房地产税收制度

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论文摘要：对房地产的开发、保有、使用和转让等活动课税构成了房地产税制的主要内容。目前，我国房地产税制涉及的相关税种达12个，但一方面显得纷繁复杂，有重复征税之嫌；另一方面又存在与房地产经济发展不协调，与国际惯例不接轨，弱化税收宏观调控功能等问题，如何进一步完善现有房地产税收制度，促进我国房地产业的健康有序发展将成为我国下一轮税制改革必须正视的问题。因此本人认为现行房地产税收制度已经不能适应经济发展的需要，亟待改革。本文提出了建立和完善房地产税制的设想，同时进一步完善有关房地产税收配套制度和政策等主张。

关键词:房地产制度改革完善

一、我国房地产税收制度的建立及发展

（一）我国房地产税收制度的建立

中华人民共和国成立前后，在全国统一的新的税收制度建立以前，为了保证国家财政收入的经济稳定，根据中共中央的指示，老解放区的人民政府暂时可以继续按照自己制定的税法征税，来不及制定新税法的新解放区则可经暂时沿用原国民党政府实行过的一些可以利用的税法征税，其中包括不同名目的房产税、土地税和房地产有关的一些税收，如契税、印花税、所得税。在1949年11月底至12月初召开的首届全国税务会议上，确定了统一全国税收制度，税收政策的大政方针和拟出台的主要税法的基本方案，确定全国范围适用的税收为14种，其中涉及房地产的税种有房产税、地产税、工商业税、印花税和遗产税。上述内容截入了1950年1月30日中央人民政府政务院的新中国税制建设的纲领性文件——《全国税政实施要则》。此外，各地普遍征收契税。遗产税始终没有立法开征。

（二）我国房地产税收制度的发展

20世纪50年代中期，我国实行生产资料所有制的社会主义改造以后，绝大部分房地产属于国家和集体所有，土地的买卖和转让被禁止，房屋产权变动的征税范围也日益缩小，房屋的出租也被严格限制，因而房地产市场和相关的税收制度在以后的近30年时间内几乎名存实亡。党的十一届三中全会以后，我国开始实行经济体制改革和对外开放，房地产税收制度也逐步衽了改革，20世纪80年代初恢复了征收契税；80年代后期开征了耕地占用税；90年代前期开征了土地增值税，其他相关税种也实行了改革。

（三）我国房地产税收制度现状

到目前为止，我国并没形成一套专门的房地产税制，现行税制中，涉及到房地产的税收主要有12种，即营业税、房产税、城镇土地使用税、土地增值税，契税、耕地占有税、印花税、企业所得税、个人所得税、城市房地产税、城市维护建设税、外商投资企业和外国企业所得税。我们把这些税种单列出来，按照征税环节的不同可以划分为四类：即房地产开发环节征收的税收、房地产保有环节征收的税收、房地产转让环节征收的税收、房地产出租环节征收的税收。

二、我国现行房地产税收存在的主要问题

（一）房地产相税费多，“费挤税”问题较突出。

“费挤税”问题的存在是房地产税收制度安排欠合理和投资环境不稳定的表现。“费挤税”使得费用变相地合理化了，其负面影响是显而易见的。由地方费用摊派引起的间接“费挤税”，其典型表现是城市教育费附加税的征收。严格说，它并不与政府提供公共产品或劳务相对应，实际上属于地方费用摊派。按照合理负担原则，税费的征收以纳税对象的承受能力为限度，超过了这一限度无疑会削弱税基的稳定性。地方利益导入的直接后果是各种不正规费用排挤正税。欠合理的地方税收规定引起的直接“费挤税”。在房地产税收征收中，某些地方的一些不成文的规定，如开发房地产必须在项目所在地成立项目公司。这种典型的“诸侯经济”的做法，旨在稳定本地区税源，但由于管理成本高昂，地方本位利益的干预，以及乱摊派等反而出现税源流失现象，最终损害的是国家的利益。同时，如此多的行政性收费，不仅大大加重了房地产开发者、经营者、销售者的负担，而且加重了房地产买受人的负担，致使许多地方的商品房价格居高不下，普通职工只能望房兴叹。

