税收筹划现状
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摘要]当前,税收筹划虽已得到一定的运用,但在理论和实践上仍有待于进一步探讨和完善。本文剖析了我国目前税收筹划中存在的问题及原因,并提出了发展税收筹划的对策和建议,以期对推动我国税收筹划活动的健康发展有所裨益。
[关键词]税收筹划;避税
我国税收筹划的发展经历了一个曲折的过程,近几年税收筹划得到了快速发展,在理论界的探讨如雨后春笋般涌起,并相应在税收实践中得到了不同程度的运用。但在这一可喜局面的背后,税收筹划也存在诸多不足和缺陷。
一、目前我国税收筹划存在的问题
1.在税收筹划涵义认识上的误区。在我国,许多人不了解税收筹划(taxplanning),一提起税收筹划就联想到偷税(taxfrand),甚至一些人以税收筹划为名,行偷税之实。而实际上,税收筹划与偷税有着本质的区别,偷税是违法行为,与税收筹划的合法前提相悖。还有一些人提到税收筹划想到的就是避税(taxavoidance),即纳税人运用各种手段,想方设法地少缴税甚至不缴税,以达到直接减轻自身税收负担的目的。就连有的税务界权威人士也是这样认为的。其实,税收筹划既有别于税务当局所严厉打击的企业偷税行为,又由于它所具有的合理性,也有别于我们日常广泛接触的企业避税行为。对于企业的避税行为,税务当局相应开展了反避税活动,试图通过税法的修正和完善来堵塞漏洞。在目前的理论探讨和企业涉税实践中,存在着广泛地混用税收筹划和避税概念,从而使得企业的许多避税策划被堂而皇之地披上税收筹划的外衣。
2.漠视税收筹划风险。从当前我国税收筹划的实践情况看,纳税人在进行税收筹划过程(包括税务服务机构为纳税人实施的税收筹划)中都普遍认为,只要进行税收筹划就可以减轻税收负担,增加自身收益,而很少甚至根本不考虑税收筹划的风险。其实,税收筹划作为一种计划决策方法,本身也是有风险的。
首先,税收筹划具有主观性。纳税人选择什么样的税收筹划方案,又如何实施,这完全取决于纳税人的主观判断,包括对税收政策的认识与判断,对税收筹划条件的认识与判断等等。主观性判断的正确与错误就必然导致税收筹划方案的选择与实施的成功与失败,失败的税收筹划对于纳税人来说就意味着风险。
其次,税收筹划存在着征纳双方的认定差异。严格意义上的税收筹划应当是合法的,符合立法者的意图,但这种合法性还需要税务行政部门的确认。在这一确认过程中,客观上存在着税务行政执法偏差从而产生税收筹划失败的风险。因为我国税法对具体的税收事项常留有一定的弹性空间,即在一定的范围内,税务机关拥有“自由裁量权”。再加上税务行政执法人员的素质参差不齐,这些都客观上为税收政策执行偏差提供了可能性。也就是说,即使是合法的税收筹划行为,结果也可能因税务行政执法偏差而导致税收筹划方案在实务中根本行不通,从而使方案成为一纸空文?鸦或者被视为偷税或恶意避税而加以查处。不但得不到节税的收益,反而会加重税收成本,产生税收筹划失败的风险。
最后,纳税人在纳税筹划中忽视反避税措施。由于纳税筹划是纳税人依法纳税的一种减税行为,国家只能通过立法采取反避税措施来完善和调整原税收法规或增加反避税条款。而有的纳税人只注意税收的优惠条件或税收法规的缺陷,却忽视了反避税措施,结果造成纳税筹划的失败。如我国企业所得税暂行条例第十条规定,“纳税人与关联企业之间的业务往来,应当按照独立企业之间的业务往来收取或支付价款和费用,不按照独立企业之间的业务往来收取或支付价款、费用而减少其应税所得额的,税务机关有权进行合理调整”。这一条款就是对关联企业通过转移成本或收入减少税款的反避税措施,纳税人如忽视这一条,被税务机关发现予以调整,不仅不能减少税款,还会被税务机关处以罚款。
