税收规划在房产业的运用探析

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一、引言

随着国家调控力度的不断加大,加上日益激烈的市场竞争,我国房地产企业内部费用成本的压缩空间越来越小。作为房地产企业外部成本的税收,其数额的多少极大地影响着房地产企业的经济效益。科学的本文作者：黄晓晖作者单位：广西钦能电力集团有限公司

税收筹划,对于提高企业的经济效益、增强企业的竞争实力乃至促进整个房地产行业的发展都具有积极的作用。针对新企业会计准则对房地产行业税收及税收筹划的影响,本文立足于税收环境的变化,通过多视角挖掘宏观调控政策下房地产企业税收筹划的空间及关注点,在其基础上建立具体背景下的筹划方案,旨在为房地产企业提供有效、具有实践意义的税收筹划思路。

二、房地产企业税收筹划策略

1.房地产企业前期准备阶段的税收筹划

房地产企业前期准备工作包括规划审批、设计施工、土地出让或转让等,此阶段是房地产项目运作的首要环节,也是税收筹划的关键。首先是子公司和母公司的选择,前者具有独立法人资格,可以进行独立核算,后者则不具备此条件,也即子公司可以独立承担纳税风险,而分公司与总公司则是共同承担纳税风险。但一般情况下,选择分公司具有以下优点:税务部门对分公司的监管相对要松,且项目初期分公司往往处于亏损状态,可以抵消总公司利润,减轻企业税负,分公司与总公司之间的资产转移不必承担纳税义务,可以减少房地产企业的成本;其次,新建和并购的选择,房地产企业取得土地的来源有两个:国家购买和从其他单位购买,从其他单位购买具体的操作方式可以是成立新公司购买土地或是并购出售土地企业的股权,从税法上来看,第二种操作方式的土地使用权没有发生转移,因此无需缴纳契税,利于企业节税,降低企业成本;再次,筹资方式的税收筹划,资金占用大是房地产企业的主要特点,而房地产企业的筹资方式可以分为负债筹资和权益筹资,前者的利息可以在税前扣除,后者的股息不能作为费用列支。

2.房地产企业建设环节的税收筹划

一是,借款费用资本化,根据相关税法规定,在当期企业所得税中无法扣除资本化的借款费用,而对于成本对象完工后的借款费用则可以作为财务费用直接扣除,因此对于不同时期完工的开发产品,房地产企业应独立核算,这样可以相应的减少企业所得税支出;二是,利息扣除方式,计算企业所得税和土地增值税时的利息费用在会计处理上市不同的,前者在开发完工前计入成本,在开发完工后计入期间费用,而计入成本的利息费用只有当房产出售时才能抵扣,同时对于土地增值税,根据税法规定,当利息费用较大时应提供证明据实扣除,而当利息费用较少时,则可不计入分摊的利息,且可多扣除相关开发费用,降低房地产企业开发成本;三是,按照开发种类分别核算增值额,即分别核算不同开发种类的增值税,以减少税负;四是,税前扣除项目,新企业所得税法的税前扣除项目较多,包括可全额扣除的项目,如折旧、交通费等,按照税收标准列支的费用,如业务招待费,可以递延到下期扣除的项目,如广告费,不能扣除的项目,如罚款;五是,预提费用处理,税法与会计核算对预提费用的处理方式是不同的,虽然房地产产品开发完工后可以合理地将预售收入确认为实际销售收入,并按规定结转相应的计税成本,但实际中还未完工的相关基础设施和配套设施在税法上是不允许列支的,这可能增加企业税收支出。

3.销售环节税收筹划

一是,销售价格税收筹划,当前土地增值税实行四级累进税率,同时为鼓励普通标准住宅的开发,规定其相关增值税率为超过20%的暂不征收土地增值税,此时不同的售价可能增加或减少房地产企业的利润,在此情况下,房地产企业应利用起征临界点进行定价,以减轻企业税负,增加企业净利润;二是,销售收入分解税收筹划,例如通过设立专门的房产销售公司来减轻土地增值税和企业所得税,通过签订装修合同分解销售收入以合理规避装修部分的土地增值税和营业税,给企业带来节税利益,通过区分代收收入以减少销售收入,降低企业所得税负,通过折扣销售,将销售价款与折扣额开在同一发票上,以折扣后的价款为营业额来缴纳营业税。

