审计独立模式

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一．完善我国国家审计制度的几点建议

德国是“独立模式”国家审计的开山鼻祖，这一模式的特点是国家审计机关独立于立法权、司法权和行政权之外，具有很强的独立性。按照独立模式的观点，国家审计机关只有独立于立法权、司法权和行政权之外，才能不带政治偏向地、公正地行使监督职能。比较中德两国国家审计制度，可以对我国国家审计制度下一步的改革提供一点借鉴和启示。

1、行政模式——司法模式——独立模式是适合我国国情的国家审计模式的变革之路

现代国家审计有四种模式：立法模式、司法模式、行政模式和独立模式。在这四种国家审计模式当中，实行行政模式的国家越来越少，目前只有中国和韩国施行行政模式国家审计。从审计理论角度来看，审计的最大特性就是独立性，而行政模式的实质是内部审计，缺乏真正的独立性。也正因为这个原因，支持行政模式的人越来越少。从发展趋势来看，我国势必要改变国家审计模式。那么到底哪种审计模式最适合中国呢？

从国家审计的法理来看，独立模式应该是最具独立性和权威性的国家审计模式。但是，具体到某个国家的某个历史发展阶段，就不一定是独立模式最好了，也就是说最高国家审计机关的隶属关系应根据政治体制、法律体系健全程度、全民法制意识强弱程度等具体情况来设置。从长期发展来看，我国国家审计模式变革的最优途径是行政模式——司法模式——独立模式。之所以下一步改革我国更适用司法模式而不是立法模式或独立模式，这与立法模式和独立模式的特点是密切相关的。首先，实行立法模式的审计制度必须有一个前提条件，即国家要建立强有力的立法体系和完善的立法程序，这样才能保证审计机关充分发挥作用。而我国目前还不具备这样的前提条件。其次，立法模式的一个缺点就是当立法部门需要进行广泛的调查并取得大量的信息时，会占用国家审计机关大量的人力、物力、财力和时间，会影响审计机关正常工作的进行而使其难以承受，这种沉重负担势必会影响审计监督职能的正常发挥。由于上述两种原因，我国不可能会采取立法模式。最后，由于实行独立模式国家审计要求国家必须有相当健全的法律体系才行，而我国目前也不具备这个条件，并且还要经过相当长的历史时期才能够达到这个标准

，所以独立模式是我国发展的最终方向，但不是下一步的改革方向。

我国下一步选择司法模式的主要原因是司法模式比立法模式和行政模式具有更高的独立性，可以避免行政部门的干预和压力，同时它又具有很强的司法权，甚至终审判决权，可以直接对损失浪费和违法乱纪的行为进行处理，因此它就具有很高的权威性，这样就更有利于发挥审计的监督职能。

2、积极利用新闻媒介，发挥舆论的监督作用

审计机关的审计报告应结合新闻媒介来发挥作用的。审计机关向政府递交报告的同时，立即召开新闻会，由审计机关将年度审计报告的重点内容向社会公布，并在公开刊物上登载，从而把政府监督与舆论监督结合起来，对促进审计结果充分发挥作用具有重要意义。

目前我们国家只是对审计结果进行有限的公布，而不是把所有重大问题都向社会公布。我国规定审计机关向社会公布审计结果，必须经审计机关主要负责人批准；涉及重大事项的，应当报经本级人民政府同意（这也是行政模式下，行政干预审计的体现之一）。由于现行国家审计实质上是政府的内部审计，对于一些重大问题或涉及某个领导的问题，审计机关可能不敢报告，即便报告了也难以通过政府这一关，即便通过了也可能成为大大“缩水”的报告。同时，我国《审计法》虽然规定审计机关可以向政府有关部门通报或者向社会公布审计结果，但并没有将向社会公布审计结果作为审计机关的法定义务，审计机关在可以公布也可以不公布审计结果的选择中，出于对审计结果是否全面、客观、公正的担心以及对公布审计结果会给自身带来影响的考虑，往往带有“不求有功但求无过”的选择倾向。因此，要提高我国国家审计的独立性和权威性，就必须将审计结果向社会公告制度化，并且尽量减少行政对审计结果公告的干预。

另外，对于审计决定的落实情况要进行后续跟踪检查，并将检查结果予以公告。我国目前的规定是：审计机关应当自审计决定书送达之日起90日内，了解审计意见的采纳情况，监督检查审计决定的执行情况；如发现被审计单位超过90日未执行审计决定的，审计机关应当报告人民政府或者提请有关主管部门在法定职权范围内依法做出处理，或者向人民法院提出强制执行的申请[4]。我们可以发现，审计机关在关于要求被审计单位执行审计决定方面的力量还是比较弱的，它必须借助于其他部门或机构才能执行其审计决定，这同样也是行政模式的缺陷之一。在没有变成司法模式之前，我国国家审计机关同样可以积极利用新闻媒介来发挥监督作用，如将被审计单位执行审计决定情况进行公告，并对执行审计决定不好的单位或组织提出公开批评，从而达到让舆论来督促相关行政部门采取必要措施纠正被审计单位错误行为的目的。