3.缺乏税收筹划专业人才。税收筹划需要有高素质的管理人员。税收筹划实质上是一种高层次、高智力型的财务管理活动,是事先的规划和安排,经济活动一旦发生后,就无法事后补救。因此,税收筹划人员应当是高智能复合型人才,需要具备税收、会计、财务等专业知识,并全面了解、熟悉企业整个筹资、经营、投资活动。筹划人员在进行税收筹划时不仅要精通税法,随时掌握税收政策变化情况,而且要非常熟悉企业业务情况及其流程,从而预测出不同的纳税方案,进行比较、优化选择,进而作出最有利的决策。但目前大多数企业缺乏从事这类业务的专业人才。从机构来看也是如此,税务人员偏老、偏杂,文化素质和专业技能水平偏低,加上可以阅读、学习、操作的指导资料较少,真正能搞税收筹划的“一专多能”人才凤毛麟角。
4.税收筹划的需求性制约阻碍了税收筹划的发展。在税收筹划开展较为成熟的国家里,一般征管方法较科学、征管手段较先进、处罚力度也较大。如日本、美国、加拿大、澳大利亚等国家,对偷逃税行为普遍实行重罚。因此,许多纳税人因惧怕违法受罚但又不愿放弃正当的税收利益,而纷纷求助于税务专家或委托税务咨询机构,因此,外国企业对税收筹划的市场需求较大。目前我国税收法律不健全,征管水平低,违法处罚力度不足,给纳税人偷、逃税等行为留下了可资利用的空间。因为在这种纳税环境下,纳税人偷逃税所可能引发的风险相对所获得的收益来看是小的,成本收益分析结果往往造成偷逃税行为的产生。其次,由于征管意识、技术和人员素质等各方面的因素造成我国税收征管水平低,部分基层税务人员素质不高,查账能力不强,对税收筹划与偷逃税、避税的识别能力低下,不能及时发现纳税人的偷逃税行为。加之执法不严,政策缺乏刚性,人为因素的随意性过强。比如在一些地方税务机关擅自改变税款的征收方法,扩大核定征收的范围,本应采用查账征收的固定业户却采取了定税、包税的办法,抵销了企业精心进行筹划得到的税收利益。税收征管法有的成为摆设,影响了税法的统一性和严肃性,使得某些纳税人感到没有外在压力,因而缺乏寻找税务咨询机构的内在动力,只知道与税务干部搞好关系,而不重视税收筹划,也使得税务咨询机构丧失了一部分市场,造成市场需求的缺乏。
二、发展税收筹划的几点建议
1.正确理解税收筹划的涵义,使税收筹划与税收政策导向相一致。税收筹划又称为纳税筹划、税收策划。“它是指纳税人在不违反国家法律、法规、规章的前提下自行或通过税务专家的帮助,为了实现企业价值最大化而对企业的生产、经营、投资、理财等经济业务的涉税事项进行设计和运筹的过程”,即税收筹划是在合理、合法的前提下减轻纳税人税收负担的经济行为。正确理解税收筹划的涵义必须将它与“节税”和“避税”区别开来。“避税”与“税收筹划”相比较,主要的区别是:前者虽然不违法,但属于钻税法的空子,有悖于国家的税收政策导向;后者是完全合法的,甚至是税收政策予以引导和鼓励的。而且对这两种行为执法部门对待他们的态度也是不同的。一方面,防范避税关系到维护国家税收利益,以及法律漏洞的堵塞和税制的完善;另一方面,利用好“税收筹划”这个重要的利益驱动器,则是政府运用税收杠杆进行宏观调控的重要手段。“税收筹划就是节税”这种认识不仅存在于普通的纳税人中,而且在理论界也广为流传。