审计法律责任确认研究

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编者按：本论文主要从审计法律责任的标准；审计法律责任的归责和免责；审计法律责任的实现方式等进行讲述，包括了公法责任和私法责任、过错责任、无过错责任和公平责任、职务责任和个人责任、财产责任和非财产责任、审计法律责任的归责及其条件、审计法律责任的免责及其条件等，具体资料请见：

[关键词]审计法律责任；确定标准；归责与免责

[摘要]依法治国和以德治国是我们国家实现社会主义现代化建设目标的基本方略；依法审计是审计工作的基本原则和方针，也是加强依法治国和以德治国的重要组成部分。本文全面论述了审计法律责任确定的标准、审计法律责任的归责与免责条件、审计法律责任的实现方式等问题。

依法治国和以德治国是我们国家实现社会主义现代化建设目标的基本方略；依法审计是审计工作的基本原则和方针，也是加强依法治国和以德治国的重要组成部分。本文拟就我国审计法律责任的确定问题进行初步探讨。

一、审计法律责任的标准

审计法律责任的确定应包括审计者（审计机关、审计团体及其审计人员）、被审计者（被审计单位或个人）、委派者（财产所有者，即授权者）的审计法律责任的确定。根据不同的审计关系人的行为和行为性质，适用于确定审计法律责任的标准也有不同的分类。

1、公法责任和私法责任

公法责任主要是指行政责任、刑事责任、诉讼责任、国家赔偿责任和违宪责任。私法责任主要是指民事责任。西方国家审计法律责任主要追究民事责任，很少追究刑事责任或行政责任。我国审订责任则主要追究行政责任，而很少追究民事责任。

私法责任中的民事责任是指公民或法人因违约、违反民商法或者因法律规定的其他事由而依法承担的不利后果，如赔偿受害者的经济损失等。公法责任中的行政责任是指公民或法人因违反行政法规定的事由而应承担的不利后果，它主要包括行政机关及其工作人员的行政责任及行政相关人的行政责任，如被审计单位非法排污行为的责任，既有损害赔偿（属民事责任），又有行政处罚。刑事责任是指公民或法人因违反刑事法律而应承担的不利后果。如被审计单位串联作弊、贪污受贿等情节严重者，应承担刑事责任。国家赔偿责任是指国家机关在行使权力时，由于国家机关及其工作人员不当作为或不作为所引起的由国家作为承担主体的赔偿责任。如审计机关及其工作人员对被审计单位虚假利润不予披露（不作为），诱导投资者作出错误决策并产生严重后果的，审计机关应承担国家赔偿责任。违宪责任是指有关国家机关制定的某种规范性法律文件或者国家机关作出的具体行政行为与宪法精神相违背或者相抵触，从而应当承担的法律责任。如我国宪法规定对国务院及其地方各级政府实行审计监督制度，有个别行政文件却没有规定各级政府和国有企业必须自觉接受审计监督，这就是一种违宪行为，从而应当承担违宪责任。

2、过错责任、无过错责任和公平责任

根据审计者、被审计者和委托者的主观过错在法律责任中的不同地位，可以把审计责任分为过错责任、无过错责任和公平责任。过错责任是指以存在主观过错为必要条件的法律责任。它是根据“无过错，即无责任”的原则认定的一种法律责任。现代法十分关心能够保障权利主体权利平等与自由，由此引出在承担责任时必须以行为人有过错为前提条件。所以，过错责任与权利平等有密切关系与影响。无过错责任是指不以主观过错的存在为必要条件而认定的责任。在现代社会，无过错的合法行为，同样可以产生损害。如审计者在审计过程中尽管严格按照审计程序和审计原则办事，却仍然难以避免审计风险而出现失误，这就是一种无过错行为但却要承担的无过错责任。一般来说，无过错责任不适用于刑法。公平责任是指法律无明文规定适用无过错责任，但适用过错责任又显失公平，因而不以行为人有过错为前提并由当事人合理分担的一种特殊的责任。这是19世纪后期出现的一种特殊性的法律责任。它与无过错责任一样，不以行为人的主观过错为责任人承担的前提。但与过错责任不同，它的适用范围仅限于法律无明确规定要适用无过错责任；如果适用过错责任又显失公平或违反公平合理原则的情况。如投资者因财务报表的诱导而决策失误，将会计师事务所告上法庭，中途又撤诉，而后两家协商解决。会计师事务所赔偿受害者一定经济损失，受害者也承担一部分经济损失，这就体现了公平责任原则。

