政府投资税收政策探讨论文
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摘要:人力资本是技术创新的源泉,是内生经济的原动力,但人力资本的形成需要足够的投资,这种投资主要来源于政府,但也需要企业、个人投资。企业、个人投资的欲望,应该由国家的税收政策加以引导,以促进人力资本的投资。目前,我国的税收政策在人力资本投资方面的导向作用尚不明显,应加以必要的调整。
所谓人力资本,就是体现在人身上的技能和生产知识的存量。正如舒尔茨所说:“我们之所以称这种资本为人力的,是由于它已经成为人的一部分,又因为它可以带来未来的满足或者收入,所以将其称为资本。”①人力资本是技术创新的源泉,是内生经济增长的要素,只有人力资本的积累才会实现技术进步的飞跃。人力资本的形成需要足够的投资,包括教育投资、医疗保健、劳动力迁移,以及在实际生活中逐渐积累知识的投资,等等。根据内生增长理论的分析,政府在人力资本形成方面有着重要的职责。税收政策作为国家收入分配和宏观调控的主要手段,对人力资本投资的方向、力度具有重要的导向作用。本文就如何调整税收政策以促进人力资本的投资,从而保证我国国民经济持续稳定的发展作一粗浅研究。
一、税收政策对人力资本投资的影响
一般来说,人力资本的投资主体主要包括政府、企事业单位和家庭个人。其中政府在人力资本投资中的地位是最为重要的,它承担了大部分的人力资本投资,其中包括基础教育、医疗保健、社会保障等方面(因不属本文论述的范围,故不详叙),此外,企业和人个也有大量的人力资本投资。税收政策则是贯彻政府人力资本投资政策,调控企业、个人人力资本投资的强有力的机制。
1.税收政策对企业人力资本投资的调控税收政策可以从两个方面对企业的人力资本投资进行调控。其一,企业税负的高低直接影响企业的投资能力。企业的人力资本投资主要是职业培训。职业培训具有很强的技能专业性,它可以提高劳动力的职能转换和市场适应能力,减少失业和缩短失业周期,推动劳动力就业结构的高级化;同时,它使企业积累了一批自己的高素质人才和推进技术进步的最重要的力量,可以增加企业吸收、消化和创新技术的能力,提高技术运用水平,使技术的应用发挥最大效益,从而增强企业的市场竞争力。所以,企业对员工进行培训,对产业的技术进步,加快产业的更新换代,提高产业的级次,都具有重要意义。事实上,员工通过培训,不仅学习技术方面的硬技能,还学习企业内部的管理制度、行为准则以及企业文化等很多种软技能。正是这些特殊的人力资本所具有的稀缺性和难以模仿性,为企业在竞争中赢得了优势。
如果政府提高对企业的征税税率,将会直接减少企业的收益,也就降低了企业的投资能力,而企业税负过重所带来投资停滞的负效应,会抑制企业投资于人力资本欲望;反之,政府降低对企业征税的税率,将会增加企业的收益,增强企业的投资能力。这时,企业因为税负减轻而带来的投资效应,则会激发企业投资于人力资本的欲望。其二,企业人力资本投资有着极强的外部性、风险性与不确定性,运用税收政策可以消除企业人力资本投资带来的私人收益与社会收益的不完全对称性,促进企业对人力资本的投资。在市场经济条件下,外部竞争的劳动力市场和劳动力的自由流动可能会给企业投资于员工培训带来损失。因为人力资本就其特征而言是固化在人力之中的一种生产要素,是随劳动者人身自由流动的。其他企业采用支付相对更高工资的诱惑手段,就可以得到较高素质的劳动力而不需要支付培训成本。单个企业对其员工进行的人力资本投资,其私人收益与社会收益是不完全对称的。企业作为人力资本的投资者,其投资动力除了通过提高员工素质进而提高劳动生产率、改进产品质量、增加企业利润、增强企业市场竞争力这一因素外,必然会考虑投资的私人成本与社会成本。
从经济学的角度来看,企业人力资本投资是一种具有正外部效应的经济活动,同时,人力资本投资的风险和不确定性也在很大程度上制约着企业的人力资本投资。因此,政府应通过降低企业人力资本投资的私人成本,努力促进这种投资,进而增进社会福利,其中一种重要的方式就是制定和实行优惠的税收政策,对企业人力资本投资给予一定比例的税前扣除,以此来消除企业人力资本投资私人收益与社会收益的不完全对称性。
