内部控制局限性制度管理
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［摘要］本文从理解内部控制制度概念，并进一步从局限性与必要性上进行阐述，提出加强内部控制制度应规范的主要内容及制度的局限性和必要性。
关键词：内部控制制度；局限性；必要性
内部控制制度是社会经济发展到一定阶段的产物，是现代企业管理的重要手段。在信息产业已经相当发达的当今社会，不断完善企业内部控制制度，对于防范舞弊，减少损失，提高资本的再生能力具有积极的意义。本文将就我国内部控制制度的若干问题谈以下几点看法。
1、内部控制制度概念的理解
目前，我国会计界对内部控制的认识主要有：内部会计与管理控制、内部控制结构和内部控制成分三种提法。这三种提法实际上反映了内部控制理论发展的不同阶段。将内部控制分为内部会计控制和管理控制，主要是从划分注册会计师审计责任提出的，即注册会计师只负责审查内部会计控制，包括与财产安全和会计信息可靠性相关的授权批准、职务分离、实物保护和内部审计，并提出相关的审计意见。内部控制结构概念较内部会计控制和内部管理控制有两点显著变化：一是将内部控制称为内部控制结构；二是提出内部控制由控制环境、会计系统和控制程序三要素组成。笔者认为将内部控制称之为内部控制结构，恰如其分地反映内部控制的性质。所谓结构是构成事物整体的内在框架，内部控制也就是构成企业经营管理制度的内在控制框架，以这些内在控制框架为基础建立反映企业业务运行规律要求的各种制度便成为具有内部控制特性的企业经营管理制度。把控制环境作为内部控制组成部分，扩大了内部控制的范围，尤其是关于董事会、管理者和其他人员对控制的态度和认识作为内部控制环境的首要内容，更加突出说明人在内部控制中的重要地位。内部控制成分的概念提出是在内部控制结构基础上的进一步纵深发展，其中将结构改为成分，更清晰反映内部控制是要素性的，只有将内部控制作为成分与企业业务活动环节和程序相融合，才能体现内部控制真正的价值。同时内部控制成分也比内部控制结构更完善，这主要体现在：内容上，在控制环境中提出了全体员工的诚实、职业道德和胜任能力的要求，并增加风险评估这一新的控制成分，强调单位要为实现目标分析相关风险，以构成风险管理的基础，而且将会计系统改为信息与沟通，扩大了单位信息系统方法和记录的内涵。在结构上，阐明各控制成分之间的相互关系，即以控制环境为基础，风险评估为依据，控制活动为手段，信息与沟通为载体，监控为保证。
2、内部控制制度的局限性及必要性
2.1内部控制客观环境的局限性
2.1.1、资本市场发育不完善，投资者对内部控制信息缺乏接受力
目前，我国资本市场运行机制以及相应的法律、法规都很不健全，交易不规范、非法谋取暴利是一种普遍现象。在这种情况下，公司内部控制信息的披露，可能引起投资者的猜测和恐慌，对公司的资本运作产生不利影响。同样，在我国企业内部控制普遍薄弱的情况下，即将申请上市的国有企业如实对外披露相关内部控制内容，可能会给企业带来不必要的负面影响，影响或延误企业的正常上市。
2.1.2、投资者风险意识淡薄，对内部控制的重要性缺乏认知力
股权结构是指公司的流通股、法人股、国家股占全部外发股数的比例及其相互关系，是企业组织形式的核心。根据詹森·麦克林（1976）、法玛·詹森（1983）、德姆塞茨·莱恩（1985）的研究结果，股权结构分为“股权集中”与“股权分散”两种。前者指股权集中于内部股东，后者指内部股东只占较少的股权，外部股东人数较多，且股权按分散。我国上市公司的股权结构，是典型的股权集中型的，流通股在总股本的比例中所占比例仅为31.6％，而国有股、法人股占总股本比例则达68.4％，即使能将某上市公司的流通股全部买进，也不能取得公司的控制权。在内部人或控股股东等关键人大权独揽的情况下，中小股东的权益根本得不到保障。因此，中小股东主要以二级市场的“逐利”为主，更关心的是企业的运营结果，而对公司的内部控制兴趣不大。
2.1.3、公司内部缺乏制衡机制，对管理系统缺乏控制力
公司法人治理结构是公司制的核心，而规范的公司法人治理结构，关键要看董事会能否充分发挥作用。但在我国现阶段，公司的法人治理结构“形备而实不至”，尤其体现在董事会这一重要机构没有发挥应有的职能。不少企业在改革过程中，一味地“放权让利”，致使原厂长负责制的领导班子现在既是经理层又进入董事会，董事会成员和经理成员高度重叠。据调查，上市公司的董事会成员中，100％为内部董事的公司占有效样本数的22.1％，50％以上为内部董事的公司占有效样本数的78.2％，董事长和总经理一人兼任的公司占总样本的47.7％，由此可见，公司董事会在很大程度上掌握在内部人手中。而作为所有者代表的董事会，既不能充当所有者的“守护神”，又不能代表所有者对经营者进行监督。这种责权不分的公司治理结构，导致内部控制如“空中楼阁”，形同虚设。