3、职务责任和个人责任

职务责任是指行为主体以职务的身份或名义从事行政活动时违法所引起的法律责任，它是由该行为主体所属的组织来承担责任的。如审计机关工作人员在行使审计监督权时冻结被审计单位银行账产造成经济损失，被审计单位不服而行政诉讼胜诉，导致审计机关赔偿其经济损失的，应当认定是一种公务行为而承担职务责任。个人责任是指行为主体以个人的身份或名义从事活动时违法所引起的法律责任，它是由该行为个人来承担责任的。如审计人员以个人名义为被审计单位从事偷税避税活动的行为，就要承担个人责任。

4.财产责任和非财产责任

财产责任是指以侵害财产为前提条件所承担的法律责任，如民法中的赔偿损失、返还原物；行政法中的罚款；刑法中的罚金、没收非法收入和非法财产等。非财产责任是指不以侵害财产为前提条件而是以人身、行为、人格等为前提条件承担的法律责任，如拘留、徒刑是以人身伤害为责任承担内容的；修理、重作是以行为为责任承担内容的；训戒是以人格为责任承担内容的。

另外，根据审计者、被审计者和委托者责任的承担程度为标准，可分为有限责任和无限责任；严格责任、较严格责任和非严格责任；单一责任和连带责任；共同责任和混合责任等。

我国对CPA及事务所的审计法律责任包括有行政责任、民事责任和刑事责任而以行政责任为主。借鉴发达国家的经验和我国市场经济发展的需要，我国审计责任应由现在的以行政责任为主过渡到将来的以民事责任为主，并相应明确其归责和免责的界限。

二、审计法律责任的归责和免责

（一）审计法律责任的归责及其条件

对法律责任的归结称归责，它是指对违法行为所引起的法律责任进行判断、确认、追究以及免除的活动。审计法律责任的归责其一个重要内容是确定归责的原则。审计法律责任的归责原则应包括责任法定原则、因果联系原则、责任相称原则和责任自负原则。

1、责任法定原则。其主要涵义包括：（1）违法行为发生后应当按照法律事先规定的性质、范围、程度、期限、方式追究违法者的责任。作为一种否定性法律后果，它应由法律规范明确规定，这是法律可预测性的必然要求。如《审计法》、《会计法》、《公司法》等法律法规中“法律责任”条款等。（2）排除无法律依据的责任，即“责任擅断”和“非法责罚”。即国家的任何归责主体都无权向一个责任主体追究法律规定以外的责任。任何法律主体都有权拒绝承担法律明文规定以外的责任。刑事责任还有“罪行法定主义”和“法无明文不为罪”的法律条款。（3）在一般情况下，要排除对行为人有害的既往追溯。国家不能以今天的法律来要求人们昨天的行为。这主要表现在刑法上的不溯及既往原则。

2.因果联系原则。其主要涵义包括：（1）在认定行为人违法责任之前，应首先确认行为与危害或损害结果之间的因果联系。如伤害动作与被害人的伤势状况之间是否存在因果联系；贪污受贿与国家财产损失之间的因果联系等，这是认定法律责任的重要事实依据。（2）在认定行为人违法责任之前，应当首先确认意志、思想等主观方面因素与外部行为之间的因果联系。这是确定行为人有责任与无责任的重要条件之一。如没有主观上的过错而导致他人对自己财产失去控制或损失，就不能认定为犯罪行为。（3）在认定行为人违法责任之前，应当区分因果联系的必然性与偶然性、直接性与间接性。如果存在一因多果或一果多因的情况，应该具体情况具体分析，区分主次，分别对待。如财务报表的虚假信息与股市行情上涨等多种因素，促使投资者决策失误造成经济损失的，应该考虑一果多困的因果联系问题。