2.税收政策对个人人力资本投资的调控税收对个人人力资本投资的影响是通过税收对个人的人力资本投资的收益实施征税来实现的,这与税收对物质资本投资的影响机制相同。换言之,个人在人力资本投资上所获得的税后净收益,能否达到投资者满意的程度,决定了个人在人力资本上的投资行为。个人人力资本投资的成本不只是受教育期间所发生的成本,还应包括在此期间所放弃的收入。出于公平原则和收入分配调节目的而设计的个人所得税,直接影响着个人的可支配收入。在传统的效用函数中,效用取决于可支配收入和闲暇。在那里,所得税实际上不是对闲暇产生抑制效应,而是对劳动产生抑制效应。无论税率体系如何,对收入进行征税必然会在人们对闲暇与劳动的选择问题上产生某种扭曲。也就是说,对收入征税实际上意味着对劳动的惩罚,而税率的累进性则又意味着对更高的能力与努力进行更强的限制。对高收入层实施高额累进税会降低高收入层的劳动欲望,并产生逃税、节税和人才外流等问题。此外,知识劳动的国际流动正随着商品与资本交易的发展而日趋自由。
知识劳动是没有国界的,因此,税率体系的不同也会对知识劳动的流动产生巨大的影响。总之,累进税会阻碍优秀才能的发挥,也会削弱人们的劳动动机,因此,它不利于技术进步和经营效率的提高。在优秀人才所拥有的技术和经营能力具有外部性的经济中,累进税还会通过以上效果而抑制低收入层的收入上升。不过,作为前提条件,知识传播的外部性必须得到保障。也就是说,必须存在某种能够使知识产生外部性的机制,以使优秀才能可以通过组织内部的协同作业和教育等途径提高其他社会成员的能力。
二、目前税收政策中存在抑制人力资本投资的因素
目前我国的人力资本还存在着诸多问题,如教育投资不足,医疗保健水平较低,各地人力资本的状况不平衡等。存在这些问题的原因是多方面的,其中,人力资本投资不足是重要原因之一。人力资本投资的不足,一方面归因于政府财力的不足、企业生产力水平不高和个人收入水平不高;另一方面归因于税收政策对企业和个人的人力资本投资缺乏应有的激励措施。在我国的税收政策中,激励人力投资的条款较少,且范围狭窄,抑制人力资本投资的因素却较多。
1.宏观税负过重进入90年代以来,我国税收占GDP的比重,1998年为11.8%,1999年为13%,2000年为14.1%,但由于有实无名具有租税性质的政府收入的存在,我国的宏观税负1998年为22.5%,1999年为24.1%,2000年为25.1%。低于发达国家平均30%的水平,但与发展中国家16%-20%的水平相比,却高出不少。单就政府收入中的税收而言,当前我国税收收入占GDP的比重同外国相比的确不高,甚至明显偏低,但企业缴纳的主要税种的实际税负又确实不轻。比如,增值税的法定税率为17%,但如换算成与国外可比的口径,即允许扣除固定资产所含税金,则我国现行增值税的实际税率将达23%左右,已高于西方国家(大多在20%以下)的水平,我国企业所得税的法定税率为33%,德国为25%,日本为30%,英国为30%,美国实行15%、18%、25%和33%的四级超额累进税率,前三档都比我国低,最高税率才与我国相同。
考虑到我国企业经济效益较西方国家为低的事实,中国企业的实际税负就显得更重。现在企业和个体户包括农民觉得综合负担太重,主要是税收以外的各种收费太多、太乱。在许多地方,企业非税负担的增长额和增长速度,都远远超过当期税收的增长额和增长速度,企业和个体经济要交纳的费根据各地地区不同,占全部要交税费的1/3—2/3,从而成为影响企业效益及投资能力的主要障碍。特别是税制改革后,乡、县、地级财政的收入相对越来越少,而中央和省两级财政集中度相对提高,这样,乡、县和地市以费补税,供本级财政需要,还有各级政府的职能部门从本部门利益出发,收取各种费用等等。农民、个体经济和企业的费用负担有加重的趋势。这种状况一方面造成了政府财政可支配财力的不足,制约着政府投资于教育事业,另一方面由于税费负担过重,企业缺乏进行扩大投资、技术改造和结构调整的实力与动力,缺乏创新的活力和动机,难以刺激民间的投资与消费,难以进一步发展壮大,更不用说人力资本投资了。
2.企业所得税费用扣除标准不合理目前,我国企业所得税法规定职工教育经费按计税工资总额的1.5%计算扣除。这样的税收激励,在目前来看,它的作用是微乎其微的。计税工资只能在税前列支不超过每人每月800元(发达地区可提高20%),超过部分就要缴纳33%的企业所得税,职工还要缴纳个人所得税。这一方面造成了重复征税,另一方面不利于企业扩大生产规模,创造更多的就业机会。许多企业为了降低成本,大量雇佣临时工,工资总额水平大幅度降低。按照这种状况计算出的职工教育经费不但少,而且对其使用缺乏有效监督。
