环保税收制度完善

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[摘要]绿化税制的核心是“绿化”税制体系，即将环境考核整合于税制体系的设计中。我国现行税制中存在明显不足：防止发达国家的“污染转嫁”尚未引起足够重视；现有环保税种中显现出不同程度的不当；税制中有关环保政策与环保需要不相适应，等等。为此，需树立全新的治税观念，完善税制中有关环保规定，开征环保税。

[关键词]绿化税制；环保税收制度：“污染转嫁”

一、国外“绿化”税制的启示

开征环保税是英国经济学家庇古最先提出的，他主张应根据环境污染所造成的损害对污染者征税，以税收弥补因污染造成的资源损失和治理环境污染。这种观点为西欧国家普遍接受，曾先后掀起了推进环保税收发展的“两次浪潮”：第一次是20世纪70－80年代，主要是针对污水和固体废弃物等突出的“显性污染”进行强制征税，其具体操作是采用押金制度和许可证制度来进行预防控制，然后根据排污量和污染程度进行征税；第二次是从20世纪80年代开始的，欧美各国越来越多地采用生态税、绿色环保税等多种特指税种来维护生态环境。进入20世纪90年代后，发达国家的环保税收政策又有了新的发展，从对废气、废水、垃圾、噪音、农业污染征税发展到全面“绿化”税制，从零散的、个别的环保税种开征，发展到逐步形成环保税收体系。除征收各种环保税外，还对原有的税种进行调整，使之具有环保功能，从而实现全面“绿化税制”的目标。绿化税制的核心是“绿化”税制体系，即将环境考核整合于税制体系的设计中。税制绿化包括三个方面互补的内容：

1.取消原有税制中不符合环保要求，不利于可持续发展的规定。以OECD（即经济合作与发展组织）国家的补贴政策为例，其许多与环境相关的经济部门都接受政府的巨额补贴，这对环境的负面影响十分明显，能源、运输。农业及制造业等领域尤为严重。OECD国家对农业的补贴每年达3500亿美元（约占OECD国家GDP的2％）。补贴鼓励农业过量生产，从而导致农药、杀虫剂的过量使用及土地板结、沙化等一系列生态环境恶果。在7个OECD国家中，每年对煤的补贴为103亿美元，能源部门的补贴造成使用者偏好使用黑色能源而非绿色能源。美国政府提供灌溉水的成本中，只有25％是由使用者负担的，由此造成的水资源浪费更是显而易见。纠正这类补贴，会促使人们的行为转向有利于环境和自然资源保护的方面。

2.修正原有赋税，采取新的有利于环保的税收措施。过去许多方面的税收优惠政策都产生了不良的环境效果。例如，对湿地的农业和工业发展的免税优惠政策导致湿地的破坏、森林的滥砍滥伐；在交通运输部门，税赋的环境扭曲效应更为明显，公司车辆的优惠税率及通勤费用被允许税前扣除，鼓励了私家车辆的使用，造成了交通污染和拥挤；而柴油燃烧的低税率（许多国家的柴油税率仅为汽油税率的一半），更加剧了交通污染和拥挤。修正这些赋税的另一个重要方面是根据产品或活动对环境的影响程度确定税率，对污染较严重的产品或活动课以重税，改变其相对价格，从而减少其对环境的危害。如许多OECD国家已采用燃料差别税率、汽车销售差别税率以及年度汽车牌照差别税率，以鼓励生产和使用低污染的车辆和燃料。

3.调整原有税种，开征新的环境税，使环保功能更加突出。OECD国家近年来越来越多地对在制造、消费或处理过程中产生污染，造成生态环境破坏以及涉及稀缺资源使用的产品和活动开征环境税（又称生态税）。这样，可以提高这类产品和活动的成本和相对价格，减少不利于环境的生产和消费活动，从而减少环境污染，保护环境资源。不少国家还对润滑油、肥料、杀虫剂、不可回收容器、含汞及镉的电池、化学原料及包装材料等容易造成污染的产品课税。在大多数情况下，环境税用来逐一处理特定的环境问题。例如，法国自1985年起开征硫税，并于1990年对工业生产中产生的H2S、NOx及HC的排放课税；芬兰和英国1996年开始征收垃圾场税；比利时于1993年制定“生态税法”后，开始实行生态税制，将生态税应用于各种产品；荷兰已经开征了一系列环境税，包括污染相关产品、地下水的抽取、废弃物的排放等。

