预算会计转型的实践性研究论文

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政府会计是以政府整体和政府机构为主体，以政府及政府机构的财务活动为核心，核算和反映各级政府及政府机构的财务活动情况，对政府在预算执行阶段发生的财政交易、财政收支、经费收支、业务收支活动及政府整体财务状况进行确认、记录和报告的一种专门的会计。由于政府所需要的财政资金主要来源于纳税人，政府对来自于纳税人的公共资金应该按照其依从预算，按照既定的限制来使用，所以政府会计实质上正是向纳税人报告其财务受托责任的履行情况。为了全面、真实反映政府的受托责任，政府会计不仅要提供预算及其执行情况的信息，还要全面反映整个预算资金的连续活动和累积的结果。

一、我国尚未建立政府会计

从国际上看，建立一套完整的政府会计体系，定期编报政府综合财务报告，反映政府综合财务信息，已经成为各国政府加强政府公共管理、提高财政透明度的重要手段和通行惯例[1].只有建立政府会计，才能客观真实地评价政府的财务受托责任，满足国家宏观管理的需要。

建国初我国就建立了由预算会计和企业会计共同组成的会计体系。所以，在我国（为便于分析比较，本文主要是指建国后的具体情况）的有关正式行文中，基本上没出现“政府会计”的称谓，而是将运用于政府和政府机构的会计定义为“预算会计”。虽然我国的预算会计也是运用于政府和政府机构的专业会计，但是在核算对象、会计目标、会计主体模式等方面都与政府会计存在着区别。

1.核算对象不同

我国的预算会计是以预算资金及其运动为核算对象，以预算年度为会计期间，确认、计量、记录和报告当年的预算收支及结果的会计；为了全面、真实反映政府的受托责任，政府会计不仅要提供预算及其执行情况的信息，还要全面反映整个预算资金的连续活动和累积的结果，以及其他的各种受托财务责任，所以，政府会计的核算对象应是政府负责管理的价值活动。

2.会计目标不同

由于我国政府预算在国家宏观经济管理中发挥着重要作用，我国预算会计的基本目标就是满足国家宏观经济管理对会计信息的需要，包括财政部门、上级单位，以及单位内部管理的需要；而政府会计为政府制定政策、项目活动、评价绩效以及其他目的提供信息，是为现在和潜在的资财供给者和其他用户提供有关整个政府财务信息的会计系统。

3.会计主体的模式不同

我国的预算会计采用单一主体的会计模式。在核算中，对于指定用途或需要单独报账的资金设置若干的基金予以单独核算，但在报告时仍然以机构作为主体，各个基金不分开，都只是单一主体的一个组成部分。而政府会计一般采用复合主体的会计模式，即区分报告主体和记账主体。为了满足内部管理的需求，政府会计对受托资源分别建立基金，每个基金都是独立的会计主体，都通过自求平衡的账户分别核算，分别报告政府特定活动及其财务资源的来源、运用和结果；同时，政府会计又是独立的报告主体，对外报告组织本身的各种受托责任。

可见，我国的预算会计不是严格意义的政府会计。

二、我国现行预算会计存在的问题

预算会计对于反映和监督国家预算的执行情况，也发挥了积极的作用。但是，随着我国市场经济体制的确认，作为计划经济的产物的预算会计体系由于其自身存在制度性的缺陷，已经不能适应经济的发展。

1.会计体系结构不严谨

我国现行预算会计按照组织类别的不同分别设立包括财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计三个相对独立的分支[2].三个分支分别采用不同的会计制度，记录不同的单位在不同阶段的经济事项，而且核算重心各不相同。例如，财政总预算会计只能核算预算资金的“收”和“拨”，而且核算重心在于“拨”，一旦财政资金通过款项进入支出单位账户之后所形成资产和投资权益，以及拨款的效益都没有在财政总预算会计的账面上得到充分的反映，使得政府缺少系统的资产的核算资料，也无法对预算资金的使用情况进行有效的监控。由此可见，预算会计体系各组成部分之间的协调性较差，缺乏统一的客观基础，不利于政府整体的财务报告的生成，也影响了财政预算管理的效果。

2.收付实现制影响信息质量

现行的会计制度，除了事业单位的经营性业务外，基本上都采用收付实现制。在收付实现制下，只提供与现金交易有关的信息，对于非现金交易的不记录以及对资本资产及其折旧不予以确认。这种记账方式，首先是对于非现金的收支不予以入账，不能完整反映营运业绩，从而对宏观经济决策、健康运行产生错误导向，不利于防范和化解政府的财政风险。其次，收付实现制不利于绩效考核。在收付实现制下，收入和费用之间不存在对应关系，既不能分配费用，也不能提供服务的完全成本信息，不能充分认识绩效与成本之间的关系。三是不利于公共资源的管理使用[3].例如，在实务中，资金支付与物资到达时间往往不一致，收付实现制下容易造成物资入账不及时，致使管理混乱，资源浪费。可见，收付实现制虽然有利于控制预算的执行，但是会影响政府会计的信息质量。

