单位所得税税收核算

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《中华人民共和国所得税暂行条例》规定，企业所得税的纳税人是直接负有纳税义务的企业和组织。其中包括实行独立经济核算以及经国家有关部门批准，依法注册、登记的事业单位、社会团体等组织。即事业单位同企业单位一样，都是企业所得税的纳税人。

但目前事业单位在所得税的会计核算上与企业单位有很大差别。在企业会计中所得税作为费用核算，而在事业单位会计中所得税作为结余分配核算，即年终时，事业单位根据税法规定计算本年应纳的所得税时，借记“结余分配一应交所得税”科目，贷记“应交税金一应交所得税”科目。随着我国社会主义市场经济体制的确立，所得税从其属性上说，是纳税人承担的一项费用，这一观念已在我国的企业会计改革中被人们普遍接受。将事业单位所得税通过“结余分配”科目核算，就是把事业单位负担的所得税作为事业单位对结余的分配，这种处理显然与所得税本质属性不相符。所以，事业单位的应纳所得税不应该作为结余分配核算，而应该作为支出核算。此外，本文认为，如果承认所得税是纳税人承担的一项费用，那么事业单位通过“结余分配”科目核算所得税与《事业单位会计制度》的规定也有冲突。我国《事业单位会计制度》对单位结余的账务处理作出了如下规定：“年终，事业单位应将当年实现的事业结余和实现的经营结余全数转入‘结余分配’科目，结转后‘事业结余’和‘经营结余’科目应无余额；如果事业单位当年经营结余为亏损，则不结转。”

这一规定实际上就是规定事业单位的经营亏损不得冲减事业基金，其原因是：

（1）事业单位应严格划清事业收支与经营收支的界限，经营活动不得挤占事业经费。

（2）经营支出与经营收入应当配比。

（3）经营亏损不得结转，应明确地反映在账目上，只能用以后年度经营收支盈余来弥补。这有利于单位加强内部管理，扭亏增盈。

众所周知，所得税是按应税所得乘以税率计算的，而应税所得是按照税法规定的纳税人取得的应税收入扣除准予扣除项目后的差额；事业单位的经营结余是按《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》规定的会计程序和方法核算的会计结余。会计结余与应税所得是两个不同的概念，它们之间有差异，尤其在事业单位中差异更大，因此，会计结余为亏损并不意味着没有应税所得。在事业单位会计核算为经营亏损但仍有经营活动应税所得的情况下，就应按照税法的规定计算交纳所得税，经营活动的所得税应是经营活动承担的一项费用，应与经营收入配比，减少经营结余。而按照目前的会计处理方法，将经营活动应交纳的所得税通过“结余分配”科目核算时，借记“结余分配”科目即意味着减少结余分配，末分配的结余最后转人事业基金。这种处理的结果是，本来应由经营活动承担的所得税（即经营亏损的一部分），在实质上却减少了事业基金，从而与《事业单位会计制度》规定的经营亏损不能用事业基金来弥补相矛盾。

例如，某事业单位某年会计核算的税前经营结余为亏损2，000元，按照税法规定计算的应税所得为3，000元，从而按33％的税率计算应交所得税990元。该事业单位经营活动在交纳所得税后，实际发生的亏损应为2，990元，其中990元的所得税通过“结余分配”科目核算后减少了事业基金990元。因而事业单位的所得税作为支出核算才能体现出所得税的本质属性，也更符合《事业单位会计制度》的规定。下面谈谈事业单位的所得税作为支出核算时的会计科目设置和账务处理。为了核算事业单位所得税的发生和结转情况，在事业单位支出类会计科目中需要增设“所得税”总分类科目，该科目借方登记本期负担的所得税，贷方登记期末转入“事业结余”科目或“经营结余”科目的本期所得税，结转后该科目无余额。

按照《事业单位会计制度》的规定，事业单位的经营收支和非经营收支要分别核算，所以在“所得税”总分类科目下还需要设置“经营活动所得税”和“非经营活动所得税”两个明细科目，分别用来核算经营活动和非经营活动承担的所得税费用。“所得税一非经营活动所得税”科目年终余额应转入“事业结余”科目，“所得税一经营活动所得税”科目年终余额应转入“经营结余”科目。这样事业单位负担的所得税包括在“事业结余”和“经营结余”科目中，从而避免了由于承担所得税而导致的经营亏损冲减事业基金的情况。例某事业单位年终计算出本年经营活动应交纳所得税24，000元，非经营活动应交纳所得税1，500元时，编制会计分录如下：借：所得税一经营活动所得税24，000一非经营活动所得税1，500贷：应交税金一应交所得税259500将其转入结余时：借：事业结余24，000经营结余1，500贷：所得税一经营活动所得税24，000一非经营活动所得税1，500