1994年税制改革后，在房地产的各个环节存在不同的相关税种共有12种，涉及房地产业的各种收费项目也名目繁多。仅从开发企业的收费项目上看，有的地方各种收费多达50多项。从收费比例上看，有的各项收费占销售收入的35％，左右，相当于经营成本及费用的70％，租、税、费体系设置不合理，造成征收混乱。房地产开发企业出售的住房价格主要包含四个部分：成本、费用、税金、利润。有关资料表明国外房地产开发企业，这四部分的比重分别为73％，10％，10％，7％，而我国为35％、40％，16％，9％，造成房价居高不下的原因也在于税费过高，从而加重了房地产开发商的负担，影响了政府对企业的管理水平，不但使管理漏洞增多，而又容易滋生腐败。

（二）税收政策在房地产的分布不合理

从征税环节来看，我国现行房地产税收主要集中在房地产的流通交易环节，而在房地产占用（保有）期间设计的税种较少，且免税范围较广。一方面，房地产交易环节的税费过于集中势必将提高新建商品房的价格，从而带动整个房地产市场的上扬；另一方面，房地产占用（保有）环节的税费种类过少，使得大多数由使用者无偿取得土地仍然近似无偿地被持有着土地闲置和浪费的现象日趋严重。

（三）税项设置欠科学，税种重叠，税基交叉，存在重复课税

一是对房地产所有权转让收入既按全课征营业税，又按增值额课征土地增值税；二对纳税人房产座落地，既要从量课征城镇土地使用税，又要众价计征房产税；三是对房地产产权发生转移所签订的契约或合同工的双方均要课征印花税，对承受方还要课征契税；四是对土地课税设置城镇土地使用税和耕地占用税；五是对房屋租金收入，既征收5％的营业税，又征收12％的房产税；六是对房地产开发的增值额既要计征土地增值税，又要计征企业所得税。这些从而造成了房地产税种多，环节多，又有征收不到位的情况。

对房地产的重复收税和多层次收费，成为商品房的房价居高不下的一个重要原因之一，对形成有效的买方市场也带来一定的难度。在税收方面，例如营业税与土地增值税的同时征收，不利于土地的转让流通。营业税属于间接税，容易发生转移，真正承担税负的往往是买受者和承租人，不利于外资的进入与市场规模的扩大。房地产开发经营管理中的营业税和土地增值税都属于流转税，前者以销售收入、转让收入、租金收入和服务费为计税依据，土地增值税则以转让房地产所取得的增值额为计税依据，从而造成对房地产开发转让的重复征税，打击了土地正常流通的积极性。另一方面，以商业网点建设费为例,此项费用的原意是如果住宅区不按规定面积建设商业网点,就需向建委交纳代建费用。但实际上,一些地区无论开发商在住宅小区建设商业网点与否,都必须交纳此项费用,这无疑造成了重复收费,这部分自然要被计入成本。再如公共建筑配套费、绿地建设费等,在住宅小区基础设施和配套设施费中已被计入到相应的成本,在此综合收费中又一次出现,实属重复收费。更甚的是税收与收费的重复。如以出让方式取得土地使用权从事房地产经营者，既要支付土地使用费，又要缴纳土地使用税，从而造成房地产市场中税费重复。

（四）现行房产税、城镇土地使用税存在缺陷

一是计税办法陈旧，对自用部分房产税的计税依据事实是以有房产原值扣除一定的比例后的余值作为计税依据，既没有考虑房屋的自然损耗因素，又未顾及房屋的后期升值因素，导致房地产税收无法随着房地产的增值而相应增加。二是征税范围狭窄，税基小。现行房产税、城镇土地使用税仅限于对城市、县城、建制镇、工矿区的土地征税，抑制了房地产税收作用的发挥也使得房地产税难以成为地方税中的主体税种。