3.财务报告系统存在明显的缺陷

首先，从总体上看，财务报表的内容过于简单。为加强预算管理，国家需要经常性预算、国有资产预算、社会保障预算和债务收支预算等多套的会计信息。而现行财务报表体系主要以反映预算执行情况为主要目的，没有披露投资经营的国有资本的安全、养老金、失业金等的使用和安全以及各级政府在其他财务方面的受托责任的信息，也没有提供反映政府绩效与成本信息的报告。因此，现行的财务报告系统不能真正反映政府的整体财务状况，也不能满足使用者对绩效信息的需求。其次，从报表的结构上看，财务报表项目设置不科学。例如，行政事业单位的收入和支出项目既在收入支出表中列示，又在资产负债表中列示，这样既不符合国际惯例，也不利于人们了解政府的实际财务状况。三是报表缺乏公允性。在西方国家，没有附上审计鉴证报告的财务报告，是不具有效力的政府报告[4].虽然我国的政府审计机关也进行财政和经费收支情况以及结果实施审计监督，但是我国的政府审计报告是与政府财务相分离的，影响报表的公允性。

4.制度缺乏灵活性和适应性

我国采用“制度”对预算会计事务进行规范。由于会计制度对所有的会计事项都是在现有制度下做出规定的，所以很难做出适应性的调整。而近几年，我国财政工作进行了大幅度的改革，会计环境发生了比较大的变化，使得整个制度规范跟不上会计环境的变化，缺乏灵活性和适应性，无法保证会计信息的质量。

三、建立我国政府会计的必要性

1.深化预算管理体制改革的需要

在我国确定了构建公共财政框架的改革方向后，先后进行了一系列的财政预算管理体制的改革，包括了部门预算的实施，政府采购、国库集中支付和国库单一账户制度等等。这些改革不仅给会计核算带来许多新内容，使得政府会计的经济环境发生重大的变化，而且也使得会计核算的中心将逐渐转移到一级政府。例如，在政府采购下，用于采购的财政性资金由财政部门拨入政府采购专户，并按实际发生数直接支付给供应商或劳务提供者。所以，在这类的经济业务里，付款的财政部门根据付款凭证列报支出，而验收入库的单位应根据财政的拨款凭证和采购品入库情况确认资产以及无货币资金的收入和支出。这项统一会计主体（一级政府）下的采购行为，在实践中却分段采用不同的会计制度加以确认，这必将影响会计信息的质量。因此，建立政府会计，提供整个政府的财务状况的信息已经成为必要。超级秘书网

2.满足信息使用者需求变化的需要

随着我国各项事业以及民主法制建设的稳步推进，我国人民素质的提高，人民群众参政、议政的愿望和能力日益增强，注意力已经从过去的个人局部利益问题，逐步转向国有资本保全、社会保障资金的管理、市政项目建设等关系到全民切身利益的问题上，现行预算会计所提供有限的会计信息已经不能满足需求。其次，随着经济的发展、国际交往的加强，作为国际通用的商业语言的会计，其标准的国际化必将成为一种趋势。从世界范围来看，建立一套完整的政府会计体系，定期编制政府综合财务报告，反映政府的各项资产、负债、收入、费用（或者支出）和现金流量等信息，已经成为国际上加强政府公共管理、提高财政透明度的重要手段和通行惯例[5].而我国现行的预算会计体系，与国际惯例还是存在比较大的差异。随着我国经济的发展，特别是在我们加入WTO以后，实施政府采购以及政府海外融资，这种差异所带来的问题已经越来越突出。

3.转换政府职能的需要

20世纪90年代以来，由于市场经济体制和公共财政的建立，使得政府在整个经济中的地位发生变化，政府和市场在社会经济运行中的分工逐步明晰，政府的职能将逐步向服务型、管理型、绩效型转换。要实现政府职能的有效转化，需要建立一个既能全面反映政府的各项经济活动，又能有效解脱政府的公共受托责任的会计信息系统。

综上所述，建立规范的、符合中国国情的政府会计已经势在必行。

[参考文献]

[1]刘玉廷。我国政府会计改革的若干问题[J].会计研究，2004，（9）：23-26.

[2]王雍君。政府预算会计问题研究[M].经济科学出版社，2004.62-138.

[3]陈纪瑜，陈友莲。我国政府预算与会计引入权责发生制的思考[J].财经理论与实践，2003，（3）：40-43.

[4]李建发。政府会计论[M].厦门：厦门大学出版社，1998.242-252.

[5]贝洪俊。新公共管理与政府会计改革[M].杭州：浙江大学出版杜，2004.225-253.