纳税人用于公益、救济性的捐赠,在年应纳税所得额3%以内的部分,准予扣除。这样的标准对于纳税人捐赠于教育等方面的激励不强。另外,我国的外资企业所得税法规定:“企业支付给职工的工资和福利费,应当报送其支付标准和所依据的文件及其有关资料,经当地税务机关审核同意后,准予列支”。这样的规定事实上造成了外资企业支付给职工的工资和福利费的全额扣除。对于内资企业来说,这很不公平,直接造成了内外资企业在人力资本数量和质量水平上的差异,不利于我国整体的经济结构和水平的提高。
3.个人所得税的调节作用不明显目前,费用扣除采用分类扣除办法,对各种不同类型的收入,分别按不同征税项目采用定额或定率扣除:对工资、薪金所得每月扣除800元或4000元的生活费用;对劳务报酬和稿酬所得等采取定额和定率相结合办法,对每次收入4000元以下的定额扣除800元,每次4000元以上的按20%的比例扣除。这种办法过于简单,在税基中没有综合考虑居民家庭负担状况、人均收入水平和个人的人力资本支出等因素。对从事技术创新科技人员缺乏优惠。对科技人员技术创新所获得的收入的减免税也仅限于省级以上政府发放的“科技奖金”和“政府特殊津贴”,不利于调动科研单位和科技工作者的积极性,不利于激励个人人力资本投资。世界各国为了争夺国际市场相互竞争,这种竞争说到底是资本、技术的竞争,尤其是人才的竞争,而我国现行税制中不但缺乏对高科技人才的优惠政策,反而实行严格的工资控制制度,对其高额所得实行加成征收,从而影响了高科技人才进行技术创新的积极性。外国一些大型跨国公司以高薪在我国网罗和挖掘高科技人才,甚至储备一批高科技人才,从而引起高科技人才的外流。从长远发展来看,我们的技术进步和技术创新必然会受到很大影响。
4.个人所得税的税率结构不合理我国个人所得税对不同的应税收入项目适用的税率结构不同。对工资薪金按5%-45%的九级累进税率征收,个体工商户的生产经营所得和对企事业单位的承包承租经营所得按5%-35%的五级累进税率纳税,劳务报酬、稿酬、特许权使用费、利息股息红利、财产租赁和转让以及偶然和其他所得采用20%的比例税率。这样的税率结构存在以下问题:一是税收级距过多,税制过于复杂,背离了国际上减少累进级距的简化税制改革趋势;二是名义税率偏高。在工薪所得税中,按我国的收入水平,大部分纳税人只适用前两级5%-10%的税率,月收入超过2万元的只有少数人,月收入在8万元以上的极其有限,税法规定的25%-45%的边际税率应用概率极低。边际税率过高,不利于激励劳动、投资和经济增长。
工资薪金所得和个体工商户的生产经营所得,适用不同的累进税率,在年收入相同的情况下,后者的应纳税额远高于前者,税负过高不利于鼓励个体经济的发展,也助长了逃税风气。随着我国经济由供给不足转向需求制约,个体经济已难以获取暴利或垄断利润,应该由过去主要注重对其收入加以调节变为适当降低其税负促进其发展。工资薪金所得与劳务报酬同属于劳动所得,却实行差别课税。劳务报酬所得税适用20%的比例税率,税法对一次性畸高的劳务报酬规定了加成征收办法。这种个人所得税制度造成两类所得的税负有较大差别,不符合税收的效率或中性原则。国际上无论是实行综合还是分类个人所得税制的国家,都对勤劳所得相同课税。另外,稿酬蕴含的劳动量大,有时是几年辛苦劳动的结果,但和劳务报酬所得适用同样的税率,亦有失公平,税负偏重,不利于科研、文化繁荣和技术进步。
5.教育费附加难以发挥应有的作用1996年教育费附加收入占财政性教育经费的12%,1999年占13.9%,成为发展基础教育的重要经费来源,仅次于政府财政拨款。可是,我国教育费附加作为流转税的附加税,由于税收体制改革,出现了脱节的现象。税种分家,税收机构分家,教育费附加的征收刚性不足、征管力度不够,其漏征、少征面非常大。
1995年城市实征额仅占应征额的68%,农村只略高于50%,一些地方至今尚未开征。在实际征收的过程中,还出现了纳税人和负税人相分离的现象。有的地方把农村教育费附加分摊到每一个学生头上,由学生缴纳,学生变成了纳税人,家长变成了实际负税人,这明显不合理。另一方面,在管理和使用上存在着挤占、截留、挪用、拖延拨付等现象。有关资料表明,1995年城市部分用于教育的数额少于实际征收额18亿元,农村部分被乡镇政府挪用的情况也相当普遍。目前实行的谁征收谁使用的政策,虽然中央和地方有所分权,但由于地区之间的差距,省和中央调控能力弱,富裕地区税源丰富,教育费附加征收的比较多;贫困地区税源少,教育费附加征收的少。乡征乡用,县征县用,省征省用,无论是省级政府还是中央政府,对教育费附加进行全盘平衡使用的权力有限,不利于促进地区之间教育的平衡发展。