国外“绿化”税制的作法为我国构建环保税收制度提供了有益的启示。

二、我国环保税收制度的现状及其存在的问题

改革开放以来，随着我国经济的快速增长，环境问题也逐渐显露出来，成为制约经济发展的重要因素之一。本着“准污染，谁付费”的原则，政府实行了排污收费制度，为环保工作提供了专项资金。但排污收费制度立法层次低、不规范、没有足额征收，效果不够理想。从政策选择上看，开征环保税，取消排污收费应是必要的、可行的。在我国现行税制中，具有环保功能的税种主要有资源税、消费税、城市维护建设税和耕地占用税等。它们在环保方面发挥了一定的作用，但还存在着明显的不足。

1.防止发达国家的“污染转嫁”尚未引起足够的重视。发达国家出于履行国际环境公约和提高产业层次的双重需要，把资源消耗等污染重的产业作为夕阳产业转移给发展中国家。改革开放以来，我国累计实际利用外资规模居发展中国家首位，但结构不甚合理，其中50％集中在一般加工业，并以重污染密集型企业为主。为正确处理好环境和引资的关系，我国在税收手段上应发挥其应有的作用。

2.现有环保税税种中显现出不同程度的不足：（1）资源税存在的问题。首先，性质定位不当。它仅被视为一种级差调节手段，严重限制了资源税应有的保护环境的作用。纳税人具体适用的税额主要取决于资源的开采条件，而与该资源开采造成的环境影响无关。其次，征收范围过窄。仅限于矿产品和盐，极不利于保护所有的资源，也造成资源后续产品比价的不合理。（2）消费税暴露的缺陷。在消费税所包括的11个税目中，有8种产品的消费均直接影响环境状况，在统一征收增值税的基础上，对这些产品另征一道消费税即可起到限制污染的作用。征收消费税的目的主要是调节消费结构、引导消费方向、增加财政收入。另外，消费税没有把一些容易给环境带来污染的消费品列入税收范围，如电池、塑料等。（3）城市维护建设税作为名副其实的绿色税收，其作用还没有完全发挥。尽管每年征收的该项税额仅占年税收收入的4％左右，但由于该税具有专款专用的特点，已经成为城市环境基础设施投资的一项重要资金来源、对改善城市大气和水的环境质量具有特别重要的意义，是一项绿色税收，但它在环境保护方面的潜力还有待进一步挖掘。

3.现行税制中有关环保政策与环保需要不相适应。当前我国环保措施已基本形成了体系，将环保作为一条重要原则，在现行的消费税、所得税、固定资产投资方向调节税等若干税种中都体现了保护环境的政策精神，这些税收政策与政府采取的其他有关措施相配合，在减轻或消除污染，加强环保方面发挥了积极作用。但我国现行税制中也有不利于环保的税收政策，主要表现在：（1）在税率设计或调整时考虑污染程度不够。如，对大气污染较重的汽油、柴油消费税只设一档税率，未按油质的高低对大气的污染程度规定税率；汽车汽缸容量越大排污量越多，而我国对小轿车、越野车、小客车的消费税率不是按汽缸容量大小来设计的；护肤护发品的消费税率由17％降为8％，显然不利于环境保护。这些税收政策都不同程度降低了税收对控制污染行为的作用。（2）现行税制考虑环境保护因素而实行的税收优惠政策对于环境保护和可持续发展，还缺乏系统性、科学性、针对性和有效性。现行环保优惠政策之间还存在摩擦和不协调，需要相互衔接和进一步配套。税收优惠措施的形式过于单一，仅限于减税和免税，影响了税收优惠的实施效果。（3）现行税制中缺少以保护环境为目的针对污染环境行为或产品课征的专门税种，税收对环保的作用主要依赖于分散在某些税种中的税收优惠措施。这样既限制了税收对环境的调控力度，也难以形成专门用于环保的收入来源，弱化了税收在环保方面的作用。