最后，将审计报告和审计决定执行情况进行公告也是民主社会的一项民主体现，这也有助于提升公民对政府的信任度。

3、探讨发挥我国国家审计机关在咨询方面的作用

德国联邦审计院的一项任务是根据审计经验对联邦预算草案的编制和个别有重大财政影响的项目和重要立法计划提供咨询服务，这是德国联邦审计院在其经济性审计方面的独到之处，即重视事前的经济性研究与分析。联邦审计院表示，这种咨询的强度和广度正在不断加强。我们国家目前审计的主要精力还是放在了合法性合规性审计方面，近两年来才逐步加大了效益审计的力度，但是在咨询方面还几乎是空白。这可能与我国审计机关的力量还相对薄弱有关，发挥国家审计机关的经验优势为我国政府部门预算、决策的编制和个别具有重大财政影响的项目，提供专业咨询服务，应该是非常具有积极意义的，这非常值得提倡。我们应利用国家审计机关审计经验的资源为政府提供咨询服务，其基本范围是：（1）每年为政府提供预算、决策制定过程的咨询，（2）对个别有重大财政影响的项目和重要计划以报告的形式进行咨询，其咨询的宗旨是在政府预算的编制和决定过程中提供有利于决策的客观信息，防止预算执行过程中出现过失。为国家提供咨询是审计机关的一项特殊权利，咨询工作不必考虑对方的意愿，可在对方未提出申请的基础上进行。审计院的咨询工作对政府预算、决策具有重要意义。在预算编制之前，审计机关就参与财政政策的决定过程。所以，它可以对各预算单位提出的预算建议发表可行性建义。咨询属于事前审计是国家审计机关在其经济性审计方面的独到之处，即重视事前的经济性研究与分析。

4、提倡横向审计

横向审计是适应经济性审计的开展而出现的。横向审计是就同一审计题目或问题，对许多不同的公告部门和单位进行比较分析，查明产生问题的原因，并提出处理办法和建议。在审计实践中，我国审计机关应把横向审计分为以下三类：部门内部单位间的横向审计、不同部门间的横向审计和不同部门内部单位间的横向审计，并形成横向审计程序。

审计机关的横向审计，实质上是比较、分析方法在审计工作中的灵活运用，从一定程度上来讲，可以说它是比较审计。这一审计方式有两个好处：一是帮助审计人员找到评价经济性的标准，查明问题存在的原因，有针对性地提出改进建议，且易于被被审计单位所接受；二是有助于审计人员发现带有普遍性、代表性的问题，从宏观角度提出意见和建议，以促使财政预算的调整和立法的完善。

横向审计作为审计机关进行经济性审计的一种独特审计方式，在经济性审计中发挥着重要的、不可替代的作用。我国应该积极推广应用这种审计方式。

二、德国国家审计的特色

德国是独立模式国家审计的缔造者，其主要特色包括：

1、完全独立是德国国家审计机构的最大特征

德国最高审计机构是联邦审计院，其最大的特点是完全独立，只对有关法律负责。审计机构完全根据自己的判断决定审计的时间、方式及范围。联邦审计院每年抽样对5000亿欧元的公共收支进行审计，另外还根据每年收到的约600个举报，视情况设立审计项目。审计院每年出版一份《审计结果评点》报告，每项审计结果都向被审计单位公布，指出比较重大的财政管理漏洞，并提出改进措施。

2、审计报告完全及时公开制度和审计结果改进情况报告制度

德国联邦审计院的审计报告是通过议会和新闻媒介来发挥作用的。联邦审计院在向议会和联邦政府递交报告的同时，立即召开新闻会，由审计院院长将年度审计报告的重点内容向社会公布，并在公开刊物上登载，从而把议会监督与舆论监督结合起来，对促进审计结果充分发挥作用具有重要意义。这一做法，与法国、西班牙审计法院的做法十分相近，与美国召开听证会的做法也颇具类似之处。

3、咨询是联邦审计院的重要职责之一

德国联邦审计院的另一项任务是根据审计经验提供咨询服务，其基本范围是：（1）每年联邦预算草案的编制和议会咨询；（2）对个别有重大财政影响的项目和重要立法计划以报告的形式进行咨询[3]。对联邦议会、联邦参议会和各联邦部长提供咨询是联邦审计院的一项特殊权利，咨询工作不必考虑对方的意愿，可在对方未提出申请的基础上进行。

4、倍受重视的横向审计

横向审计是目前德国联邦审计院最受重视并广泛运用的审计形式之一，它是适应经济性审计的开展而出现的。横向审计是就同一审计题目或问题，对许多不同的公告部门和单位进行比较分析，查明产生问题的原因，并提出处理办法和建议。在审计实践中，德国联邦审计院把横向审计分为以下三类：部门内部单位间的横向审计、不同部门间的横向审计和不同部门内部单位间的横向审计，并形成横向审计程序。一套有效的横向审计程序大体上包括以下几个步骤：确定审计题目或问题、制定实施方案、实施审计、提出并呈报审计报告。

横向审计作为德国联邦审计院进行经济性审计的一种独特审计方式，在经济性审计中发挥着重要的、不可替代的作用。这一审计方式的广泛运用，堪称德国经济性审计的一大特色。

国家审计一般是指国家组织和实施的审计,确切地讲是国家专设的审计机关所进行的审计。现代国家审计有四种模式：一是以英美为代表的立法模式国家审计；二是以法国为代表的司法模式国家审计；三是以前苏联和中国为代表的行政模式国家审计；四是以德国和日本为代表的独立模式国家审计。前三种审计模式主要是权力对权力的“独立”，而独立模

式国家审计却是只服从法律的独立，不服从任何相关权力。从国家审计的法理角度来看，独立模式国家审计更符合法理。因此，本文就简单介绍一下德国国家审计的特色，然后根据我国的实际提出一些建议。