6.教育投资的税收问题不明确在1999年全国教育工作会议之后,我国民办教育的发展取得了可喜的成就,越来越多的企业和个人投资办教育,有力补充了我国教育资源的不足,为国家教事业的发展做出了显著的贡献。民办教育已经成为我国教育事业的重要组成部分。在这个发展的过程中,也遇到了一些难题,就是民办教育应不应该营利,对民办教育的营利在税收上应如何对待。由于法律规定民办学校不得以营利为目的,所以,原则上对民办学校应免于征税。①但是,《营业税条例的实施细则》中又明确规定,只对从事学历教育的学校免予征税,而我国多数学校特别是民办高等学校又不属于学历教育。各地在处理这个问题上极不统一。有些地方以企业所得税、城市建设税等各种名义向当地的民办学校征税;有些地方甚至采取强制措施对某些民办学校征税。根据国务院《中国教育发展纲要》规定,民办学校在税收、贷款方面,享有和公办学校同等权利。但这仅仅是规定,只有在正式法律出台后,才对税务部门产生约束力。这种“政出多门”的现象不根除,也就是说,当前教育投资的税收问题不尽快解决,将极大地阻碍我国教育事业的发展。超级秘书网
三、调整税收政策,促进人力资本投资
通过以上分析可以看出,我国尚未形成系统的、完整的促进人力资本投资的税收支持政策。我们应借鉴西方发达国家的成功做法,调整和完善税收政策,一方面加强政府人力资本的投资,同时要通过税收优惠和减免等措施降低企业和个人在人力资本投资上的成本,激励企业和个人投资于人力资本。为此笔者提出以下一些设想,以供决策部门参考。
1.调整企业所得税企业的全部工资性支出都应在计算应税利润时作为扣除项目。这样做可以降低企业的生产成本,促使企业增加对现存人力资本的更多利用,提高全社会的就业水平和个人的收入水平,有效地抑制人力资源的浪费,提高个人的人力资本投资水平,也使个人得到了“干中学”的人力资本投资,同时还可以增大企业的职工教育经费的提取额度,更加有利于反,就会产生严重的经济和法律后果,其责任风险远高于控制成本的风险。
4.实行排污许可额交易制度所谓排污许可额交易,就是根据总量控制的原则,确立合法和有限的排污许可额度,并允许其自由转让。排污许可额交易将市场机制引入污染控制中,可以刺激排污者发明或采用新的排污技术和更经济的处理方法,减少社会治理环境的总费用。
5.加强对公民生存权和环境权的保护应该说,生存权在各个社会历史形态中都是存在的,但是,生存权可否作为一项具体的请求权在实践和诉讼中得到保护则进展缓慢。鉴于环境危机对各生物种群和人类生存的威胁,人们对于生存权的价值和内涵重作审视,主张生存权为具体权利者,要求受到保护的观念日渐盛行,并为许多国家法律所接受,且成为各国环境保护立法中的总体依据。环境权概念的形成建立于生存权的基础之上,一般认为属于广泛的生存权的内容。按照联合国《人类环境宣言》,环境权是指“人在保持尊严与福祉的环境中享受自由、平等以及幸福生活的基本权利”。
创立这一概念的原因在于,面对环境危机对人类健康、生命和财产的挑战,原来的公私法原则和权利设置已不足以保护这些权利客体。
6.加强与国际环境公约相配套的国内立法中国可持续发展立法应与国际接轨,树立全球意识。目前我国已加入30多项国际环境公约,在处理全人类共同利益等重大问题时要严格遵循相互支持、平等互利、携手合作、齐心协力,保护人类共同家园的地球行为准则。在气候变暖、臭氧层耗减、生物多样性等全球环境问题方面,制定相应的法律法规,履行业已签署的《气候变化框架公约》、《生物多样性公约》、《蒙特利尔议定书》等国际环境公约。《21世纪议程》指出,“没有任何一个国家能够单独实现可持续发展目标,但只要我们共同努力,建立促进可持续发展的全球伙伴关系,这个目标是可以实现的。”
参考文献:
[1]金瑞木.环境资源保护法学[M].北京:北京大学出版社,1999.
[2]蔡拓.全球问题与当代国际关系[M].天津:天津人民出版社,2002.
[3]刘俊奇.中国经济立法21世纪展望[M].武汉:湖北人民出版社,2000.