（五）内、外资房地产企业税收制度不统一

一是两套所得税制。对内外资房地产企业分别开征企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税；二是两套房地产制和土地税制。而对涉外企业则只开征城市房地产税，而对涉外企业则只开征城市房地产税，并且仅对房产征税，对地产不征税；三是城市维护建设税和教育费附加内外有别。对内资房地产企业开征城建税和教育费附加，而对外资房地产企业则不征收此项税费；四是耕地占用税政策内外不统一。对内资企业占用耕地却不征收。这种“超国民待遇”虽在改革开放初期为吸引外资起到了一定积极的作用，但在世界经济全球化的今天，尤其是我国加入WTO后，外资企业将在更多领域进入中国市场，这两套税制的实行，将很大程度损害内资企业利益，影响税收公平性原则。

（六）土地增值税存在的问题土地增值税设计不当,调节力度有限。

从实际操作上看，现行的土地增值税的计税办法，税率等存在很多不科学的地方，计征繁琐，不易执行，实际征收效果极差。土地增值税按其实质也可以说是一种资本利得税。各国对资本利得税的课税,尽管具体方法不同,但都给予优惠待遇,这主要出于以下原因:“其一,资本利得的实现一般需要长时间,因而资本利得往往会有通货膨胀的因素;其二,资本利得是逐步实现的,若用普通的公司所得税率对实现的资本利得一次课征,显然比逐年按增值额课征税负要重;其三,对资本利得采用轻税政策,可在政策上达到鼓励资本流动,活跃资本市场,防止产生投资“锁住”状态的目的。其四,对资本利得实行优惠,可以鼓励投资,特别是风险投资,从而有利于提高经济增长率。”而我国现行的土地增值税不仅课及房地产业的资本利得,而且课及其正常所得,这就有些不尽合理。“我国的房地产业正处于资本原始积累阶段,其利润的产生错综复杂,大部分企业是通过开发经营活动获利,也有少数靠炒地、炒房发财。因此,防止土地增值收益流失,关键是土地使用制度的并轨和限制非正常投机行为。而不是“一刀切”统一征收土地增值税”。

（七）房地产税收实体法与程序法结合不紧密

实体法很多规定可操作性差，导致房地产税收征管难度大，税收流失比较严重。例如，根据我国建设部门的统计资料，我国每年有近8亿平方米商品房投入使用，若按2000年城镇商品房平均每平方米销价1000元计算，那么全国每年将实现商品房销售额8000亿元，若按应税所得率10℅计算，可为国家带来264亿元房地产开发企业所得税，事实上收到的不到十分之五。

（八）房地产税收优惠政策深层次辐射力不强

一是对国家鼓励发展的经济适用房、廉租住房、危旧住房改造等没有明显税收优惠；二是现行房地产税收优惠政策不能发挥税收因地制宜的调节功能和体现地区经济的特殊性，尤其是对产业竞争力比较弱的西部地区；三是现行房地产税收优惠政策大多集中于存量房地产，而对增量房地产的税收优惠政策相对比较少。

三、建立和完善房地产税制的设想

（一）用相应的税收代替地方政府对房地产业具有税收性质的收费

将那些性质与税收类似的并适合征税的项目改为税收，将那些经营性收费从政府收费中予以剥离，费改税后，应将各地小财政纳入大财政，把准税收性质收费项目分别并入中央税和地方税，使我国的房地产税收规模基本上与房地产业的发展水平相适应。

（二）按房地产取得、保有、经营（收益）三个环节重新设置税种，建立一套统一，规范、合理的新型房地产税收体系

1．在房地产取得环节，改革现行契税和印花税。

（1）将现行契税和房地产印花税（买方）合并，开征房地产取得税，课税对象包括单位和个人，但目前尚未开征遗产与赠与税，因此，建议在房地产取得税下分设购买取得、受赠取得、继承取得三个科目，为促进消化空置商品房，对购买取得采用较低比例税率，受赠取得、继承取得则采用超额累进税率计征。