从目前市面上流行的一些税收筹划书籍中不难看出,绝大多数从事税收筹划研究的专家在给税收筹划下定义时,都把税收负担最低化即节税作为税收筹划的目的。实际上,税收筹划属于企业财务成本管理的范畴,财务成本管理的目标是实现企业的价值或股东财富的最大化,而税收负担最低化并不意味着企业就可以实现上述目标。因此,税收筹划必须以企业价值或股东财富最大化为目标,节税并不是真正的目的。相反,在特殊情况下,税收筹划还得选择税负较高甚至最高的纳税方案。就节税而论节税,背离税务筹划的根本目标。税收筹划内涵的准确把握还应力求使税收筹划方案与税收政策导向相一致。税收筹划应当合法,这是税收筹划赖以生存的前提条件,也是衡量税收筹划成功与否的重要标准。因此,在实际操作时,首先要学法、懂法和守法,准确理解和全面把握税收法律的内涵,时时关注税收政策的变化趋势,务必使税收筹划方案不违法并符合税收政策的导向性,使企业在享受有关税收优惠的同时,也顺应了国家宏观调控经济的意图。
2.合理规避税收筹划风险
首先,研究掌握税法规定和充分领会立法精神,准确把握税收政策内涵。税收筹划必须坚持合法性原则,所以纳税人必须及时地学习税收法律和税收政策,并全面了解与投资、经营、筹资活动相关的税收法规,使税收筹划在合法条件下进行。为了能够及时调节经济,体现国家产业政策,税收政策处于不断变化之中,税收筹划从一个角度讲,就是利用税收政策与经济实际适应度的不断变化,寻求纳税人在税收上的利益增长点,从而取得利益最大化的。因此,税收筹划就是要不断研究经济发展的特点,及时关注税收政策的变化趋势。事实上,全面、准确地把握政策的规定是规避税收筹划风险的关键。
其次,充分了解当地税务征管的特点和具体要求,使税收筹划能得到当地税务机关认可。进行税收筹划,由于许多活动都是在法律的边界运作,税收筹划人员很难准确把握其确切的界限,有些问题在概念的界定上本来就很模糊,况且我国国情比较复杂。因此,我国的税收立法赋予地方一定的税收立法权,对税收执法部门也赋予较大的自由裁量权,这就要求税收筹划者在正确理解税收政策的规定性、巧妙运用会计技术的同时,随时关注当地税务机关的税务管理的特点和具体方法,事实上,如果不能适应主管税务机关的管理特点,或者税收筹划方案不能得到当地主管税务部门的认可,就难以规避风险。
最后,聘请税收筹划专家,提高税收筹划的权威性和可靠性。税收筹划是一门综合性学科,涉及税收、会计、财务、企业管理、经营管理等多方面,其专业性相当强,需要专业技能较高的专家来操作。因此,对于那些综合性的、与企业全局关系较大的税收筹划业务,最好还是聘请税收筹划专业人士如注册税务师来进行,从而进一步降低税收筹划的风险。
3.加快税收筹划专业人才队伍的培养。我国的税收筹划人才队伍尚未形成专业化,目前企业的税收筹划工作主要来源于三个途轻:一是委托税务师事务所、会计师事务所等中介机构来进行?鸦二是聘用某些筹划人员来进行?鸦三是由单位的财会等相关人员来进行。众所周知,税收筹划是一门综合性较强、技术性要求较高的智力行为,也是一项创造性的脑力活动。相比一般的企业管理活动,税收筹划对人员的素质要求较高。税种的多样性、企业的差别性和要求的特殊性、客观环境的动态性和外部条件的制约性,都要求税收筹划人员有精湛的专业技能、灵活的应变能力。客观地讲,这是很难做到的。因此,我们目前应加大这方面的投入,一方面,在高校开设税收筹划专业,或在税收、财会类专业开设税收筹划课程,尽快满足高层次的税收筹划的要求;另一方面,对在职的会计人员、筹划人员进行培训,提高他们的业务素质。加强对筹划人员业务考评,例如,要求达到一定量的后续教育学时等等。同时,组织国内的权威筹划专家编写一套国家级规划教材,为近几年的理论探讨作一科学和系统地总结,也为税收筹划人才的培养提供重要的前提和基础。
