐渐形成了“立法论”、“升格论”、“垂直论”和“独立论”等几种改革观点。

杨时展（1989）从公共受托责任的角度研究国家审计问题，指出作为具有鉴定政府对人民和人民代表大会所承担的公共受托责任履行情况功能的审计机关应设立在人大。[1]蔡春（1991）、[2]秦荣生（1994）、[3]张杰明（1996）[4]和项俊波（2002）[5]等进一步研究了公共受托责任与审计制度之间的关系，提出和阐述了“立法论”改革观点，主张应将现行国家审计机关的政府隶属关系改革为人大隶属关系，即把现行审计的职能职责和工作体系完整地从政府系统中全部转移到人大系统，全面实现审计的转型。文硕（1990）则强调民主政治对于国家审计发展的意义，他认为民主的范围越大，民主的权力越真实，人民通过审计机关对政府的制约也就越强，因此民主政治的发展会改变中国国家审计的发展走向。[6]与上述观点不同的是，尹平（2001）提出了“升格论”的改革观点，主张审计署仍隶属于国务院，但审计长提升到相当于国务院副总理或国务委员的级别。[7]李齐辉（2001）、[8]吴联生（2002）[9]等提出“垂直论”改革观点，认为应该改革地方政府对审计的领导关系，实行上级审计机关对下级审计机关的统一垂直领导。高存弟（2003）等主张“独立论”，即审计机关是一个不涉足立法、司法、行政活动的独立存在的监督组织。