（2）改革现行的耕地占用税，开征农地占用税，在房地产开发投资活动中，如果取得的建设用地是农地，从保护有限农地资源的角度出发，有必要开征农地占用税。

2．在房地产保有环节，将现行房产税，城市房地产税、城镇土地使用税合并，统一征收房地产税，并适时开征空地税。

（1）开征统一的房地产税，并实行从价课征。简化现行的房产税、城市房地产税、城镇土地使用税，在房地产保有环节征收统一的房地产税，并扩大其征税范围，原则上应对我国境内拥有房地产的单位和个人都不得征税。同时，要改革现有的从价、从租、从量计算计税依据的混乱局面，一律改为从价计征。对于房地产转让环节征收的所得税，包括企业所得税和个人所得税，税率要根据所转让房地产持有时问的长短有所区分，时间越长税率越低，以抑制短期的房地产投机行为，引导房地产健康发展。

（2）将现行的“土地闲置费”改为“空地税“，即对闲置1年以上的土地课征空地税。目前，国家对闲置1年以上的土地征收土地闲置费，这已经从实践上法律上奠定了开征空地税的必要条件。

3．在房地产经营（收益）环节，可考虑保留原有的营业税，并适当降低税负，同时考虑设置统一的所得税，适时取消土地增值税。

（1）保留原有的营业税。营业税税率采用比现在更低的比例税率。

（2）合并内外两套房地产税制。如外资企业的土地使用费与内资企业的土地使用税、外资企业的城市房地产税与内资企业的房产税、外资企业的外商投资企业和外国企业所得税与内资企业的企业所得税，都应尽快统一，并统一实行国民待遇原则，营造公平竞争的良好环境，以适应我国加入WTO后的新情况。

（3）设置统一的房地产个人所得税。即对个人（含外籍人员）从房地产经营中取得的收入（指利润所得）征税，采用比例税率，税负从轻。

（4）暂停征收土地增值税。随着中国房地产业盼快速发展、房地产市场的规范化，行业利润己逐步趋于平均化，土地增值税事实上己名存实亡。而且，目前中国国有企业产权重组情况越来越普遍，土地增值税对很多过去以低价取得士地使用权的国企产权转让形成了现实的障碍。至于取消土地增值税后产生的收入流失，可借鉴国际经验，把土地增值所得并入一般所得计征所得税。应考虑暂停征收土地增值税，其所得已不能通过所得税进行调控。通过上述改革调整后，将建立起以房地产为主，所得税、营业税为辅的新型房地产税收体系。

四、进一步完善有关房地产税收的配套制度和政策

（一）强化房地产产权登记制度。首先要清查土地，建立土地位置、权属及面积台帐；其次，改变分块管理的现状，尽快实行房屋和土地产权证书合一制度，理清管理关系，避免房地产私下交易，增强房地产税收课征的有效性和严肃性。

（二）完善房地产价格评估制度，建立房地产评税机构。一方面，要加强对房地产价格评估理论和方法的研究，逐步形成一套符合我国国情的房地产估价理论、方法体系，为房地产税收计征提供科学的依据；另一方面，要在税务部门内部建立评税机构和专职评税人员，加大房地产税收征管的力度。

（三）赋予地方政府必要的地方税税权。对地方税种中的一些中等份量的税种如城建税和城镇土地使用税可以在税额上确定一个幅度，由地方政府根据其自身需要和实际承受能力选择确定；对方税种的上些零星小税种其立法开征权应完全交给地方政府。

（四）理顺城市土地和房屋管理体制，尽快实行“房地合一”的新体制，建立一下“精简、高效、统一、权威”的房地产管理体制，为房地产税收的课征创造良好的外部环境。

（五）采取有力征管措施，堵塞税收漏洞，实现公平税负。关键是落实三部委规定的房地产税收“一体化”管理规定，逐步建立房地产税源信息数据库。

（六）进一步完善现行的房地产税收优惠政策，以增强其辐射力。对国家鼓励发展的经济适用房、廉租住房、危旧住房改造等应出台相关税收优惠政策；赋予西部工区一定的税收优惠政策；适时取消内外有别的各种房地产业税收优惠政策。

参考文献：

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