优化中央和地方税收结构
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一、中央与地方税收结构优化的前提
分税制财政体制根据财政分级、税种分设和收入分征的原则，按照政府职能分工的层次和受益范围来划分中央和地方各级政府的事权和财权；并根据事权与财权相统一的原则，结合税种对经济影响的程度及征管效应，划分各级政府之间的收入范围及征管权限，使各级政府都能有一块相对独立的、能基本维持本级政府职能运转需要的税收收入。因此，没有政府职能范围的明确界定，就没有中央与地方政府事权与财权、税权与税种的合理划分，从根本上讲，就谈不上中央与地方各自税收结构的优化。
（一）按公共财政理论的要求界定政府职能的范围
公共财政的市场性表明：政府及其财政不能侵犯市场，只能活动于市场失效领域——公共领域。按照这一要求，公共财政的职能范围应以满足社会公共需要为口径来界定，即凡不属于或不能纳入社会公共需要领域的事项，财政就不去介入；凡属于或可以纳入社会公共需要领域的事项，财政就必须涉足。鉴此，我们要确实按照社会主义市场经济条件下公共财政的基本特点和内在要求，将国家财政职能主要集中到为全社会提供必要的公共产品和公共服务、正确进行宏观经济调控、为所有市场主体创造公平竞争的市场环境、根据经济发展和财政收入状况不断提高人民群众生活福利社会保障水平等方面。也就是说，在社会主义市场经济条件下，财政要退出微观经济的经营管理领域，弱化市场性的生产建设和经营职能，而强化在社会资源配置、收入分配调节和宏观经济管理等方面的应有职能作用，以充分体现国家财政的社会性、公共性。
（二）根据政府职能范围，确定各级政府的事权范围
公共财政的理论表明，公共产品受益范围是全体国民，则支出责任应属于中央财政：受益范围是区域公民，则支出责任应属于地方财政。根据这一原理，将涉及省级资源配置和区域范围受益的公共产品和服务划归为省级政府及其财政，并根据省、市、县、乡的分级体制，实行层次化管理。如地区性交通、治安、消防、基础教育、环保、城建、城管、地方性法律的制定和实施及其对地区经济发展的支持等支出应由地方各级政府负责。对跨地区的公共项目和工程，如跨地区的水陆空运输、邮电通讯、大江大河的治理、防护林体系的建立、承担国家安全、外交、调整国民经济结构、协调地区发展、实施宏观调控等支出应由中央政府负责。
（三）根据事权，划分各级政府的财权
财权是与事权相联系的。各级政府财权的划分，在分税制下实质上是税权、税种的划分问题。科学合理地划分税权、税种是分税制的主体内容，也是中央税体系和地方税体系建设的基础。
1.税权的划分。税权是指税收管理权限，基本内涵包括两方面：一是税收立法权。它包括税种的开征、停征权，税目、税率的调整权，税法的解释权，税收减免权等内容。二是税收征收管理权。合理划分税权是中央和地方两级税制体系建立和有效运行的前提。从世界各国税权划分的现实看，政府间税权划分可归纳为集中型、分散型和混合型3种模式。基于我国的具体国情，我国宜采用集中与分散相结合的混合型分权模式。此模式的内容包括以下几个方面：(1)中央制定税收基本法、税收权限法、税收征纳程序综合法等基本法规；(2)中央税立法权和征收权归属中央；(3)共享税立法权归属中央，征收权根据共享的方式不同，分为中央专属或中央、地方分征；(4)地方税征收权归地方，税收立法权根据具体情况采用三种方式：一是中央集中式。对全国统一开征、税基流动性较大、涉及社会收入分配、国家宏观调控以及征税范围广、税源充裕的地方税，基本立法权和附属立法权大部分划归中央，如营业税、社会保障税等。二是中央、地方共享式。对全国统一开征、税源分布地区差异较大、对宏观经济影响较小的地方税种，中央确立基本法规，地方分享附属立法权，包括制订实施细则，决定开征、停征，进行税目、税率调整，确定减免事项，根据弹性税制要素确定具体执行办法等。如城建税、房产税等。三是地方独立式。对于一些区域性零星税源或受益性特定的税种，由地方自行立法开征，报中央备案。
