所得税会计处理

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一、区分概念和特点

在实践中，会计所得与应税所得存在着差异，需要专门的所得税会计，以正确计算课税所得。

会计所得系指依据一般公认会计原则和规定，用财务会计的专门方法计算出来的税前纯益或纯损。应税所得是指以会计所得为基础，依税法规定调整后之数额，是计算所得税的直接依据。

二者不可避免地存在以下差异：

第一，永久性差异。即本期发生的会计所得与应税所得的差异在以后年度不会抵销。如有些会计所得可以免税，并非应税所得；有些在会计上并非收益，但在税法上作收益课税；有些会计费用在计算课税所得时不予承认等等。

第二，时间性差异。即会计上与税法上承认收益或费用的时间不在同一年度而引起的差异，这些差异在以后年度可以抵销。包括收入认定时间差异、费用认定时间差异、资本支出与费用支出划分标准不同而产生的差异、因提列各项准备而发生的差异等。

第三，年度间盈亏互抵而发生的差异，根据税法规定，某一年发生的亏损可在其以后若干年度的利润中抵补。此一抵补，仅在计算以后年度的应税所得时适用，因而计算会计所得时并不适用。

会计所得与应税所得是两个不同的经济概念，体现不同的要求，差异自不可避免。在我国服从于财政、税收管理的传统会计制度下，这些差异就已经存在。随着新会计制度的实施和企业处理会计事项自主权的扩大将更显突出。故在计算所得税时，不可能直接以会计所得为依据，而要依所得税法规定对会计所得进行调整后，才能正确计算出应纳所得税额，这一复杂的调整过程需借助专门的所得税会计来完成。

具体讲，所得税会计是研究如何处理按照会计制度计算的税前会计利润与按照税法计算的应税所得之间差异的会计理论和方法。在会计核算中可采用两种不同的方法进行处理，即应付税款法和纳税影响会计法。

（一）应付税款法。是将本期会计利润与应税所得之间产生的差异均在当期确认所得税费用。其特点是：本期所得税费用按照本期应税所得与适用的所得税率计算，即本期所得税费用等于本期应交所得税，本期发生的时间性差异不单独核算，与本期发生的永久性差异同样处理。也就是不管税前会计利润是多少，在计算交纳所得税时均应按税法规定对税前会计利润进行调整，调整为应税所得，再按应税所得计算本期应交的所得税，作为本期所得税费用。

（二）纳税影响会计法。是指企业确认时间性差异对所得税的影响金额，按照当期所得税和时间性差异对所得税的影响金额的合计，确认为当期所得税费用的方法。在这种方法下，时间性差异对所得税的影响金额，递延和分配到以后各期，所得税被视为企业在获得收益时发生的一项费用，并应随同有关的收入和费用计入同一期内，以达到收入和费用的配比。时间性差异影响的所得税金额，包括在利润表的所得税费用项目内，以及资产负债表中的递延税款余额里。

二、正确分析，合理运用

（一）在税率不变的情况下。1.采用应付税款法时，不确认本期发生的时间性差异对未来所得税的影响金额，按本期应税所得计算的应交所得税作为本期所得税费用；在采用纳税影响会计法时，需要确认时间性差异对未来所得税的影响金额并作为本期所得税费用的组成部分。2.采用应付税款法或纳税影响会计法核算时，对永久差异的处理方法是一致的，即永久性差异确认为本期所得税费用或抵减本期所得税费用。3.在采用纳税影响会计法核算时，在不存在永久性差异和某些特殊情况下，本期所得税费用是按会计制度计算的本期税前会计利润所应承担的所得税费用，符合配比原则，即一定时期的收益与一定时期的所得税费用相配比。

（二）在税率变动情况下。具体运用纳税影响会计法核算时，有两种可供选择的方法，即递延法和债务法。二者的本质区别在于：运用债务法时，由于税率变更或开征新税时，需要对原已确认的递延所得税负债或递延所得税资产的余额进行相应的调整，而递延法则不需要对此进行调整。递延法更注重利润表，即利润表上的所得税费用与其相关期间税前会计利润的配比；债务法更注重资产负债表，即债务法计算确认的递延所得税负债和递延所得税资产更符合负债或资产的定义。

三、运用时的注意事项

在实际工作中，运用应付税款法或纳税影响会计法进行会计核算时，应注意几个问题：

（一）企业在只发生永久性差异的情况下，只能选用应付税款法核算，而不能采用纳税影响会计法。

（二）企业在只发生时间性差异的情况下，两种方法可以任选其一。为了谨慎起见，如果本期产生的可抵减时间性差异预计能在未来转回时期内产生足够的应税所得，这一可抵减时间性差异才能确认为一项递延借项或所得税资产反映在资产负载表上；否则，不能确认为一项递延借项或一项递延所得税资产，应于发生当期视同永久性差异处理。

（三）企业在既有永久性差异，又有时间性差异的情况下，两种方法可以同时使用，即对永久性差异使用应付税款法，时间性差异使用纳税影响会计法；也可以只使用应付税款一种方法，但不可单独使用纳税影响会计法。

（四）在具体运用纳税影响会计法核算时，在税率不变的情况下，无论是采用递延法还是债务法，其结果相同；但在税率变动的情况下，则两种处理方法的结果不完全相同。

（五）虽然采用应付税款法和采用纳税影响会计法对永久性差异的处理方法是一致的，但是，两者的核算基础不同，应付税款法是在收付实现制基础上进行的会计处理，而纳税影响会计法是在权责发生制基础上进行的会计处理。

（六）所得税会计对会计所得的调整，是一种账外调整，即仅需在所得税结算申报表中将金额进行调整即可，无须再作分录和登记账簿。正如前述，由于企业的交易事项，是依据会计原则和行业会计制度入账的，而税法规定与会计有关规定又有不同之处。故在申报所得税时，应依税法规定对会计所得进行调整。

所得税会计对会计所得的调整，是一种一次性的调整，即仅需在结算所得税时进行调整。平时的所得税可按会计所得暂交。当然为了结算调账的需要，从事所得税会计工作的人员平时要注意记录、整理、分类、汇总有关资料。

为适应所得税会计账外调账的需要，所得税结算中报表必须将各项均分为“账载金额”和“依法自行调整后金额”两栏。同时，预留一定空白供必要的调整说明之用。申报表中，“账载金额”栏登记依会计制度入账的各项目的账载金额，“依法自行调整后金额”栏记载依税法进行调增或调减后的金额。

所得税会计对会计所得的调整，由企业所得税会计人员自行调整，经税务机关或注册会计师审核认可后作为结算所得税的依据。

【参考文献】

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[3]王言.所得税会计处理方法辨析[J].财务会计，2002,(1):17-18.