3、责任相称原则。其主要涵义包括：（1）法律责任的性质与违法行为性质相适应。如贪污受贿的违法行为与贪污受贿的法律责任的性质要相适应。只有确定违法行为的性质，才能确定法律责任的性质。民事责任与刑事责任的性质不同，就不能用刑事责任的方式去追究民事违法行为。当然，情节特别恶劣并触犯刑律的，也要追究其刑事责任。如1998年7月1日，上海粤海企业发展股份有限公司披露虚假资产置换公告，并在1998年中期报告中列示相关的收益。上海会计师事务所对粤海发展1998年中期报告出具无保留意见的审计报告。2000年上海会计师事务所被处以警告，没收非法所得10万元，罚款10万元；并对签字会计师各罚款3万元。虽然没有赔偿投资者的投资损失，但追究该所的行政责任和民事责任，也是相当严厉的。如果追究签字会计师的刑事责任，就显失公平合理原则。（2）法律责任的轻重和种类应当与违法行为的危害程度或损害种类相适应，与行为人主观恶性程度相适应。如在刑事领域中，除考虑犯罪构成外，还要考虑自首、未遂、中止、主犯和从犯等情节。在民事领域中，还要适当考虑当事人的经济收入、必要的经济支出等因素。（3）法律责任的轻重和种类应当与行为人主观恶性相适应。即所谓“罚当其罪”、“罪责均衡”、“赔偿不超额”原则，否则，不仅达不到恢复法律秩序和伸张正义的目的，还可能造成新的不公正事件。在责任相称原则中还应注意责任的社会效益和生态效益，必要时以立法和司法手段适当加重违约、侵权者的法律责任，以提高其违法、侵权成本，从而抑制违法乱纪行为的发生。

4、责任自负原则。其主要涵义包括：（1）违法行为人应该对自己的违法行为负责。（2）不能让没有违法行为的人承担法律责任，即反对株连或变相株连。（3）要保证责任人受到法律追究，无责任人受到法律保护，即不枉不纵，公平合理。责任自负原则是现代法的一般原则，体现了现代法的进步。当然，在某种特殊情况下，为了维护法律尊严和财产的安全完整，也产生责任转承问题。如上级对下级的行为承担替代责任等。

（二）审计法律责任的免责及其条件

免责条件是指对于行为人免除法律责任的必备条件。免责条件在不同的法律上有不同的规定。一般来说，私法责任与公法责任有所不同。私法上的免责条件充分体现功利性，即功利主义。私法的免责条件有两种：即法定免责条件和意定免责条件。私法上的法定免责条件主要是指由于“不可抗力”造成的影响，如天灾人祸、战争动乱等。私法上的意定免责条件主要包括：（1）权利主张超过时效。即权利方当事人不行使其追偿权利，经过一定法定期限，责任人被免除责任。（2）有效补救。即责任人或者其他人在国家机关追究责任之前，对于行为所引起的损害采取有效补救措施，受害人愿意放弃追究责任时，可以免责。（3）自愿协议。即基于双方当事人在法律允许的范围内协商同意，可以免责。公法责任由国家专门机关负责认定和追究，不允许双方当事人协商“私了”。其免责条件除不可抗力、正当防卫和紧急避险外，还有如下条件：（1）超过时效。即违法者在其违法行为发生一定期限后，不再承担法律责任。（2）自首或立功。对于违法行为发生后有立功、自首表现的，可以免除其全部责任或部分责任。如减刑、缓刑或免于起诉。（3）当事人不起诉。如行政赔偿、涉及家庭关系等刑事案件，法律责任的承担与否取决于当事人的起诉行为。大多数情况下，公法责任的免责条件的认定是由法律规定或特定机关认定的。如对立功人员的刑事免责，是由法律规定并由法院裁决认定的。