2.税种的划分。税种的划分应遵循以下原则：一是受益准则，即根据公共产品和公共服务的区域性和受益范围来确定税种性质，因为税源的产生与各级政府提供的公共产品和公共服务直接相关，应该做到谁提供、谁得益，这样更能体现经济的公正原则，有利于调动各级政府开辟税源、发展经济的积极性；二是集散准则，即税源丰裕且集中或税基宽的税种应归为中央税，税源相对贫乏且分散或税基窄的税种，应归为地方税；三是规模准则，政府间划分税种时，还要考虑各级财政机制独立运作的要求，通过划分税种使中央和地方税收体系形成一定规模，有支撑各级政府财政局面的主体税种；四是便利准则，税种划分既要考虑征收的难易程度，又要求划分标准简明，使得中央税和地方税界限明确，尽量保持税种的独立性，减少共享税种。
二、中央与地方税收结构的优化
从我国目前分税制实施的情况看，由于政府职能范围上的模糊性，导致了在事权划分上的相互交叉和重叠。典型表现是：中央承担了本该由地方管理的事务支出，地方承担了本该由中央管理的事务支出，形成了“你中有我，我中有你”的事权划分格局。事权划分不清，使得分税制的实施失去了应有的前提条件，导致中央与地方收入的不确定性和资金转移支付数额的模棱两可。这是其一。其二，现行分税制收入划分标准不统一：既按税种又按隶属关系划分，如企业所得税；既按隶属关系又按行业划分，如地方企业所得税；既按税种又按行业划分，如营业税；既按税种又按税目划分，如个人所得税中的利息所得税归中央；既按税种又按征管机构划分，如增值税（属共享税，但海关征收的增值税划归中央）。收入划分上的多重标准，违背了国际分税制的规范要求，既在理论上难以界定中央税与地方税的内涵和外延，也在实际工作中增加了国税与地税双方的征管难度，不利于中央与地方各自税收体系的完善。因此，重建分税制下的财权划分，重在取消多重标准的收入划分方法，严格按税种来划分中央与地方的税收收入，建立起中央与地方两套独立的税收体系，才能从根本上规范中央与地方政府的财政分配关系，实现真正的“分灶吃饭”和彻底的分税制。其三，中央财政收入占GDP的比重偏低，降低了中央财政的转移支付能力，影响了中央宏观调控的实施能力和协调地区经济均衡发展的能力。其四，地方税体系不健全，主体税种不明确，收入不稳定，收入规模不足以支撑地方政府正常运转和发展所需。其五，为了实现我国社会经济的可持续发展和保证国民的最低生活水平，还需开征环境保护税和社会保障税等一些新税种。其六，原设个别税种功能老化，且相互交叉和重叠，需要改造和提升。鉴此，结合我国税制改革的方向，应重新构建和完善我国中央税体系和地方税体系的税种组成。
（一）中央税收结构的优化
中央税收结构应以消费税、个人所得税为主体税，并辅之以关税、证券交易税、土地增值税、固定生产投资方向调节税、全局性的环境保护税、海关代征的消费税和增值税，外加增值税和企业所得税两个共享税种。具体设想如下：
1.消费税。消费税税源集中，收入丰厚，是国家调整产业结构和消费支出水平的重要手段，应由中央掌握。为了发挥消费税在中央税体系中的主导作用，有必要对现行消费税进行改革和优化，其途径是：一是扩大征收范围，突破现行消费税只对消费品征税，不对消费行为征税的格局，将一些高消费行为，如高尔夫球、保龄球、卡拉OK及桑拿等纳入征税范围；二是变价内税为价外税。增值税为普遍调节，消费税是增值税的补充调节，而在计税时，增值税以不含税价计税，消费税以含税价计税，这既给纳税人税款的计算带来了不便，更影响了价格与税负的透明度。三是纳税环节的后移，应将现行消费税的生产环节课税后移至零售环节课税，这更能体现消费税对消费者消费行为的调节。