2.2内部控制制度自身的局限性
企业内部控制制度自身的局限性主要有以下3个方面：1，人为错误；2越权管理；3计划没有变化快，缺乏系统有效的控制。
2.3建立内部控制制度的必要性
企业内部控制制度划分为内部管理控制制度与内部会计控制制度两大类。内部管理控制制度是指那些对会计业务、会计记录和会计报表的可靠性没有直接影响的内部控制。例如，企业单位的内部人事管理、技术管理等，就属于内部管理控制。内部会计控制制度是指那些对会计业务、会计记录和会计报表的可靠性有直接影响的内部控制。例如，由无权经管现金和签发支票的第三者每月编制银行存款调节表，就是一种内部会计控制，通过这种控制，可提高现金交易的会计业务、会计记录和会计报表的可靠性。
3、加强内部控制制度应规范的主要内容
3.1明确规定处理各种经济业务的职责分工和程序方法。
企业要健全和强化内部组织机构，它是企业经济活动进行计划、指挥和控制的组织基础，其核心问题是合理的职责分工。在一般情况下，处理每项经济业务的全过程，或者在全过程的某几个重要环节都规定要由两个部门或两个以上部门、两名或两名以上工作人员分工负责，起到相互控制的作用。如汇出一笔采购货款，规定要由采购经办人填写请款单，供应计划员(或供应部门负责人)审查请款数额、内容及收款单位是否符合合同和计划，会计员审核请款单的内容并核对采购预算后编制付款凭证，最后由出纳员凭手续完整的付款凭证办理汇款结算(出纳员开出汇款结算凭证，还要通过会计员审核)，前后须经四人分工负责处理。而采购汇款的报帐业务，则规定要经过采购经办人填写报帐单，货物提运人员提货，仓库保管员验收数量，检查员验收质量，以及会计员审核发票、帐单及验收凭证，编制转帐凭证报销。
3.2明确资产记录与保管的分工。
规定管钱、管物、管帐人员的相互制约关系，旨在保护资产的安全完整。如出纳员不得兼管稽核、会计档案保管和收入、费用、债权债务帐目的登记工作；银行票据的签发印鉴，必须有两人分别掌管；向银行提取较大数额现金时，必须由两人以上对领款、点验安全入库的全过程共同负责；仓库材料明细帐要设专人稽核或另设记帐员记帐；管钱、管物、管帐人员因故离开工作岗位或调动工作时，规定要由主管领导指定专人或接替，并监督办理必要的交接手续或正式移交清单。另外，现金收付的复核制，物资收发的复秤制、复点制等，也都是防错防弊的内部控制制度。
3.3、明确规定保证会计凭证和会计记录的完整性和正确性要求。
如对各种自制原始凭证，在格式、份数、编号、传递程序、各联的用途、有关领导和经办人签章、明细数同合计数及大小写数字一致等方面作出规定；对各种帐簿记录，要求帐证的一致或保持一定统驭关系的规定；还有会计核算中规定的双线核对、余额明细核对、各种报表相关数字核对，以及由此而规定的内部稽核制度等。
3.4、明确规定建立财产清查盘点制度。
为了保证财产物资的安全和完整，除规定物资保管员对每项物资进行收付后，都要实行永续盘存办法核对库存帐实外，还要规定财产物资的局部清查和全面清查制度，以保证帐卡物相符或及时处理发生的差错。如现金出纳员除规定每日下班前要结帐清点库存现金，遇有差错要及时报告外，会计主管人员还有经常检查出纳员工作，定期或不定期检查库存现金及金库管理情况的责任。
3.5、明确规定计算机财务管理系统操作权限和控制方法。
（1）计算机代替手工填制记帐凭证是相当容易的，并且比手工制作的凭证更规范、效率更高。但是难以给查帐和审计工作提供可靠的依据。为了解决这一矛盾，可以先由计算机填制输出记帐凭证，然后由有关经办人确认后签名或盖章，无签名或盖章的视作无效凭证，不得进行帐务处理。
（2）电算化可以大大提高会计工作效率和会计工作的水平。但是，不能以此代替原手工会汁处理中已建立起来的内部控制制度和管理制度，同时，还应加强对电算化系统的管理，这是会计系统安全、正常运行的前提。要明确系统管理人员、维护人员不得兼任出纳、会计工作，任何人不得利用工具软件直接对数据库进行操作。程序设计人员还应对数据库采用加密技术进行处理，严格按会计电算化系统的设计要求配置人员，健全数据输入、修改、审核的内部控制制度，保障系统设计的处理流程不走样变型。
（3）对会计电算化进行内部控制，主要是对存取权限进行控制。设多级安全保密措施，系统密匙的源代码和目的代码，应置于严格保密之下，从计算机系统处理方面对信息提供保护，通过用户密码口令的检查，来识别操作者的权限；利用数值项防用户利合法查询推出该用户不应了解的数据。操作权限(密级)的分配，应由财务负责人统一专管，以达到相互控制的目的，明确各自的责任。
［参考文献］：
1、潘经民《财会月刊》《如何完善企业内部控制》2001年第18期。
2、朱荣恩《会计研究》《建立和完善内部控制的思考》2001年01月。
3、潘经民《财务与会计》《企业内部控制制度难点及其理性思考》2002年03月