三、完善我国环保税收制度的基本思路

在环境污染日益严重的今天，环境税收的作用日益突出。设计和完善环保税收制度，必须在减少污染、保护环境方面体现出良好的调控效果。为此，应从以下几方面着手：

1.借鉴国外“绿化”税制的经验，以环境保护为主要目标，树立全新的治税观念。环保税应是区别于其他税种的综合性税种，环保功能是其显著特征。税收对经济增长各要素进行调节，促进经济快速增长的同时，还要注意提高经济增长的质量，尤其是环境保护应引起足够的重视。在设计和完善环保税收制度时，还要考虑国际环境公约的要求，使之建立在一个较高的起点上。为了减少税收对经济的干预，提高资源配置效率，环保税收也应坚持中性原则，只有这样才能保证保护环境功能的有效发挥。

2.调整税目、税率，完善现行税制有关环保的规定。对具有保护环境功能的税种，应加以补充完善，充分发挥其对环境的保护作用。应考虑：（1）扩大资源税的征收范围，提高征收标准。其范围有必要扩大到土地资源、水资源、植物资源、海洋资源等。在理顺资源体系价格的同时，适当提高征收标准。对污染程度不同的资源可实行差别税率，对非再生性、非替代性、特别稀缺的资源要提高税率。（2）扩大消费税的课征范围，提高部分消费品的税率。将那些无法回收利用的材料或难以降解的材料制造的产品，在使用中预期会对环境造成严重污染而又有相关的“绿色产品”可替代的各类包装物品，一次性使用的电池以及会对臭氧层造成破坏的氟利昂等产品列入消费税的课征范围，并适当提高汽油、柴油、鞭炮、焰火等应税消费品的适用税率。（3）改革城市维护建设税。为加快乡镇公共基础设施建设，可将其征收范围扩大到乡镇，更名为城乡维护建设税。结合税费改革，改变其附加税的性质，使其拥有独立的税基，并适当提高位于市区之外的纳税人的适用税率。

3.开征环境保护税。环保税应当是一个综合税种。按其具体课征对象不同，可分四个税目：（1）水污染税。水污染税以我国境内的企事业单位、个体经营者及城镇居民排放的含有污染物质的废水为课征对象，以排放废水的单位和个人为纳税人，对企业和个人应分别采取不同的征收办法。对企业排放的污水，可以实际排放量为计税依据，实行以量定额课征。对于实际排放量难于确定的，可根据纳税人的设备生产能力或实际产量等相关指标测算其排放量。由于企业排放废水所含污染物质的成分和浓度不同，对环境污染程度也有所不同，因此，应根据废水中各种污染物质含量设计具有累进性的定额税率，使税负与废水污染物质的含量成正相关变化。对于城镇居民排放的生活废水，由于排放量与用水量成正比，且不同居民排放生活废水中所含污染物质的成分及浓度通常差别不大，故可以居民用水量为计税依据，采用无差别的定额税率。（2）空气污染税。根据我国空气污染特点，目前计人空气污染指数的项目主要有：二氧化硫、氮氧化物和总悬浮颗粒物。它们主要来自燃煤废气、汽车尾气、燃煤排放的烟尘和地面扬起的灰尘。若开征空气污染税，可以我国境内的企事业单位及个体经营者的锅炉、工业窑炉及其他各种设备、设施在生产中排放的烟尘和有害气体为课税对象，以排放烟尘、扬尘和有害气体的单位和个人为纳税人。在计税方法上，可以烟尘和有害气体的排放量为依据，根据排放烟尘及有害气体浓度（空气质量级别）设计票进税率，以量课征。（3）燃油税。建议在燃油税的征收中，适度考虑环境保护，这不仅有利于保护环境，而且有利于鼓励使用清洁能源。对轮船、拖拉机、飞机等使用燃油的领域，在征收燃油税时也应考虑环境保护因素。（4）垃圾税。该税以我国境内的企事业单位和个体经营者排放的各种固体废物为课征对象，以排放固体废物的单位和个体经营者为纳税人。对不同种类、需用不同方式处理的垃圾应采用不同的征税方法。工矿企业排放的含有毒物质的废渣与不含有毒物质的废渣及其他工业垃圾应视其对环境的不同影响，分别设置税目、规定有差别的定额税率。以垃圾排放量为计税依据，实行以量课税。在税率设计上，对同一种类的垃圾，还应按不同堆存地点，不同处理方式区别对待。另外，对噪音污染、农业污染在条件成熟时也可征税。