2.个人所得税。个人所得税在发达国家基本上属中央掌握的主体税种。在我国由于受经济发展水平的制约和人们收入水平的限制，其收入功能和调节功能相对较弱，并且税源分散，征管难度大，将其归属于地方税体系。把个人所得税划归中央主要是考虑到目前不同区域间个人收入水平差距太大，若维持个人所得税收入的地方性，不利于实现地区间财政的均等化，反而会加剧地区间公共产品服务的不均衡性。另外，从个人所得税近几年的收入情况来看，增长速度较快，潜力较大，应进一步通过完善税制、加强征管，使之成为中央税体系中的骨干税种。其改革优化的途径是：一是征税模式的转换，应将我国现行的分类所得税模式转变为以综合所得课税模式为主、分类所得课税模式为辅的分类综合所得税模式；二是在税率选择上，综合所得课税适用累进税率，分类所得课税适用比例税率；三是提高目前工资薪金所得的费用扣除标准。四是严格减免项目，防止税源流失，拓宽税基，同时，简并税率档次，并适当调低最高边际税率，适度降低税收负担，以更好地体现税收的公平与效率。
3.关税。关税具有直接的涉外性，体现政府的对外经贸政策，理应归属中央。关税的优化既要考虑关贸总协定的要求，同时，也要充分重视我们在关贸总协定里理应享受的权利和优惠政策。
4.环境保护税等税种。尽快开征全局性的环境保护税以促进全国性或跨区域的污染治理和环境保护。证券交易税、土地增值税、固定资产投资方向调节税是为调节证券市场、房产市场和固定资产投资而开设的税种，具有宏观调控性，宜作为中央税，中央可根据宏观经济形势的变化决定其有废。
（二）共享税的构成与完善
1.增值税。应仍维持共享税的性质，具体分享比例可根据中央与地方各自按新办法划分后的收入规模来重新确定。从我国目前各税种组织的收入情况来看，增值税无疑占有举足轻重的作用，它直接影响着中央与地方政府的收入水平。因此，改革和优化现行增值税势在必行：一要扩大征收范围。可将现行营业税中交通运输、建筑业和销售不动产项目纳入增值税的征收范围，因为这些行业与增值税征收链条关联密切，更有利于激活企业投资的积极性；二要把现行生产型增值税变为消费型增值税，由于生产型增值税对固定生产价值不予抵扣，因此仍存在着重复征税，特别是对资本有机构成高的行业或企业更为严重，这不利于鼓励投资和加速设备的技术更新；三要变多档税率制为单一税率制。
2.企业所得税。过去按隶属关系和行业划分企业所得税的做法容易滋长政府对企业的干预，造成地方保护与地区封锁，不利于统一市场的形成。把企业所得税作为共享税并实行同源分率计征有利于全国统一市场的形成。企业所得税的优化要从以下几个方面着手：一是应尽快合并现行的企业所得税和涉外企业所得税两税并存的局面，取消涉外企业的超国民待遇；二是税负不宜过重，绝不能按计划经济时代国家与企业的产品关系和产品比例来确定企业所得税的税收负担比例；三是税率不宜采取累进制，以比例税率为最佳选择，提高税负透明度，增强激励功能。四是对企业税后利润再投资用于发展高新技术、提升传统产业的可给予退税，建立适应企业经济增长方式转变的税收机制；五是适当提高折旧率，通过加速折旧促进企业技术更新改造和产品的升级换代。
（三）地方税制结构的优化
与中央税收结构的优化相比，地方税收结构优化中的制约因素比较多，问题比较复杂，解决起来有一定的难度。主要表现在：(1)观念上的制约。中央税与地方税的建设中，过去我们只注重中央税的建设，轻视地方税的建设；而在分税制体制下，中央税收结构与地方税收结构同属国家税收结构中的两个方面，二者缺一不可，不能厚此薄彼。但从我们目前的实际情况来看，地方税收结构建设明显落后于中央税收结构建设的进程，从而严重影响了整个税收体系的完善和总体功能的发挥。构建规范化的地方税收结构，既是巩固中央税收结构的需要，也是完善整个税收体系的需要。(2)税权过于集中。税制改革虽然赋予地方一定的管理权限，但总的来看，地方税收法规制定权、解释权、税目税率调整权以及减免税收等都集中于中央，削弱了地方因地制宜配置本地资源、调控地方经济、组织地方收入的积极性和主动性。(3)地方税主体税种不突出。地方税税种不少，但缺乏对地方财力具有决定性影响且长期稳定的主体税种，由此决定了地方收入规模偏小，地方过份依赖于中央的无条件转移支付。(4)行政性乱收费、乱摊派现象普遍，严重侵蚀了税基，应尽快加以清理，加快费改税步伐，为地方税系的建立创造一个良好的税基环境。
