创新和优化税收柔性执法方式建议探析

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一、税收柔性执法的重要性

随着我国税收立法和执法建设步伐的加快，税务机关柔性执法已成为优化税收执法和税收执法改革创新的重要工作方向，也成为税收治理体系和治理能力现代化的重要着力点。2021年，中共中央办公厅、国务院办公厅印发《关于进一步深化税收征管改革的意见》，要求优化税务执法方式，有效运用说服教育、约谈提醒等非强制性的执法方式，坚决防止粗放式、选择性、一刀切的执法。还提出要准确把握一般涉税违法与涉税犯罪的界线，做到依法处置、罚当其责。同时，要求在税务执法领域研究推广“首违不罚”制度。柔性执法作为非权力行政方式、非强制行政方式，是相对于刚性执法的一种新型行政执法方式，在法律法规的范围内，行政主体采用非强制性、更人性化、更柔性的实施手段的行政执法方式，其中包括行政指导、行政调解、行政合同以及行政奖励等。柔性执法与刚性管理相配合，具有引导、协商、互动等显著特点。税收柔性执法是指税务部门转变税收行政执法观念，拓展税收行政执法的方式方法，引入新的税收行政执法机制。税收柔性执法在税收执法改革创新中发挥着越来越重要的作用，有利于促进税收征管现代化的有效发展。一是有利于税收高质量发展和治理能力现代化，税收治理依法合规发展的基础越来越稳固。税收柔性执法强调理性、平和、礼貌和规范，进一步体现了“以人为本，执政为民”的理念，税务机关能够牢牢把握法治作为税收改革和建设的生命线，发挥法治力量，同时提高纳税人的合规性，有效推动税收现代化高质量发展。二是有利于建立和谐的税收征纳关系。当前随着纳税人主体意识和法治意识的增强，税收依法行政工作只有尊重权利，才有权利来回应和呼应权力。税收柔性执法是税务执法理念和方式的转变，执法方和执行方处于公平的地位，唯有贯彻“以人为本”的服务理念，才能保障纳税人的合法权益，达到减少执法阻力，化解征纳矛盾，降低税收征管成本，改善征纳关系，保障国家税收和维护纳税人的合法权益的目的。三是推动税收营商环境不断优化。税收柔性执法可以加强征纳各方的相互交流、协商、了解以达成共识，通过更文明、更公平、更公开的执法方式，可以进一步优化税收征管执法环境，提高税务机关的公信力，规避税收起诉风险，有助于加强税务机关的执行权力，化解税务机关与纳税人之间的矛盾，提高纳税人对税法的遵从程度，切实保护纳税人合法权益，一定程度上能降低税收成本，提高税收征管效率，优化税收营商环境。