三、审计法律责任的实现方式

审计法律责任的实现方式是指承担或追究审计法律责任的具体形式，如刑事处理、行政罚款、赔偿损失等。任何法律责任都带有国家的强制性，审计法律责任也不例外。其具体表现：第一、法律责任是国家法律法令的组成部分；第二、法律责任是由国家机关认定和追究的，以国家强制力保证法律责任的确认或解除；第三、即使由当事人自行处理的法律责任，也是由国家强制力作保证的，即一旦权利人申请法院强制执行时，该法律责任就带有强制性。

制裁是指以法律的道义性为基础，通过国家强制力对责任主体实施的人身、精神以及财产方面的惩罚为内容的法律制裁。主要有民事制裁、行政制裁和刑事制裁三种，其中以刑事制裁最为严重。民事制裁通常是支付违约金，它对于责任人具有惩罚意义。行政制裁主要包括行政处罚、行政处分。刑事制裁具体分管制、拘役、有期徒刑、无期徒刑、死刑以及若干附加刑，它是最严厉的法律制裁。

补偿是指以法律的功利性为基础，通过当事人要求或者国家强制力保证，要求责任主体以作为或不作为形式承担弥补或赔偿的责任方式。主要包括民事补偿、行政补偿和司法补偿。行政补偿又称行政赔偿；司法补偿也称司法赔偿，行政赔偿和司法赔偿合称为国家赔偿。

强制是指当责任主体不履行义务时，以法律上的强制性为基础，通过国家强制措施，迫使责任主体履行义务的法律责任方式。强制包括对人身的强制，如强制治疗、强制戒毒、拘留；对财产的强制，如强制划拨、强制扣缴、强制拆除和强制拍卖等。

制裁、强制属于道义性的，补偿则属于功利性的。

制裁责任与补偿责任是不同的。其又还有如下区别：

1、实现裁体不同。补偿以财产为主，制裁以人身为主。补偿责任的载体有三种：财产、行为和精神，其中大量使用的载体是财产。行为载体实际上也是以财产为条件的。精神载体也一样，开始是公开赔礼道歉、恢复名誉和平反昭雪等精神慰藉，后来采取金钱赔偿，有时赔偿金高达数十万元，带有一定的惩罚性质，但它不属于制裁范畴。制裁责任的载体主要是人身，它包括肉体、自由、名誉甚至生命等，虽然也有财产形式的制裁，但主要是人身的制裁，如监禁、限制自由、判刑等。

2、与责任人精神的关系不同。补偿责任主要通过赔偿、返还（退赔）、恢复（修复）、抑止、精神慰藉等手段来实现，一般不涉及责任人的精神。虽然客观上会给责任人带来精神压力，但这不是补偿的目的。制裁责任是指国家使用强制手段对责任人的人身（本身涉及精神）、财产利益所施加的痛苦和损失（法律在主观上有意识地要造成责任人精神上的痛苦）。这是制裁与预防双重目的实现的基础和条件。

3、成立基础不同。补偿与制裁的成立，虽然都是以客观行为为条件，但补偿责任成立的基础是以客观损害后果为主，至于主观过错的恶性程度是次要的。民事法律责任对客观损失关心的程度要超过对主观恶性的关心程度。制裁责任认定的基础主要是主观过错，虽然也考虑客观损害，但考虑的目的是为确定恶性程度。

4、评价标准的道德差异。补偿责任的评价标准以事实评价为主，道德因素较少介入。如大多数因损害他人财产引起的赔偿，在承担责任时基本上不考虑道德因素。制裁责任的评价标准就带有浓厚的道德评价色彩。如果没有道德因素渗透其中，“惩罚”这一法律现象就会失去其赖以生存的基础。因此，法律与道德的共性、渗透与交叉关系大体上可以从制裁与道义的相互关系中得以说明。