优化地方税制结构的基本思路是：建立以营业税为主体税种，城乡维护建设税、资源税、社会保障税、农业税、财产税为骨干税种，其它税为辅助税种的地方税制结构。
1.营业税。在目前地税系统组织征收的税种中，收入规模最大、收入最稳定的当属营业税。虽然随着增值税征收范围的扩大，营业税收入会有所下降，但是我国经济特别是第三产业主要是服务业、业、娱乐业的发展，为营业税的征收提供了广阔的税源，加之征管手段的日臻完善，营业税仍将保持相当水平的收入规模。
2.城乡维护建设税。将现行的城市维护建设税更名为城乡维护建设税，同时应改变目前城市维护建设税“三税附加”的从属地位，应以销售收入或营业收入为依据，使之成为独立的税种，并在此基础上结合费改税的要求，不断扩大城乡维护建设税的征收范围。
3.资源税。把资源税从共享税变为地方税的主要用意在于促进西部大开发、缩小地区差距。因为我国的矿产资源主要集中在中西部地区，这样可以使西部地区在资源的开发和利用中获得更多的利益，加快西部大开发的步伐。从资源税的优化来看：一是扩大征收范围，我们现行的资源税只对矿产品和生产盐征税，而应逐步扩展到水资源、森林资源、林业资源、草资源等方面，以促进自然环境的保护与治理；二是提高矿产品和盐的单位税款，现行资源税的单位税款定得过低，没有完全反映出劣等资源与优等资源的级差收益，不利于资源的合理开发和利用，反而助长了资源的无序开采。
4.财产税。随着人们收入水平的提高，个人所拥有的财产或有形、或无形将会越来越多，因此将财产税作为地方税的骨干税种是有潜力可挖的，而且也是可行的。一是统一内外财产税制，改造房产税、土地使用税、车船使用税等，其改革的基本趋势是扩大征收范围，减少减免优惠；调整计税依据，应按财产价值计税；提高税率水平。二是尽快开征遗产税和赠与税。该税是对财产转移或财产赠送所征的一种税，开征此税可以适当调节社会财富分配，限制不劳而获，促进社会进步和稳定。
5.社会保障税和区域性的环境保护税。利用税收形式筹集社会保障基金是世界各国的普遍作法，我国应开征社会保障税，代替目前的收费形式，以法律形式保证保障基金的需要。西方发达国家基本上都把社会保障税划归中央，并构成中央税系的主体税种。考虑到我国各地区经济发展不平衡，现实社会保障具体管理办法存在差异以及社会保障税的典型受益性质等因素在开征初期，宜划归地方，构成地方税体系骨干税种。同时地方应针对区域性的环境污染与治理，开征环境保护税。
6.农业税。农业是整个国民经济发展的基础，按理农业税应该成为我国税收体系的重要税种，但长期以来，农业税收入只占税收收入的很小比例，而另一方面，名目繁多的各类收费、摊派等非税负担，又使农民不堪重负，因此农业税改革必须与整顿农业的非税负担结合在一起，要彻底取消各种不合理的收费和摊派，将合理收费部分并入农业税，按量能负担原则，确立合理的负担率。
7.辅助税种。实行“费改税”规范地方政府收入形式，同时地方政府在中央授权的前提下，结合本地的特殊税源，开征部分区域性和受益性强的地方辅助税种。
【参考文献】
[1]刘建民.政府间的税种配置优化问题及研究[J].财政研究，2001(6):27-30.
[2]隋晓.构建规范化和相对独立的地方税体系[J].税务研究，2002(2):34-37.