4.注重税收筹划方案的综合性,使之符合财务管理目标。从根本上讲,税收筹划属于企业财务管理的范畴。它的目标是由企业财务管理的目标———企业价值最大化所决定的。税收筹划必须围绕这一总体目标进行综合策划,将其纳入企业的整体投资和经营战略,不能局限于个别税种,也不能仅仅着眼于节税。也就是说,税收筹划首先应着眼于整体税负的降低,而不仅仅是个别税种税负的减少。这是由于各税种的税基相互关联,具有此消彼长的关系,某种个税税基的缩减可能会致使其他税种税基扩张。因而税收筹划既要考虑某一税种的节税利益,也要考虑多税种之间的利益抵消因素。其次,税收利益虽然是企业的一项重要的经济利益,但不是企业的全部经济利益,项目投资税收的减少并不等于纳税人整体利益的增加。如果有多种方案可供选择,最优的方案应是整体利益最大的方案,而非税负最轻的方案。即便是某种税收筹划方案能使纳税人的整体税负最轻,但并非纳税人的整体利益最大,该方案也应弃之不用。例如,某个体户依法要缴纳相应的流转税和所得税,如果向他提供一份税收筹划方案,可以让他免缴全部税款,前提是要他把经营业绩控制在起征点以下。这项税收筹划方案一定会遭到拒绝。因为该方案的实施,虽然能使纳税人的税收负担降为零,但其经营规模和收益水平也受到了最大的限制,显然是不可取的。因此,纳税人或机构开展税收筹划应综合考虑,全面权衡,不能为筹划而筹划。
5.完善税法,堵塞漏洞,促进税收筹划的发展。加快税制改革,不断完善税法,同时严格执法强化征管与稽查,使税收宣传教育与惩处并重,从而加深纳税人对依法纳税的认识,增强纳税人进行税收筹划的积极性。一方面,立法机关应加强税收立法。针对我国税法的多样性和复杂性,加快税收基本法的制定和颁布。尽可能提高税收立法级次,修改税法中不公平、不完善的地方。如对税收筹划行为的介定上,纳税人与税务机关出现了分歧,企业认为是“节税”筹划,而税务机关则认定为避税,甚至是偷税,各说各的理,容易发生税务行政复议和诉讼。而在复议和诉讼过程中,因缺乏具体可操作的法律依据,致使最后的判决、裁决难以使双方信服。因此,必须对已经发现的有关税法的模糊或不明确之处进行修订,并在实践过程中不断完善,避免因对税法的随意理解而使税收筹划偏离税法制定的初衷,给税务部门、税务机构、企业提供一个判断是否属于正确筹划的标准,以积极引导企业和税务机构的筹划行为,减少国家税款的非正常损失。另一方面,应从责任追究上加强规范。国家应通过法律责任的追究加强对税务中介机构行为的约束。企业通过税务机构进行的税收筹划若发生了严重的违法行为,除企业受到严厉惩处外,税务机构受影响的不应仅仅是信誉,更应承担相应的经济责任和法律责任,这样才能增强其依法筹划的自觉性和主动性,尽可能为企业提供合理、合法的税收筹划。再者,严格执法,强化税收征管与稽查,加大对税收违法行为的处罚力度。执法部门应采取严管重罚的措施,使偷逃税款的风险加大,成本提高。纳税人自然会选择依法筹划,从而促进税收筹划的健康发展。最后,税务机关要依法治税。各级税务部门应严格按税法规定依法办事、依率计征、执法必严、违法必究,充分体现税法的严肃性和强制性,从而增加纳税人对税收筹划的需求,推动税收筹划的发展。
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