二、国内外税收柔性执法的经验比较

我国近年开展了税收柔性执法的实践，国家税务总局于2012年首次提出在税收事项中采用柔性执法方式，并出台了一套规范税收执法、缓解征纳关系、处理税收纠纷的行政指引。如践行“首违不罚”制度、“春风行动”等，出台了一系列优化税收柔性执行方式的具体举措。但是与部分国家比较，我国在严格遵守税法的前提下采取差异化执法应对策略，推广运用柔性执法方式方面还存在一些差距。首先，执法刚性与行政柔性的理念有待深化。很多国家既强调执法刚性，也不弱化行政柔性，在刚性行政的同时，充分发挥柔性行政以柔克刚的作用，缓和征纳双方之间的矛盾，运用“柔性税收管理”，提高税收执法管理效能。例如韩国所有税收制度均以法律形式颁布，包括税收基本法、税收征管制度、第三方信息交换制度、税务代理人制度等。由于征收和管理实践的演变，韩国税法几乎每年修订一次，有时一年修订两次。税收征管程序也受到法律的严格限制：必须事先告知纳税人的权利，事后进行满意度调查，以防止检查人员滥用职权；通过增加信息透明度来降低税收立法的刚性，进一步加强信息化管控手段和管控岗位优化设置。与此同时，对于柔性执法也非常重视。在税收征管方面，采取多种措施促进奖惩并举，提高管理的针对性和有效性。由于税收优惠直接关系到培养年青一代、减轻家庭医疗负担等生存问题，韩国允许诚实守信的纳税人从收入中扣除教育和医疗费用。目前我国税务机关在遵循传统的刚性执法方式的同时，也在推行柔性税收执法。但是，税收柔性执法的方式缺乏税法明确的规定以及必要的程序规定，执法行为没有相应的基本程序规则，税收优惠设计缺乏调控的针对性和灵活性。其次，尚未建立自愿披露的法定机制。作为税收遵从策略的一部分，税收自愿披露制度类似于处理税收违法行为的“自首”制度。不仅为纳税人提供改正错误纳税行为的机会和动力，而且有助于提升税务机关对涉税信息的获取能力，有利于降低管理成本，提高税收合规性，提高税收征管效率和能力。如加拿大于2002年正式启动了一般性自愿披露项目，纳税人可以自愿申请要求更正以前不准确和不完整的申报信息或披露以前漏报的信息。加拿大税务局有权对纳税人税收违法行为不予处罚，并视情况减少税收利息，但仅适用于申请人自申请年度起向前追溯10个纳税年度中发生的纳税行为。美国的自愿披露大部分采取项目的形式推进，除一般性自愿披露项目，还实施了系列离岸自愿披露项目，鼓励纳税人报告未申报的离岸账户信息、资产及所得，既为自愿披露纳税人提供减轻处罚的通道，又提高了税务机关对离岸所得和资产的税收征管能力；同时简化申报遵从项目，对能证明其非故意不申报的纳税人，适用简化程序修正补充申报，还可减免罚款并使纳税人的申报恢复至合规状态。目前我国没有明确的关于税收领域自愿披露的具体制度规定，但在税收征管实践中允许纳税人自查自纠等，并视情形予以从轻、减轻或免除处罚。这样的“自查修正”，能够有效提高税收合规性，降低征税成本，在一定程度上体现了自愿披露的理念。第三，缺乏完善的税收信用制度。目前主要发达国家已具备较为完善的税收信用制度，税收信用奖惩力度较大，中介机构有一定公信力，公众信用意识较强。加拿大于2001年通过了《个人信息保护和电子文件法》，对社会信用专业公司的个人信息管理、消费者权益保护、信用信息使用等方面提出了要求，健全的税收信用法律法规支持税收信用制度；加拿大国内税务数据集中管理，税务机关内部信息广泛交流，有完善的数据交流平台。依靠强大的信息技术支持系统，利用社会信用体系惩处税收不诚信行为，一旦发现税收诚信缺失，就会进行严厉的累进式处罚。日本还建立了信用等级差别申报制度，根据纳税人的信用等级，分别实行蓝色纳税申报制度和白色纳税申报制度。白色纳税申报制度适用于纳税遵从度差、财务管理混乱、记账不正确或故意不申报、少申报的纳税人；蓝色纳税申报的纳税人则与之相反，纳税信用度高，在税收政策和征管上可以享受到一定的优惠待遇，在应税所得额上享受扣减、抵扣优惠等。白色申报表的纳税人不但无法享受到上述税收优惠待遇，还会接受更多的税务审计，在经济活动中诚信度商誉受到影响。社会信用是税收信用的基础，要完善税收信用立法必须完善社会信用立法；各领域数据相对独立和封闭，信息融合还处于数据交换阶段，需要整合金融系统数据，打破部门分类管理的壁垒，防止纳税人逃税漏税，降低经济社会管理成本。现实中纳税人纳税失信的法律、经济和道德成本相对较小，各种失信行为无法得到相应惩罚。

三、创新税收柔性执法方式的建议

一是增强税务柔性执法理念。积极借鉴国内外的先进税务柔性执法经验，贯彻“宽严相济、罚教结合、包容审慎”的现代税收监管理念，按照“无风险不打扰、有风险先提醒、有违法必追究、全过程可监控”的基本原则进行柔性执法制度和政策设计。二是推动税务柔性执法制度建设。重视执法软实力建设，明晰界定柔性服务与刚性执法，加强与纳税人缴费人的联系、沟通与合作，通过非强制性的方式说服、引导、督促纳税人缴费人避免发生税收违法行为。在依法治税原则指导下，灵活运用刚、柔执法方式，并发挥其功能互补作用。可以通过建立建全执法清单、税务行政处罚裁量基准、动态信用监测、评价和预警体系、风险提示制度等等，完善税务执法制度建设，规范税务柔性执法。三是积极探索建立新型的税收执法机制。增强纳税服务意识，实现税务执法从传统税务管理需求为主向服务纳税需求为主转变。大力宣传“协商”、“指导”、“提醒”、“服务”等具体的柔性执法方式，积极培养纳税人的合作参与意识，促使“治理”与“自治”良性互动；营造公平适度、阳光法治、规范有序的执法氛围。规范行政处罚工作流程，加大行政处罚的透明度，保证行政处罚的公正性。推动税收执法向“柔软、细致、理性、平和”转变。

作者:李波 王彦平 单位:中南财经政法大学财税学院 兰州财经大学财税与公共管理学院