4.保有环节税收筹划

房地产企业未出售的房屋常以出租的方式进行经营,而房屋租赁行为中涉及的税种主要包括营业税(5%)、个人所得税(20%)、房产税(12%),以及城市维护建设税、印花税、城镇土地使用税以及教育费附加等,从租赁方或承租方的角度来看,房屋租赁名义税负较重,税负水平占全部租赁收入的30%-40%。因此需要对保有环节进行税收筹划。首先,变房屋出租为投资业务,对尚未出售的房产以出租形式赚钱租金,具有较大的税负,而将这部分房产以投资入股的形式来参与被投资方的利润分配则可以有效降低企业税负;其次,先租后售的税收筹划,房地产企业都存在大量的银行贷款,会有大量的费用需要在税前扣除,因此企业可以以先租后售的形式持有房产,期间企业所得税较少,总体来说对企业是有利的。

三、房地产企业税收筹划实务

1.营业税的税收筹划

从自建和代建模式选择的角度来看营业税的税收筹划。案例:某企业以1亿元的价格购得一块土地,拟建一栋酒店,成本为2亿元,建成后转让给乙酒店管理公司,价格为3.45亿元,其中土地增值税为2%的预征率。(1)自建模式,某企业的营业税34500*5%=1725万元,土地增值税34500*2%=690万元,乙公司契税=34500*5%=1725万元;(2)代建模式,某企业的营业税为0,代建营业税=4500%5%=225万元,土地增值税=10000*2%=200万元,契税=1000*5%=500万元。从以上两种开发模式来看,自建的营业税税额大,挤占企业资金,而代建模式的税负较轻,但应避免税收征管上可能的风险。

2.土地增值税税收筹划

某开发项目共分为两部分,一是普通住宅项目,销售收入18000万元,一是洋房项目,收入为91000万元,而开发总成本为62000万元,包括支付土地价款20000万元,前期工程费1200万元,建造安装支出30000万元,基础设施支出8000万元,公共配套设施支出1500万元,开发间接支出1300万元。筹划前土地增值税情况为:应税收入:109000万元;扣除项目金额总计=开发成本+房地产开发费用+与转让房产有关的税金+其他扣除项目=62000+62000*10%+109000*5.5%+62000*20%=86595万元,则土地增值额=109000-86595=22405万元;因此土地增值税税额=22405*30%=6721.5万元,税负高达6.17%。筹划后的土地增值税税收情况,将项目总成本划分为普通项目和非普通项目,(1)普通项目的测算:应税收入为18000万元,扣除项目的金额=10820+1082+990+2164=15056万元,土地项目增值额=18000-15056=2944万元,增值额与扣除项目金额的比为19.55%,未超过20%,因此免征土地增值税;(2)非普通项目的测算:应税收入为91000万元,扣除项目金额=51180+5118+5005+10236=71539万元,土地项目增值额=91000-71539=19461万元,增值额与扣除项目的金额之比为27.2%,因此土地增值税税额=19461*30%=5838.3万元,比进行土地增值税税收筹划前节税883.3万元。

3.利息筹划

A企业一开发项目分两期完成,2011年2月完工第一期,2012年2月完工第二期,2011年末第二期已实现预收入2000万元,2011年发生借款3000万元,管理费用1000万元,其中计税毛利率为20%,因此营业税及附加=20000*5.5%=1100万元,企业所得税计税毛利额=20000*20%=4000万元,而该案例的税收筹划有两种方案,一是将两期作为一个成本核算对象,3000万元的借款在二期工程完工前应全部资本化,这种做法扣除项目期间费用为1000万元,企业所得税=(4000-1000-1100)*25%=475万元,总税负=1100+475=1575万元;第二种方案是将两期作为不同成本核算对象,每期借款为1500万元,第二期借款在2011年未完工应全部资本化,第一期前两个月的借款应资本化,后10个月的借款应作为财务费用直接扣除,财务费用=1500*10/12=1250万元,因此扣除项目期间费用包括1000万元,1250万元,企业所得税=(4000-1000-1100-1250)*25%=162.5万元,总税负=1100+162.5=1262.5万元。综上所述,方案2节税力度大,即在符合企业会计准则的前提下应采用更加灵活的方式分摊成本、期间费用。

总之,房地产企业要想在激烈的竞争中立于不败之地,就应把税收筹划作为重要的前置成本因素加以考虑,充分利用房地产开发各个阶段的税收筹划策略,科学的进行税收筹划,确保税收筹划方案的科学性、规范性和合理性,以提高房地产企业的经济效益、增强企业的竞争实力,促进整个房地产行业的发展,谋求最大限度的纳税利益,实现企业税后利润或现金流量最大化。